Uitspraak
GERECHTSHOF LEEUWARDEN
Sector Belasting
Kenmerk: 10/00096
Uitspraakdatum: 22 februari 2011
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X te Z (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank) in de zaak met het kenmerk nummer AWB 07/276 van 22 maart 2010 in het geding tussen belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen (hierna: de Inspecteur)
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is over het jaar 2002 een aanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 0 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 46.002. Daarbij is bij beschikking een verlies verrekend van € 998. Bij beschikking is tevens een bedrag aan heffingsrente berekend van € 916.
1.2 Op de bezwaarschriften van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraken op bezwaar de aanslag IB/PVV 2002 verminderd en berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 0 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 26.468. De heffingsrente is verminderd tot een bedrag van € 527. De verliesverrekeningsbeschikking is gehandhaafd.
1.3 Belanghebbende is tegen deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 22 maart 2010 ongegrond verklaard.
1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft, alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 25 november 2010 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en zijn echtgenote, alsmede A namens de Inspecteur. Bij de behandeling van de zaak is tevens het hoger beroep van belanghebbende in de zaak bij het Hof geregistreerd onder nummer 10/00097 behandeld.
1.7 Partijen hebben pleitnota’s overgelegd, waarbij belanghebbende met toestemming van de wederpartij bijlagen heeft gevoegd, die het Hof tot de gedingstukken heeft gerekend.
2. De vaststaande feiten
2.1 Belanghebbende heeft in 2000 zijn akkerbouwbedrijf te Z gestaakt. De stakingswinst is verantwoord in de aangifte IB/PVV 2000.
2.2 Op 22 november 1999 heeft belanghebbende zijn landerijen, veldinventaris, alsmede de aan hem toegewezen basisreferentie hoeveelheid suiker en de volgestorte aandelen B verkocht. De aardappelbewaarschuur/landbouwschuur aan de a-weg 1 te Z met 73,60 are erf en ondergrond (hierna: de schuur) heeft belanghebbende overgebracht naar zijn privé-vermogen. In 1996 heeft belanghebbende geconstateerd dat lekkage in de schuur optrad. Het dak bleek niet meer waterdicht. In het dak was asbest verwerkt. De verzekeringsmaatschappij heeft, ook na een daartoe gevoerde procedure, geen schadevergoeding uitgekeerd. Belanghebbende heeft daarop, teneinde de kosten van het herstel van het dak te beperken, de vervanging van het dak en de aanpassing van de dakconstructie grotendeels zelf uitgevoerd. De daadwerkelijke vervanging van het dak heeft hij door derden uit laten voeren. Deze werkzaamheden hebben plaatsgevonden in de jaren 2001 en 2002, waarbij de daadwerkelijke vervanging van het dak medio 2002 heeft plaatsgevonden. Met deze werkzaamheden was een bedrag gemoeid van € 53.638.
2.3 In het jaar 2002 is de schuur, inclusief het erf en de ondergrond, niet gebruikt voor economische activiteiten.
2.4 In een taxatierapport van 24 januari 2001 hebben de taxateurs C, namens belanghebbende, en D, namens de Inspecteur, de schuur in een minnelijke waardering getaxeerd op € 129.327 (f 285.000), zijnde de waarde in het economische verkeer (hierna: WEV) en € 51.050 (f 112.500), zijnde de waarde in het economische verkeer bij agrarische bestemming (hierna: WEVAB). De peildatum van deze waardevaststelling is 31 december 2000.
2.5 Bij brief van 29 maart 2001 ontvangt belanghebbende een gecorrigeerde versie van het onder 2.4 bedoelde taxatierapport. Als reden voor de herziening wordt in de laatste alinea vermeld:
"Na informatie bij de dienst Ruimtelijke Zaken van de gemeente Z inzake de bestemming van de o.z. en in het bijzonder tot het verkrijgen van een vergunning tot het bouwen en instant houden van een vrijstaande woning op het onderhavige object is gebleken dat;
Alleen de opdrachtgever mits hij agrarisch ondernemer blijft, in aanmerking komt voor een vergunning onder de voorwaarden welke in artikel 19 wet Pro R.O. worden gesteld."
Voorts vermeldt het rapport dat de WEV gelijk is aan de WEVAB, te weten € 51.050 (f 112.500).
2.6 In een brief van 14 februari 2007 heeft E RA verklaard, dat de saneringskosten van de schuur in 2001 € 5.326,50 en in 2002 € 48.311,40 hebben bedragen.
2.7 De definitieve aanslag IB/PVV 2000, gedagtekend 2 juni 2002, staat onherroepelijk vast. De nog te verrekenen verliezen ultimo 2000 zijn bij beschikking vastgesteld op € 19.411.
2.8 Belanghebbende heeft volgens zijn aangiftebiljet IB/PVV 2002 geen loon uit tegenwoordige arbeid, winst uit onderneming of resultaat uit een werkzaamheid genoten. Belanghebbendes vermogen, behorend tot de grondslag voor het inkomen uit sparen en beleggen, bestaat uit banktegoeden, een effectenportefeuille en verpachte landerijen te L, alsmede de schuur. In zijn aangifte IB/PVV 2002 heeft belanghebbende een inkomen uit sparen en beleggen aangegeven van € 22.784. In deze aangifte heeft belanghebbende voor de bepaling van het inkomen uit sparen en beleggen alle bezittingen aan zichzelf toegerekend. De aangifte is op 3 april 2003 door belanghebbende en zijn echtgenote ondertekend.
2.9 Aan de echtgenote van belanghebbende is op 18 mei 2007 een definitieve aanslag IB/PVV voor het jaar 2002 opgelegd, waarbij € 1.647 algemene heffingskorting aan haar is uitbetaald.
2.10 Ten aanzien van de hiervoor onder 2.8 genoemde landerijen te L, groot 28.04.83 hectare heeft de taxateur van de Belastingdienst/Randmeren/kantoor Zwolle, F, op 8 november 2006 een taxatierapport opgemaakt met als peildatum 1 januari 2003. Hierin is de waarde van de landerijen in verpachte staat na telefonisch overleg met belanghebbende vastgesteld op € 8.000 per hectare. Dit betekent een totale waarde op 1 januari 2003 voor deze landerijen van € 224.386.
2.11 In zijn motivering van de uitspraak op bezwaar van 21 december 2006 geeft de Inspecteur aan gedeeltelijk aan belanghebbendes bezwaar tegemoet te komen. Ten aanzien van de landerijen in Adorp sluit de Inspecteur aan bij het onder 2.10 bedoelde taxatierapport. Ten aanzien van de schuur sluit de Inspecteur aan bij de onder 2.5 vermelde herziene minnelijke taxatie. Het inkomen uit sparen en beleggen heeft de Inspecteur als volgt vastgesteld:
01-01-2002 31-12-2002
Bank-giro en spaartegoeden € 13.690 € 19.955
Aandelen, obligaties - 436.693 - 374.808
Schuur - 51.050 - 51.050
Landerijen te L - 224.386 - 224.386
€ 725.819 € 670.199
Gemiddelde rendementsgrondslag € 698.009
Af: heffingsvrij vermogen - 36.292
Grondslag forfaitair rendement € 661.717
Inkomen box 3 (4% van 661.717) = € 26.468
2.12 Bij uitspraak op bezwaar van 19 januari 2007 wordt de aanslag IB/PVV en de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verminderd.
2.13 Op 24 mei 2000 heeft belanghebbende aan zijn broer een bedrag van f 56.740,39 betaald in verband met de overbedeling uit de nalatenschap van belanghebbendes moeder, mevrouw G.
3. Geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 Tussen partijen is in geschil het antwoord op de volgende vragen:
a. Kan belanghebbende als ondernemer/resultaatgenieter worden aangemerkt?
b. Heeft belanghebbende recht op zelfstandigenaftrek?
c. Heeft belanghebbende recht op milieu-investeringsaftrek?
d. Is de stakingswinst in 2000 onjuist vastgesteld?
e. Is ten onrechte geen verliesverrekening toegepast op het inkomen uit werk en woning?
f. Is de waarde van de schuur te hoog vastgesteld?
g. Is de waarde van de landerijen te L te hoog vastgesteld?
h. Kan belanghebbende de ziektekosten over 2001, 2003, 2004, 2005 en 2006 in het onderhavige jaar in aftrek brengen?
i. Is het in het jaar 2000 door belanghebbende betaalde bedrag wegens overbedeling aftrekbaar?
j. Heeft belanghebbende recht op aftrek van ziektekosten in het onderhavige jaar?
k. Is ten onrechte bij beschikking een bedrag aan heffingsrente vastgesteld?
l. Kan de waarde van de landerijen te L nog toegerekend worden aan het inkomen uit sparen en beleggen van zijn echtgenote?
m. Is ten onrechte geen aangifte IB/PVV 2002 aan zijn echtgenote uitgereikt?
n. Is ten onrechte geen rekening gehouden met de verrekening van dividendbelasting en toepassing van de heffingskortingen en heffingsvrij vermogen?
3.2 Ter zitting heeft belanghebbende afgezien van het benutten van eventuele fiscale voordelen van de Natuurschoonwet 1928.
3.3 Belanghebbende beantwoordt de onder 3.1 vermelde vragen bevestigend en de Inspecteur ontkennend.
3.4 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
3.5 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot vermindering van de belastbare inkomens uit werk en woning en sparen en beleggen en de bij beschikking vastgestelde bedragen.
3.6 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
Onderneming/resultaat uit overige werkzaamheden
4.1 Artikel 3.4 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) bepaalt dat onder-nemer is de belastingplichtige voor rekening van wie een onderneming wordt gedreven en die rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen betreffende die onderneming.
4.2 Van het drijven van een onderneming is sprake als een belastingplichtige met een organisatie van kapitaal en arbeid deelneemt aan het economische verkeer met het oogmerk om voordeel te behalen. Redelijkerwijs moet het behalen van voordeel ook kunnen worden verwacht.
4.3 Naar het oordeel van het Hof rust op belanghebbende, die een beroep op het onder-nemerschap doet, de last om zodanige feiten te stellen en bij betwisting aannemelijk te ma-ken op grond waarvan geconcludeerd kan worden dat sprake is van een onderneming in vo-renbedoelde zin. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende toegelicht dat de werkzaam-heden als genoemd onder 2.2 zijn onderneming vormen. Nu deze activiteiten niet zijn gericht op het behalen van voordelen in het economische verkeer, is het Hof van oordeel dat belang-hebbende geen onderneming heeft gedreven. Hierdoor leiden deze activiteiten evenmin tot het behalen van een resultaat uit overige werkzaamheden.
4.4 Ook overigens is het Hof niet gebleken dat de activiteiten als een onderneming zijn aan te merken, dan wel dat daaruit een resultaat uit overige werkzaamheden voortvloeit. Dat belanghebbende kosten maakt voor het herstel van de schuur en dat hij daaraan veel tijd kwijt is, doen aan het oordeel van het Hof niet af.
4.5 Belanghebbende verzoekt om toepassing van de zelfstandigenaftrek en de milieu-investeringsaftrek. Om deze fiscale faciliteiten kunnen enkel ondernemers verzoeken. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is belanghebbende naar het oordeel van het Hof geen ondernemer en komt hij dus niet in aanmerking voor toepassing van de zelfstandigenaftrek en de milieu-investeringsaftrek.
4.6 Nu de schuur tot een ondernemings- noch een resultaatsvermogen behoort, heeft de Inspecteur de schuur terecht gerekend tot de grondslag voor het inkomen uit sparen en beleggen.
Stakingswinst 2000
4.7 Belanghebbende stelt dat sprake is van een nog bestaande onderneming, omdat hij zijn onderneming niet in 2000 heeft gestaakt. Belanghebbende stelt dat zijn accountant ten onrechte een staking van de onderneming in de aangifte IB/PVV over dat jaar heeft verwerkt. Hierover overweegt het Hof het volgende. De aanslag IB/PVV alsmede de verliesvaststellingsbeschikking over het jaar 2000 staan onherroepelijk vast waarmee de fiscale staking van de onderneming in het jaar 2000 eveneens een onherroepelijk feit is geworden. Daar kan niet in een later jaar op worden teruggekomen. Dit geldt tevens ten aanzien van hetgeen belanghebbende over de (afwikkeling van een) nalatenschap in 2000 heeft gesteld. Na de verkoop van de landerijen, de veldinventaris, de basisreferentie suiker en de aandelen B in 1999, is het Hof ook niet gebleken dat belanghebbende met de resterende zaken nog een onderneming dreef.
Verliesverrekening
4.8 Belanghebbende klaagt dat, naar het Hof begrijpt, het eigenwoningforfait niet is verrekend met verliezen. Het eigenwoningforfait bedraagt € 998 en tot dit bedrag heeft de Inspecteur gelijktijdig met de bestreden aanslag een verliesverrekeningsbeschikking vastgesteld. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de verliesverrekening onjuist zijn toegepast, is het beroep in zoverre ongegrond.
Inkomen uit sparen en beleggen
4.9 Ingevolge artikel 5.19, eerste lid, van de Wet worden bezittingen in aanmerking genomen voor de waarde in het economische verkeer. Op de Inspecteur rust bij betwisting de last om aannemelijk te maken dat de door hem, in afwijking van de aangifte, bij het bepalen van de rendementsgrondslag gehanteerde waarden niet hoger zijn dan de waarden in het economisch verkeer.
4.10 De Inspecteur heeft de waarde van de schuur gebaseerd op de onder 2.5 genoemde herziene minnelijke waardering van de schuur per 31 december 2000 van € 51.050. Bij deze taxatie is rekening gehouden met de beperkte gebruiksmogelijkheden van de schuur als gevolg van het nieuwe bestemmingsplan, H en I. Door de schuur te waarderen naar de waarde in het economische verkeer bij agrarisch gebruik hebben de taxateurs rekening gehouden met het feit dat enkel een agrarische ondernemer een opdracht kan geven voor de bouw van een woning op het perceel. In 2001 is een aanvang gemaakt met het herstel van het dak van de schuur en in 2002 is het lekke dak waarin asbest was verwerkt, vervangen door een nieuw dak. De Inspecteur gaat er van uit, dat de waarde van de schuur daardoor is gestegen. Nu belanghebbende overigens onvoldoende heeft aangedragen waaruit volgt, dat na 31 december 2000 zich omstandigheden hebben voorgedaan die tot een waardedaling van de schuur hebben geleid en evenmin heeft aangegeven waarom de taxateurs, die op de hoogte waren van de aanwezigheid van asbest en de lekkage, daar desondanks geen rekening mee hebben gehouden, heeft de Inspecteur met de taxatie en hetgeen overigens is aangedragen aannemelijk gemaakt, dat de waarde van de schuur op de peildata in ieder geval € 51.050 bedraagt. Voor zover belanghebbende ter bestrijding van deze waarde heeft verwezen naar de WOZ-waarde naar de waardepeildatum 1 januari 1999, overweegt het Hof dat aan deze waarde minder betekenis valt toe te kennen dan de minnelijke waardering per 31 december 2000.
4.11 Belanghebbende bestrijdt eveneens de waarde van de landerijen te L. Hij draagt hiervoor onder andere aan dat de voor deze landerijen bedongen pacht lager is dan de regionale pachtnormen. Voorts zou de Inspecteur in 1999/2000 ter zake van een verdeling en een schenking een waarde van € 5.445 per hectare hebben geaccepteerd. Door de ruilverkaveling heeft belanghebbende drie percelen land gekregen die sterk vervuild en slecht gelegen zijn. Tegenover deze gemotiveerde betwisting verwijst de Inspecteur ter onderbouwing van de door hem vastgestelde waarde naar het onder 2.10 bedoelde taxatierapport. In het taxatierapport is de waarde van de landerijen te L per 1 januari 2003 getaxeerd op € 224.386 uitgaande van een waarde van € 8.000 per hectare. Verder verwijst de Inspecteur naar de normwaarde voor onverpachte grond zoals die waarde is opgenomen in het besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 9 april 2004, CPP2004/610M. In dit besluit wordt voor langdurig verpachte grond in het noordelijke weidegebied een waarde op 1 januari 2003 gehanteerd van € 11.250. Deze waarde is gebaseerd op gegevens van de Dienst Landelijk Gebied (DLG) en Landbouw Economisch Instituut. Uit de correctie van de rendementsgrondslag volgt, dat de Inspecteur de waarde van de landerijen op 1 januari 2002 baseert op de per 1 januari 2003 getaxeerde waarde.
4.12 Gelet op al hetgeen de Inspecteur heeft aangedragen, heeft hij naar het oordeel van het Hof aannemelijk gemaakt dat hij de door hem vastgestelde rendementsgrondslag niet op een te hoog bedrag heeft vastgesteld. Hieruit volgt dat deze beroepsgrond van belanghebbende niet kan slagen.
4.13 De betaling aan de broer in 2000 als bedoeld onder 2.13 kan, anders dan belanghebbende bepleit, in het onderhavige jaar niet tot enige vermindering van de belastbare inkomens aanleiding geven.
Buitengewone uitgaven
4.14 Belanghebbende verzoekt de ziektekosten van de jaren 2001, 2003, 2004, 2005 en 2006 te verrekenen met het onderhavige jaar. Hiervoor ontbreekt echter een wettelijke grondslag, zodat de Inspecteur dit verzoek terecht heeft genegeerd. Uit het door hem overgelegde overzicht van ziektekosten voor het jaar 2002 volgt, dat het totaal van deze kosten het drempelbedrag niet overtreft. De Inspecteur heeft dan ook terecht geen aftrek van ziektekosten als buitengewone uitgaven toegestaan.
Heffingsrente
4.15 Belanghebbende verbindt aan de lange behandelduur van de onderhavige aanslag gevolgen voor de beschikking heffingsrente. Het Hof is niet gebleken dat de Inspecteur het zorgvuldigheidsbeginsel of een rechtsregel heeft geschonden bij de behandeling van de aangifte en het bezwaar, waarin verschillende geschilpunten en waarderingsvraagstukken aan de orde zijn gekomen. Een nadere onderbouwing van zijn stelling dat de behandelduur te lang is geweest, ontbreekt. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is het beroep in zoverre ongegrond.
Aangifte echtgenote
4.16 Belanghebbende verzoekt in hoger beroep om toerekening van de landerijen te Adorp aan het inkomen uit sparen en beleggen van zijn echtgenote. Gelet op artikel 2.17, lid 4 van de Wet (tekst 2011) in samenhang met artikel XXVII van de wet van 3 juli 2008, Stb. 2008, 262, kan in afwijking van artikel 2.17, lid 4, van de Wet zoals dat luidde in 2002, de onderlinge verhouding door de belastingplichtige en zijn partner gezamenlijk worden gewijzigd indien en zolang voor een van hen een in dat lid bedoelde aanslag over het desbetreffende kalenderjaar op 1 januari 2009 nog niet onherroepelijk vaststaat of na die datum wordt vastgesteld.
4.17 Bij de Rechtbank heeft belanghebbende afgezien van een wijziging in de toerekening. In hoger beroep heeft belanghebbende een niet ondertekende brief overgelegd met als dagtekening 8 november 2010 die als onderwerp draagt: “gecorrigeerde aangifte 2002 van J”. Nadat de echtgenote de aangifte van belanghebbende mede heeft ondertekend, in welke aangifte de onroerende zaken volledig aan het inkomen uit sparen en beleggen van belanghebbende zijn toegerekend en de echtgenote nadien geen aangifte heeft gedaan, kan naar het oordeel van het Hof deze niet-ondertekende brief niet als een gezamenlijk verzoek als bedoeld in artikel 2.17, lid 4, van de Wet worden aangemerkt.
4.18 Voor zover belanghebbende klaagt over het niet uitreiken van een aangifte IB/PVV aan zijn echtgenote, overweegt het Hof dat deze klacht niet ziet op de onderhavige aanslag en daarom faalt.
Overige klachten
4.19 Belanghebbende stelt zonder nadere onderbouwing dat de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV geen rekening heeft gehouden met de verrekening van ingehouden dividendbelasting, met heffingskortingen en met heffingsvrij vermogen. De Inspecteur stelt dat hij hier wel rekening mee heeft gehouden. Uit de gedingstukken blijkt dat het gelijk op dit punt aan de Inspecteur is, zodat ook deze klacht van belanghebbende faalt.
slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
5. Kosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
6. Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. J. Huiskes en mr. E. Polak, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong-Braaksma als griffier.
De beslissing is op 22 februari 2011 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(K. de Jong-Braaksma) (R.F.C. Spek)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 23 februari 2011
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer)
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.