Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
Nr. BK 713/04 7 april 2006
Uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden, eerste meervoudige belastingkamer, op het beroep van de vennootschap onder firma X te Z (nader: belanghebbende) tegen de uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen (hierna: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de haar opgelegde naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen voor het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 2002 zomede tegen de daarbij vastgestelde boetebeschikking.
1. Ontstaan en loop van het geding.
1.1 Aan belanghebbende werd met dagtekening 25 maart 2004 voor het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 2002 op grond van de Wet op de loonbelasting 1964 (gelijk die wet gold voor het onderhavige tijdvak, nader: de Wet) en de overeenkomstige bepalingen inzake de volksverzekeringen, een naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd tot een bedrag van € 20.950,-- aan loonheffing en € 1.593,-- aan heffingsrente. Tevens werd een boete opgelegd van € 5.237,--.
1.2 Op het tijdig ingediende bezwaar van belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak van 9 juli 2004 de naheffingsaanslag gehandhaafd.
1.3 Bij de uitspraak heeft de inspecteur eveneens de boete gehandhaafd.
1.4 Belanghebbende is tegen deze uitspraak (en de boetebeschikking) in beroep gekomen bij een beroepschrift (met bijlagen), hetwelk op 4 augustus 2004 is ingekomen en is aangevuld bij schrijven van 17 september 2004 (met bijlagen).
1.5 Nadat de inspecteur zijn verweerschrift (met bijlagen) heeft ingezonden, heeft de mondelinge behandeling plaatsgevonden ter zitting van 14 november 2005, gehouden te Leeuwarden, alwaar aanwezig waren de gemachtigde van belanghebbende, drs. A, die te zijner bijstand werd vergezeld door zijn collega de heer B, zomede de inspecteur, mevrouw C.
1.6 Ter voormelde zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende de door hem ter zitting voorgedragen pleitnota overgelegd.
1.7 Van alle genoemde (en hierna nog te noemen) stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten.
Blijkens de gedingstukken en op grond van het verhandelde ter zitting staat als onbetwist, dan wel onvoldoende betwist, tussen partijen vast:
2.1 In het onderhavige tijdvak dreef belanghebbende een detailhandel in groenten en fruit.
2.2 Belanghebbende had zowel fulltime werknemers als flexibele arbeidskrachten in dienst (de parttimers).
2.3 Bij de parttimers wordt maandelijks naast het maandloon het in die maand opgebouwde recht op vakantiegeld uitbetaald. Op de loonstrookjes is het vakantiegeld afgesplitst van het reguliere loon.
2.4 Bij een op 22 januari 2004 ingesteld boekenonderzoek bij belanghebbende is komen vast te staan dat van een aantal medewerkers het fiscaal loon het voor de toepassing van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekering (nader: de WVA) te bepalen toetsloon overschrijdt doordat belanghebbende bij de bepaling daarvan het vakantiegeld niet heeft meegerekend.
2.5 De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende in verband met het vorenstaande ten onrechte de afdrachtvermindering lage lonen heeft geclaimd en dienaangaande bij de onderhavige naheffingsaanslag een bedrag van € 20.409,-- nageheven met een boete van 25%.
2.6 Op het tijdig ingediende bezwaar van belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak dit standpunt gehandhaafd.
3. Het geschil.
Te dezen is in geschil het antwoord op de vraag of de loonbelasting ten onrechte door de inspecteur is nageheven, primair wegens schending van het gelijkheidsbeginsel en subsidiair wegens de ongelijke behandeling van vakantiegeld en vakantiebonnen. Voor het geval de naheffingsaanslag in stand dient te blijven is alsdan in geschil het antwoord op de vraag of de boete in stand moet blijven.
4. Het standpunt van belanghebbende.
Namens belanghebbende is - voor zover te dezen van belang, kort samengevat - gesteld in het beroepschrift en mondeling ter zitting:
Er is sprake van schending van het gelijkheidsbeginsel ingeval maandelijks uit te keren vakantiegeld tot het te toetsen loon moet worden gerekend ten opzichte van situaties waarin vakantiegeld eenmaal per jaar wordt uitgekeerd. De werknemer ontvangt in beide gevallen eenzelfde nettoloon, maar de loonkosten voor de werkgever verschillen aanzienlijk zonder dat daarvoor een voldoende rechtvaardiging is. Het standpunt van de staatssecretaris dat maandelijks betaald vakantiegeld tot het toetsloon moet worden gerekend is niet het standpunt van de wetgever.
Er is eveneens sprake van schending van het gelijkheidsbeginsel nu de Wet minimumloon bij de definitie van loon de vakantiebijslagen uitzondert. Ook vakantiebonnen, die eens per maand worden verstrekt, worden buiten het te toetsen loon gelaten. Dat de wetgever wel de vakantiebonnen heeft genoemd en niet het periodiek vakantiegeld, wil nog niet zeggen dat de wetgever het periodiek vakantiegeld tot het toetsloon heeft willen rekenen.
Zo de naheffing van loonbelasting in stand moet blijven dient de boete toch te vervallen daar bij de berekening van het toetsloon is uitgegaan van een pleitbaar standpunt. De Hoge Raad heeft wel voor de loonbelasting maar niet voor de WVA arrest gewezen en van de uitspraken van het gerechtshof te Arnhem, respectievelijk het gerechtshof te Den Bosch, kon eerst in de loop van 2001, respectievelijk in de loop van 2004, worden kennisgenomen.
5. Het standpunt van de inspecteur.
De inspecteur heeft daartegenover -voor zover te dezen van belang, kort samengevat- aangevoerd in het verweerschrift en mondeling ter zitting:
De wettekst is er duidelijk in dat loon dat in de regel slechts eenmaal per jaar wordt toegekend niet tot het toetsloon behoort. De staatssecretaris heeft bij zijn besluit van 7 maart 1997 (later vervangen door het besluit van 20 december 2000) als beleid bekend gemaakt dat als onderdeel van het uurloon uitbetaald vakantiegeld wordt meegenomen in het te toetsen loon. Dit past ook bij de tekst van artikel 26 van Pro de Wet op de loonbelasting en bij het arrest van de Hoge Raad BNB 1986/301.
Er is geen sprake van ongelijke behandeling van gelijke gevallen. Ook is er geen schending van het gelijkheidsbeginsel wegens gemaakt verschil tussen vakantiebonnen, inhoudende aanspraken, en periodiek betaald vakantiegeld, zijnde loon. De WVA sluit slechts vakantiebonnen uit.
Gelet op de wettekst en op het feit dat belanghebbende haar standpunt niet met de belastingdienst heeft afgestemd heeft belanghebbende dermate lichtvaardig gehandeld dat sprake is van grove schuld. Mede gezien het eerder genoemde besluit van de staatssecretaris van 7 maart 1997, het arrest van de Hoge Raad BNB 1986/301 en de uitspraken van het gerechtshof te Arnhem en het gerechtshof te Den Bosch, alsmede zelfs het in de Elsevier loonheffing almanak hieromtrent vermelde, kon belanghebbende haar standpunt niet in redelijkheid innemen. Belanghebbendes gemachtigde heeft kennis van de betreffende materie. De opgelegde boete is daarom passend en geboden.
6. De overwegingen omtrent het geschil.
6.1 Ingevolge het bepaalde in artikel 3, eerste en tweede lid, van de WVA kan de inhoudingsplichtige de over een tijdvak af te dragen loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen verminderen met de in artikel 5 van Pro de WVA bepaalde afdrachtvermindering indien het toetsloon van de betreffende werknemer niet meer bedraagt dan het voor deze van toepassing zijnde bedrag zoals vermeld in de in artikel 7 van Pro de WVA opgenomen tabel.
6.2 Volgens de in artikel 1, eerste lid, letter c, ten eerste, van de WVA vervatte definitie wordt onder loon verstaan: loon in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964, verminderd met onder meer de daarin begrepen beloningen die in de regel slechts eenmaal of eenmaal per jaar worden toegekend. Onder letter d van voormelde bepaling is vermeld dat onder het toetsloon wordt verstaan: het in het desbetreffende hoofdstuk van de WVA opgenomen bedrag aan loon waarboven de inhoudingsplichtige niet meer in aanmerking komt voor de in dat hoofdstuk voorziene afdrachtvermindering.
6.3 Te dezen staat vast dat belanghebbende aan de bij haar als parttimer in dienst zijnde arbeidskrachten maandelijks het in die maand opgebouwde recht op vakantiegeld uitbetaalde.
6.4 Naar ’s hofs oordeel is dit maandelijks uitbetaalde vakantiegeld reeds gelet op die maandelijkse uitbetaling geen beloning die in de regel slechts eenmaal of eenmaal per jaar wordt toegekend. Daarmee kan dit vakantiegeld niet als een in artikel 1, eerste lid, letter c, ten eerste, van de WVA bedoelde vermindering op het loon in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964 in aanmerking worden genomen voor de bepaling van het toetsloon als bedoeld onder letter d van voormelde wetsbepaling.
6.5 Tussen partijen is niet in geschil dat voor dat geval het door de inspecteur gehanteerde toetsloon niet op te hoge bedragen is gesteld, en dat dientengevolge bij de onderhavige naheffingsaanslag het bedrag aan na te heffen loonbelasting en premie volksverzekeringen niet op een te hoog bedrag is bepaald.
6.6 Belanghebbende stelt dat de inspecteur handelt in strijd met het gelijkheidsbeginsel door het vakantiegeld niet als verminderingspost in aanmerking te nemen bij de bepaling van het toetsloon. Primair wijst belanghebbende op de voor de werknemer financieel uiteindelijk gelijk blijvende gevolgen als vergeleken wordt tussen periodieke uitbetaling en uitbetaling één maal per jaar van het vakantiegeld. Subsidiair wijst belanghebbende op de ongelijke behandeling ten opzichte van de verstrekking van vakantiebonnen.
6.7 Nu reeds voor de heffing van loonbelasting verschil bestaat tussen één maal per jaar uitbetalen van vakantiegeld en maandelijkse uitbetaling daarvan, is daarbij geen sprake van gelijke gevallen, zodat niet op die grond aanspraak gemaakt kan worden op gelijke behandeling. Zulks nog daargelaten dat de wettekst van de WVA nadrukkelijk slechts de betaling één maal per jaar noemt als verminderingspost.
6.8 Ook de subsidiair genoemde (periodieke) verstrekking van vakantiebonnen kan niet worden beschouwd als een met de maandelijkse uitbetaling van vakantiegeld gelijk geval op grond waarvan de uitbetaling gelijk dient te worden behandeld, nu het daarbij gaat om aanspraken die niet gelijk te stellen zijn met uitbetaling.
6.9 Gelet op de definiëring in artikel 1 van Pro de WVA, die redelijkerwijs geen ruimte laat voor de interpretatie daarvan zoals belanghebbende die voorstaat, op het gebrek aan vergelijkbaarheid van de door belanghebbende genoemde gevallen met de wijze van loonbetaling die belanghebbende hanteerde, en op het door de staatssecretaris gepubliceerde beleid, alsmede op de omstandigheid dat belanghebbende zich niet met de inspecteur heeft verstaan over de toepassing van de WVA ten aanzien van de loonbetaling aan de parttimers, is het hof van oordeel dat te dezen sprake is van dermate lichtvaardig handelen van belanghebbende dat gesproken kan worden van grove schuld in de zin van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
6.10 Onder de vorenvermelde omstandigheden is het hof van oordeel dat een door de inspecteur gehanteerde boete van 25% niet een redelijke verhouding tot de nageheven belasting te buiten gaat en ook overigens passend en geboden is.
6.11 Het beroep is derhalve ongegrond.
7. De proceskosten.
Het hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
8. De beslissing.
Het hof verklaart het beroep ongegrond.
Gedaan op 7 april 2006 door prof.mr. E. Aardema, vice-president, mr. F.J.W. Drion, raadsheer, en mr. G.W.B. van Westen, raadsheer-plaatsvervanger, en op die dag in het openbaar uitgesproken door voornoemde voorzitter in tegenwoordigheid van de griffier mr. K. de Jong-Braaksma en ondertekend door voornoemde vice-president en door voornoemde griffier.
Op 12 april 2006 afschrift
aangetekend verzonden aan beide partijen.