Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
Kenmerk: 04/00687 16 maart 2007
Uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden, meervoudige belastingkamer, op het beroep van de vennootschap onder firma X te Z (hierna: belanghebbende) tegen uitspraken van de inspecteur van de Belastingdienst/Noord, kantoor Emmen (hierna: de inspecteur).
1. Ontstaan en loop van het geding.
1.1. Van belanghebbende is ter griffie op 28 juli 2004 een beroepschrift ingekomen, ingediend door A (B c.s. te L) als gemachtigde. Bij brieven van 8 oktober 2004, 13 oktober 2004 en 12 november 2004 heeft belanghebbende dit beroep aangevuld. Het beroep is gericht tegen de in één geschrift vervatte uitspraken van de inspecteur van 23 juni 2004 betreffende de met dagtekening 27 mei 2003 aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting met nummer 0000.00.000.F.01.1501 over het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 december 2001 ten bedrage van € 10.431 en de opgelegde boete van 50% van de nageheven belasting, ofwel € 5.215.
1.2. Na tijdig ingediend bezwaar heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraken de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 4.733 en de boete tot een bedrag van € 2.366.
1.3. Het beroep strekt tot vernietiging van de bestreden uitspraken van de inspecteur en tot vernietiging van de naheffingsaanslag en de boetebeschikking.
1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Hij concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
1.5. De mondelinge behandeling heeft plaatsgevonden ter zitting van 12 februari 2007. Aldaar zijn verschenen en gehoord namens belanghebbende A en C van B c.s. te L, D en E, firmanten van belanghebbende en F van G accountants, alsmede namens de inspecteur H en I. Voorafgaand aan de zitting heeft het Hof van de zijde van belanghebbende een pleitnota met bijlage ontvangen. De inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd.
1.6. Van het verhandelde ter zitting heeft de griffier een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De feiten.
2.1. Belanghebbende, een vennootschap onder firma, drijft een kapperszaak in Z. Vanaf 1 april 2000 heeft belanghebbende een tweede vestiging, eveneens in Z (hierna: vestiging 2, de eerste vestiging wordt hierna aangeduid als vestiging 1). Vennoten van belanghebbende zijn D en zijn echtgenote E. Belanghebbende is ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet).
2.2. Belanghebbende behandelt meestal op afspraak. Deze afspraken worden vermeld in een afsprakenboek. Belanghebbende maakt bij het afrekenen gebruik van kassa’s waarop een geautomatiseerd afrekensysteem van J B.V. (hierna: J) is geïnstalleerd. Met behulp van dit systeem wordt digitaal geadministreerd of de rekening door middel van een pinbetaling dan wel contant is voldaan, op welk tijdstip is afgerekend, welke soort behandeling is verricht en tot slot wat het klantnummer is. Ingeval een ingevoerde transactie (ook wel aangeduid als “record”) wordt verwijderd resteert er een lege, maar wel genummerde regel.
2.3. Belanghebbende heeft van de onder 2.2. vermelde geregistreerde gegevens regelmatig back-ups gemaakt. Belanghebbende heeft voorts dagelijks een dagafsluiting geprint, waarop vermeld staat de totale omzet van die dag, uitgesplitst naar wijze van betaling. Deze dagafsluitingen vormen de basis voor de financiële administratie.
2.4. Medewerkers van de Belastingdienst hebben op 20 november 2001 een back-up van 17 november 2001 en een back-up van 27 januari 2001 meegenomen en geanalyseerd. Geconstateerd werd dat een aantal records uit de back-ups waren verwijderd. In een tot de stukken behorend memo van 2 april 2002 wordt het volgende vermeld:
“Tijdens de ophaalactie van die bestanden d.d. 20/11/2001 heb ik van mijn kapper de back-up van 17/11/2001 “meegenomen”. Naast alle bekende bestanden trof ik in de map Backup ook een back-up van alle bestanden gemaakt op 27/01/2001.
Vervolgens heb ik die beide back-up’s van behandel.dbf met elkaar vergeleken (…). Hieruit kwamen 18 verschillen naar voren die nog wel in de back-up van 27/01/2001 zaten, maar niet meer in de back-up van 17/11/2001.
Vervolgens in de nog aanwezige agenda de verwijderde sessies nagetrokken (waren allemaal klanten met een debiteurennummer welke nog steeds bekend waren in klanten.dbf). Alle verwijderde sessies waren op klantnaam weer terug te vinden in de agenda (ook aansluiting tijdstip van de afspraak en het afrekentijdstip en het behandelende personeelslid). Blijkbaar heeft men dus na het maken van de back-up van 27/1/2001 nog records uit week 4 verwijderd.”
2.5. Vanaf 4 februari 2002 heeft de inspecteur een boekenonderzoek ingesteld, waarbij de aanvaardbaarheid is onderzocht van de aangiften inkomstenbelasting over de jaren 1998 tot en met 2001 van beide vennoten van belanghebbende en van de aangiften omzetbelasting van belanghebbende over de tijdvakken in evenvermelde periode. In het met dagtekening 18 april 2003 opgemaakte rapport van dit onderzoek is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:
“3.1.1. Omzet
(…) Uit deze back-up’s is naar voren gekomen dat (…) bij beide filialen, sprake is van deletete of fysiek verwijderde sessienummers of verwijderde hoofdregelnummers waarbij het sessienummer doorloopt. De ondernemers hebben hiervoor geen aannemelijke verklaring. (..)”
In het rapport is een overzicht opgenomen van de verwijderde records per vestiging. In de weken 41 tot en met 45 van 2001 zijn in vestiging 1 60 records verwijderd en in de weken 43 tot en met 46 in vestiging 2 39 records. In het rapport is voorts het volgende opgenomen:
“Ondernemers hebben diverse keren contact gehad met softwareleverancier/helpdesk van J. De verklaringen die J aan de ondernemers heeft verstrekt leverde inhoudelijk geen nieuwe feiten op. De opgevraagde overzichten met het aantal, storingen, het aantal contacten met de helpdesk e.d. in de opgegeven periode hebben wij nooit ontvangen. Er is door ons aangegeven dat gezien de regelmaat van de aangetroffen verwijderde records, veelal vier keer een per kas betaalde knipbeurt van fl. 31,25, en mede gezien het aansluiten van de namen van klanten, personeelsleden en de behandeltijdstippen in de agenda’s met de afrekentijdstippen in behandel.dbf de verklaring van de gedeletet files onvoldoende is. (…)
Tevens is geconstateerd dat in de periode tot 17 november 2001 bij het filiaal “K” (Hof: vestiging 2) vanaf 8 augustus 2000 nog 1.170 hoofdregelnummers ontbreken en bij het filiaal “a-straat” ontbreken vanaf 12 mei 1998 4.482 hoofdregelnummers.
Bij de bestanden die 17 november 2001 werden meegenomen werd ook een back-up aangetroffen, van alle bestanden, gemaakt op 27 januari 2001. (…) Hieruit kwamen 18 verschillen naar voren (…) De verwijderde sessies zijn nagetrokken in de agenda. Hieruit bleek dat van bijna alle verwijderde sessies de naam van de klant weer terug te vinden is in de agenda. Ook de namen van de personeelsleden, afrekentijdstippen in het bestand (…) en de met de klant afgesproken tijd in de agenda sluiten op elkaar aan. Blijkbaar zijn er na het maken van de back-up van 27 januari 2001 nog records uit week 4 verwijderd. Het betroffen allemaal reguliere knipbeurten welke per kas zijn voldaan. (…)
Gezien het voorgaande zijn wij voornemens de volgende correctie door te voeren:
De correcties zijn berekend op basis van simpele extrapolatie. De geëxtrapoleerde bedragen zijn verminderd met 10%. Dit is gedaan om rekening te houden met de verklaringen van belastingplichtigen die niet voldoende zijn onderbouwd maar op waarheid zouden kunnen berusten en om rekening te houden met prijsverschillen in knipbeurten door periodieke prijsveranderingen.
Bij het filiaal “K” (Hof: vestiging 2) zijn over een periode van vier weken fl. 1.229 ontvangsten verzwegen.
Meer omzet over 4 weken: fl. 1.229
Dit is op jaarbasis: fl. 15.977
Gecorrigeerd met 10% fl. 14.380
Het geëxtrapoleerde bedrag ad. fl. 14.380 zal per jaar worden bijgeteld als verzwegen omzet over de jaren 2000 tot en met 2001. Over het jaar 2000 naar tijdsevenredigheid. Over deze bedragen zal een naheffingsaanslag omzetbelasting worden opgelegd.
Jaar Omzet (incl. OB) Tarief Omzetbelasting
2000
2001 fl. 10.785
fl. 14.380 6
6 fl 610
fl 814
Bij het filiaal “a-straat” (Hof: vestiging 1) zijn over een periode van vier weken fl. 1.874 ontvangsten verzwegen.
Meer omzet over 4 weken: fl. 1.874
Dit is op jaarbasis: fl. 24.362
Gecorrigeerd met 10% fl. 21.925
Het geëxtrapoleerde bedrag ad. fl. 24.372 zal per jaar worden bijgeteld als verzwegen omzet over de jaren 1998 tot en met 2001. Over deze bedragen zal een naheffingsaanslag omzetbelasting worden opgelegd.
Jaar Omzet (incl. OB) Tarief Omzetbelasting
1998
1999
2000
2001 fl. 21.925
fl. 21.925
fl. 21.925
fl. 21.925 17,5
17,5
6
6 fl 3.265
fl 3.265
fl 1.241
fl 1.241
(…)
Over de jaren 1998, 1999, 2000 en 2001 zal ik een naheffingsaanslag omzetbelasting opleggen. (…)
3.1.2. Verwerpen administratie
Samengevat zijn de volgende gebreken vastgesteld.:
- de kasadministratie vormt geen betrouwbare basis voor de winstberekening. Voor nadere onderbouwing zie hoofdstuk 3.1.1. Omzet.
- de administratie is zodanig gevoerd dat niet te allen tijde de rechten en verplichtingen van belastingplichtige duidelijk blijken.
- De belastingplichtige heeft niet voldaan aan de bewaarplicht. De volgende onderdelen van de administratie zijn niet bewaard.:
- fysiek verwijderde sessienummers (…);
- fysiek verwijderde hoofdregelnummers (…);
- het niet gedurende 7 jaren bewaard hebben van de bestanden van het managementpakket (…).
- Boeken en bescheiden zijn niet juist en volledig naar een digitale vorm geconverteerd.
Uit het bovenstaande blijkt dat de administratie in 2000 dusdanig ernstige tekortkomingen kent, dat de door belastingplichtige gevoerde administratie verworpen wordt.
(…)
11.1 Vergrijpboete omzetbelasting
Over de correcties (…) ben ik voornemens (…) een vergrijpboete ingevolge artikel 67f Algemene wet inzake rijksbelastingen en paragraaf 25 en 28 Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 op te leggen. De vergrijpboete bedraagt 50%. De grondslag van de boete is het bedrag van de belasting dat niet of niet tijdig is betaald voor zover dat bedrag als gevolg van de opzet of de grove schuld van de belastingplichtige of de inhoudingsplichtige niet of niet tijdig is betaald. ”
2.6. Tot de stukken behoren overzichten waaruit blijkt dat in vestiging 1 in 1998 1027 hoofdregelnummers ontbreken, in 1999 1683 hoofdregelnummers, in 2000 1124 hoofdregelnummers, in 2001 638 hoofdregelnummers, en dat in vestiging 2 in 2000 375 hoofdregelnummers ontbreken en in 2001 795 hoofdregelnummers.
2.7. Naar aanleiding van het onder 2.5 vermelde boekenonderzoek heeft de inspecteur de litigieuze naheffingsaanslag opgelegd. Abusievelijk is daarbij het berekende bedrag in euro’s nageheven, hetgeen in de bezwaarfase is gecorrigeerd. Tevens is een boete opgelegd ten bedrage van 50% van de nageheven omzetbelasting.
2.8. Tot de stukken behoort een brief van J van 6 februari 2003, waarin wordt vermeld dat van belanghebbende een “uitgebreide staat van meldingen/storingen bekend is”.
Bij deze brief is gevoegd een overzicht van een aantal “willekeurige databasestoringen”. Het desbetreffende overzicht betreft storingmeldingsformulieren van storingen en de door de helpdesk ondernomen werkzaamheden op de volgende data: 8 juni 2001, 29 maart 2001, 13 november 2001, 25 oktober 2001, 20 mei 1999, 9 april 1999.
2.9. Tot de stukken behoort voorts een brief van J B.V., gedagtekend 19 juni 2003 waarin een aantal omstandigheden wordt beschreven waarin gegevens in het geautomatiseerde systeem verloren kunnen gaan.
3. Het geschil
In geschil is het antwoord op de vraag of de inspecteur terecht en tot het juiste bedrag de onderhavige naheffingsaanslag heeft opgelegd en, voor zover deze vraag bevestigend wordt beantwoord, of terecht en tot het juiste bedrag een boete is opgelegd.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding en het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van het verhandelde op de zitting van 12 februari 2007.
5. De overwegingen omtrent het geschil
5.1. Artikel 27e, aanhef en onderdeel b, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, tekst tot 1 januari 2005 (hierna: AWR) bepaalt voorzover waar van belang, dat het gerechtshof het beroep van de belastingplichtige ongegrond verklaart indien niet volledig is voldaan aan de verplichtingen van artikel 52 van Pro de AWR, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Ingevolge artikel 36 van Pro de Wet is artikel 27e van de AWR van overeenkomstige toepassing ingeval niet volledig is voldaan aan de verplichtingen welke zijn opgelegd bij of krachtens artikel 34 van Pro de Wet, op grond van welke bepaling de ondernemer – voor zover hier van belang – gehouden is om aantekening te houden van de door hem verleende diensten.
5.2. In artikel 52, eerste lid, van de AWR is, voor zover hier van belang, bepaald dat administratieplichtigen gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken.
5.3. Tussen partijen staat vast dat in het onderhavige tijdvak in de bestanden van de kassa-administratie de aantallen hoofdregelnummers ontbreken als hiervoor vermeld onder 2.6. Vaststaat voorts dat deze ontbrekende nummers het gevolg zijn van het door belanghebbende verwijderen van records.
5.4. Belanghebbende stelt dat de administratie voldoet aan de in artikel 52 van Pro de AWR gestelde eisen. Belanghebbende heeft voor het verwijderen van de records in haar digitale administratie ter zitting een aantal mogelijke verklaringen gegeven zoals het verstrekken van een prijsopgaaf aan een klant waarbij gemakshalve de desbetreffende behandeling in de kassa wordt ingevoerd, het fout intoetsen van betalingen, het alvast bij het maken van de afspraak intoetsen van de behandeling alsmede betaling en het op de verkeerde klantnaam intoetsen van de behandeling alsmede de betaling. Voor al deze situaties geldt, aldus belanghebbende, dat in eerste instantie correctiefacturen zijn gemaakt, dat daarna de desbetreffende records zijn gewist, en dat de correctiefacturen niet bewaard zijn gebleven.
5.5. De inspecteur heeft gesteld dat de administratie van belanghebbende zodanige gebreken vertoont dat zij niet voldoet aan de daaraan in artikel 52 van Pro de AWR gestelde vereisten. De inspecteur heeft daartoe verwezen naar hetgeen in het onder 2.5. vermelde controlerapport is gesteld en hij heeft voorts ter zitting, niet althans onvoldoende weersproken gesteld dat voor het jaar 2001, door het vergelijken van verschillende back-ups, kon worden vastgesteld op welke behandelingen, van welke klanten, op welke tijdstippen de gewiste hoofdregels betrekking hadden en dat deze gegevens aansluiten op het afsprakenboek van belanghebbende. De inspecteur heeft voorts niet althans onvoldoende weersproken gesteld dat er in deze gevallen geen correctieboekingen zijn gemaakt hetgeen, aldus de inspecteur ter zitting, ingeval van bijvoorbeeld het fout intoetsen van een betaling of fout vermelden van een klantnaam het geval zou moeten zijn.
5.6. Naar ’s Hofs oordeel heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat niet alle verrichte transacties zijn verantwoord in de administratie die ten grondslag heeft gelegen aan het bepalen van de omzet in de tijdvakken waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft. Belanghebbendes verklaringen voor de verwijderde records doen daar onvoldoende aan af, aangezien die verklaringen van algemene aard zijn en overigens voor wat de concrete gevallen betreft onvoldoende onderbouwd zijn. Hetzelfde geldt voor de door J gegeven mogelijke verklaringen voor de noodzakelijkheid van het verwijderen van records. Hierbij acht het Hof met name van belang de niet, althans onvoldoende weersproken verklaring van de inspecteur dat de verwijderde records, voor zover zulks nog kan worden vastgesteld in 2001 rechtstreeks aansluiten bij de in belanghebbendes afsprakenboek opgenomen afspraken, dat geen correctieboekingen op deze afspraken zijn gemaakt en dat het aantal verwijderde records in de litigieuze periode zowel absoluut als relatief zeer hoog is.
5.7. Op grond van het onder 5.6. overwogene acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende de behaalde omzet in de litigieuze periode niet volledig in haar boekhouding heeft verwerkt, terwijl het zowel in absolute als relatieve zin substantiële bedragen betreft. Naar ’s Hofs oordeel voldoet de administratie van belanghebbende over evenvermelde jaren daarmee niet aan de daaraan wettelijk gestelde eisen. De inspecteur heeft voor deze jaren dan ook terecht de administratie verworpen als basis voor het vaststellen van de verschuldigde omzetbelasting.
5.8. De door de inspecteur berekende omzetcorrectie voor 2001 is gebaseerd (zie het onder 2.5. vermelde controlerapport) op extrapolatie van de achterhaalde transactiegegevens van een aantal weken in dat jaar, waarbij hij een marge van 10% heeft gehanteerd ten einde rekening te houden met de verklaringen van belanghebbende. De inspecteur heeft de aldus berekende correctie naar tijdsevenredigheid en uitgesplitst per vestiging, ook nageheven over de jaren 1998 tot en met 2000. De aldus berekende correctie bedraagt ƒ 21.925 in 1998 en 1999, ƒ 32.710 in 2000 en ƒ 36.305 in 2001. Het Hof is van oordeel dat deze omzetcorrecties, gelet op de aantallen verwijderde records als vermeld onder 2.6, en uitgaande van een prijs van ƒ 31,25 per knipbeurt op een redelijke schatting berusten. Belanghebbende heeft onvoldoende gesteld op grond waarvan zou kunnen worden aangenomen dat de inspecteur bij deze berekening van onjuiste uitgangspunten is uitgegaan.
5.9. Met betrekking tot de boete is het Hof van oordeel dat, gelet op het vorenoverwogene, belanghebbende voor de onderhavige periode niet heeft voldaan aan de administratieve verplichtingen en in die jaren te weinig belasting heeft voldaan. Naar ’s Hofs oordeel volgt uit het onder 5.6. en 5.7. overwogene dat belanghebbende willens en wetens het risico heeft aanvaard dat in de administratie de omzet en de winst tot een te laag bedrag zouden worden verantwoord. Nu zich deze omstandigheid heeft voorgedaan is het aan voorwaardelijke opzet van belanghebbende te wijten dat te weinig belasting is betaald. In de gegeven omstandigheden acht het Hof in beginsel een boete van 50% van de nageheven belasting passend. Gelet op het tijdsverloop sedert de aankondiging van de boete door de inspecteur tot de onderhavige uitspraak en met name het tijdsverloop sedert de instelling en aanvulling van het beroep en de uitspraak, bestaat er naar het oordeel van het Hof aanleiding de boete te matigen. Het Hof acht een matiging met 10% van het boetebedrag passend. Dit brengt mee dat de boete dient te worden verminderd tot een bedrag van € 2.129.
6. De conclusie
Het beroep is gegrond.
7. De proceskosten
Nu het beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) is naar het oordeel van het Hof geen sprake. Met inachtneming van artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof de proceskosten op 2 (punten voor proceshandelingen) maal € 322 (waarde per punt), maal factor 1,5 (gewicht van de zaak) ofwel € 966.
8. De beslissing
Het gerechtshof
verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak inzake de boetebeschikking;
vermindert de boete tot een bedrag van € 2.129;
handhaaft de uitspraak inzake de naheffingsaanslag;
gelast de Staat der Nederlanden het door belanghebbende betaalde griffierecht ad € 136 aan haar te vergoeden;
veroordeelt de inspecteur in de proceskosten ten bedrage van € 966 en
wijst daarbij de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die deze kosten dient te voldoen.
Gedaan op 16 maart 2007 door mr. D.B. Bijl, voorzitter, mrs. M.E. van Hilten en E.M. Vrouwenvelder, leden, en op die dag in het openbaar uitgesproken door voornoemde voorzitter, in tegenwoordigheid van de griffier mr. L.B.M. van Bakel en ondertekend door de voornoemde voorzitter mr. Bijl en de griffier.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
Op 21 maart 2007 afschrift
aangetekend verzonden aan beide partijen.