Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
Kenmerk: BK 1598/02 21 januari 2004
Uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden, eerste meervoudige belastingkamer, op het beroep van de heer X te Z tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Ondernemingen van de belastingdienst te Emmen, vestiging Assen (hierna: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1999.
1. Ontstaan en loop van het geding
Belanghebbende werd voor het jaar 1999 in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen op 12 december 2001 aangeslagen naar een belastbaar inkomen als bedoeld in de Wet op de inkomstenbelasting 1964, gelijk deze wet voor het onderhavige jaar gold (hierna te noemen: de Wet), van ƒ 104.495, -.
Op het ingediende bezwaar van belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak van 5 juni 2002 de aanslag gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij een pro-forma beroepschrift (met bijlage), hetwelk op 17 juli 2002 is ingekomen. Namens belanghebbende is op 13 september 2002 zijn beroep gemotiveerd.
Nadat de inspecteur zijn verweerschrift (met bijlagen) heeft ingezonden, heeft de mondelinge behandeling plaatsgevonden ter zitting van 1 oktober 2003, gehouden te Leeuwarden, alwaar aanwezig waren de gemachtigde van belanghebbende en de inspecteur.
Van alle vermelde (en hierna nog te vermelde) stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten
Blijkens de gedingstukken en op grond van het verhandelde ter zitting stelt het hof als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast:
2.1 Belanghebbende dreef in het onderhavige jaar samen met zijn echtgenote in de vorm van een vennootschap onder firma een handel in optiek in het winkelcentrum "A" te L (: de onderneming). De winstverdeling was 60% voor belanghebbende en 40% voor zijn echtgenote. Belanghebbende en zijn echtgenote zijn franchisenemers van een opticiensketen.
2.2 Gedurende het jaar 1999 werd van de franchisegever het pand gehuurd waarin de onderneming werd gedreven. De huurprijs in het onderhavige jaar bedraagt ƒ 50.677, -. De huurovereenkomst heeft een opzegtermijn van een jaar. Per 1 september 1999 is de huurovereenkomst voor een periode van vijf jaar verlengd. In het pand is in december van het jaar 1999 een bedrag van ƒ 18.723, - geïnvesteerd ter zake van een kastenwand. De opdracht daartoe is door belanghebbende en zijn echtgenote in oktober van dat jaar gegeven.
2.3 Tot en met het jaar 1999 heeft de omzet van de onderneming een stijgende lijn vertoond. In het jaar 2000 liep de omzet terug, waarna in 2001 weer sprake was van een stijging van de omzet.
2.4 In juni 2001 is de onderneming veranderd van locatie. Daartoe is per april 2001 een nieuw pand gehuurd. Per 31 december 1999 is ter zake van deze verhuizing een voorziening gevormd ten bedrage van ƒ 100.000, -. Een deel van dit bedrag betreft de afkoop van de huurtermijnen van het tot 1 september 2004 lopende huurcontract en een ander deel ziet op de afschrijving van de inventaris van het oude pand. De franchisegever heeft een deel van voormelde huurtermijnen voor haar rekening genomen.
2.5 In het jaar 1999 is ƒ 750, - ten laste van de winst van de onderneming gebracht. Dit bedrag betreft de kosten van het kantoor aan huis, waaronder de kosten van gas, water, elektriciteit, onroerende zaak-belastingen en onderhoud.
2.6 Gezien belanghebbendes winstaandeel van 60% in de vennootschap onder firma kan aan hem 60% van de voorziening en van de kosten van het kantoor in de woning worden toegerekend. De inspecteur heeft het door belanghebbende aangegeven belastbaar inkomen bij aanslag van 12 december 2001 verhoogd met de volgende posten:
§ Correctie voorziening ƒ 60.000, -;
§ Correctie kosten kantoor aan huis ƒ 450, -;
§ Correctie buitengewone lasten ƒ 2.700, -;
§ Correctie zelfstandigenaftrek ƒ 4.300, -.
2.7 Tegen de aanslag van 12 december 2001 heeft de gemachtigde van belanghebbende bezwaar gemaakt bij een brief gedagtekend 22 januari 2002. Deze brief is bij de inspectie binnengekomen op 29 januari 2002. De inspecteur heeft bij de bestreden uitspraak van 5 juni 2002 het bezwaar ongegrond verklaard.
3. Het geschil en standpunten van partijen
3.1 In geschil is het antwoord op de vraag of het bezwaar van belanghebbende terecht ontvankelijk is verklaard. In zijn verweerschrift is de inspecteur de mening toegedaan dat belanghebbende te laat het bezwaarschrift ter post heeft bezorgd en niet ontvangen had mogen worden in zijn bezwaar. Namens belanghebbende wordt daartegen ter zitting aangevoerd dat het bezwaarschrift tijdig ter post is bezorgd.
3.2 Vervolgens is in geschil of per 31 december 1999 ter zake van de verhuizing in 2001 een voorziening voor de afkoop van de huurtermijnen van het lopende huurcontract en voor de afschrijving van de inventaris mag worden gevormd. Ter onderbouwing van deze voorziening stelt de gemachtigde dat belanghebbende tezamen met zijn echtgenote en de franchisegever in het jaar 1999 door een grote reorganisatie en complete verbouwing van het winkelcentrum "A" tot de conclusie kwamen dat de onderneming op een verkeerde locatie zat. Ondanks de per 1 september 1999 aangegane verlenging van het huurcontract waren belanghebbende en zijn echtgenote genoodzaakt de onderneming voort te zetten op een andere locatie. De huur van het nieuwe pand zou ingaan in het jaar 2000. Dit is uiteindelijk april 2001 geworden. De verhuizing van de onderneming is vertraagd in verband met werkzaamheden van een onderaannemer. Geprobeerd is om het oude pand onder te verhuren. Dit is niet gelukt. Bij het samenstellen van de voorziening is, naar de stelling van de gemachtigde, gekeken naar de kosten die op balansdatum van 31 december 1999 niet meer te vermijden waren, te weten de huurtermijnen en de afschrijving van de inventaris van het oude pand. De inspecteur is van mening dat de vorming van een voorziening ter zake van de verhuizing in 2001 per 31 december 1999 niet mogelijk is, aangezien per die datum niet voldaan is aan één van de drie voorwaarden die de Hoge Raad in zijn arrest van 26 augustus 1998, nummer 33 417, BNB 1998/409, het zogenaamde Baksteenarrest, heeft geformuleerd.
3.3 Ten slotte is in geschil het antwoord op de vraag of de kosten van het kantoor aan huis ten laste van de winst mogen worden gebracht. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend. Hij beroept zich daartoe op het vertrouwensbeginsel. De inspecteur beantwoordt deze vraag ontkennend. Naar zijn mening is van schending van een in rechte te beschermen vertrouwen geen sprake.
3.4 Voor een nadere onderbouwing van de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken.
4. De overwegingen omtrent het geschil
Ter zake van de ontvankelijkheid van het bezwaar:
4.1 Ingevolge artikel 6:7 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (: Awb) jo artikel 22j van de Algemene wet inzake rijksbelastingen vangt de onderhavige bezwaartermijn aan op 13 december 2001. De bezwaartermijn eindigt op 23 januari 2002. Het bezwaarschrift is bij de inspectie binnengekomen op 29 januari 2002, derhalve na afloop van de bezwaartermijn, een termijn van openbare orde.
4.2 Artikel 6:9, tweede lid, Awb bepaalt dat bij verzending per post een bezwaarschrift tijdig is ingediend indien het voor het einde van de termijn ter post is bezorgd, mits het niet meer dan een week na afloop van de termijn is ontvangen. Tussen partijen is in geschil of het bezwaarschrift vóór 24 januari 2002 ter post is bezorgd. De gemachtigde van belanghebbende voert ter zitting aan dat hij gewoon is om brieven op de dag van dagtekening te posten. De inspecteur weerspreekt dit niet. Gelet hierop en op de ter zitting door de inspecteur gegeven instemming met het bepaalde in punt 6.1.3 van het Voorschrift Algemene wet bestuursrecht 1997, dat een bezwaarschrift geacht wordt tijdig ter post te zijn bezorgd, tenzij is komen vast te staan dat de termijn van terpostbezorging is overschreden, is het hof van oordeel dat de inspecteur terecht het bezwaar ontvankelijk heeft verklaard. Immers, van overschrijding van de termijn is niet gebleken.
Ter zake van de inhoud van het beroep:
4.3 Naar het oordeel van het hof rust op belanghebbende de last te bewijzen, dat ingevolge artikel 9 van Pro de Wet ten laste van de winst in het jaar 1999 een voorziening mag worden gevormd. Daartoe dient hij aannemelijk te maken, dat per 31 december 1999 voldaan wordt aan een drietal voorwaarden, welk drietal de Hoge Raad heeft geformuleerd in zijn arrest van 26 augustus 1998, nummer 33 417, BNB 1998/409. De Hoge Raad heeft in dit arrest geoordeeld dat een passiefpost ter zake van toekomstige uitgaven op de balans kan worden gevormd indien:
1. de uitgaven hun oorsprong vinden in feiten of omstandigheden, die zich in de periode voorafgaande aan de balansdatum hebben voorgedaan;
2. de uitgaven ook overigens aan die periode kunnen worden toegerekend, en
3. van de uitgaven een redelijke mate van zekerheid bestaat dat zij zich zullen voordoen.
4.4 Uit de omstandigheden dat per 1 september 1999 de huurovereenkomst van het pand is verlengd en in december 1999 een bedrag van ƒ 18.723, - voor een kastenwand in het pand is geïnvesteerd leidt het hof het vermoeden af dat per 31 december 1999 niet het besluit was genomen om de onderneming te verhuizen. Het is aan belanghebbende om dit vermoeden te ontzenuwen. Naar het oordeel van het hof is belanghebbende desgevraagd daarin niet geslaagd. Zo stelt hij weliswaar dat in het jaar 1999 (en daarna) getracht is het pand onder te verhuren en tevens dat de verhuizing eigenlijk zou plaats vinden in het jaar 2000, maar een onderbouwing van deze stellingen door bijvoorbeeld overlegging van stukken, waaruit het voorgaande blijkt, blijft uit. Zijn stelling dat uit de daling van de omzet, die vooraf is gegaan aan de feitelijke verhuizing, van een besluit tot verhuizing per 31 december 1999 zou blijken, sterkt het hof juist in zijn vermoeden dat per die datum nog geen besluit was genomen. Immers, in het jaar 1999 vertoonde de omzet nog een stijgende lijn. Pas in het jaar 2000 liep de omzet terug. Ook anderszins slaagt belanghebbende er niet in aannemelijk te maken dat per 31 december 1999 het besluit was genomen om te verhuizen. Omdat niet voldaan is aan de eerste voorwaarde voor de vorming van een voorziening moet de vorming daarvan per 31 december 1999 worden afgewezen. Het antwoord op de vragen of voldaan is aan de andere voorwaarden voor de vorming van een voorziening kan verder in het midden blijven.
4.5 Artikel 8b, eerste lid, onderdeel a, van de Wet bepaalt, voor zover van belang, dat bij het bepalen van de winst kosten van de werkruimte in de niet tot het ondernemingsvermogen behorende woning niet in aftrek komen, indien, ingeval de ondernemer tevens soortgelijke werkruimte buiten die woning ter beschikking heeft, hij het gezamenlijk bedrag van zijn winst en inkomsten uit arbeid niet hoofdzakelijk in de werkruimte in die woning verwerft. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende soortgelijke werkruimte buiten zijn woning ter beschikking heeft en dat hij voormeld gezamenlijk bedrag niet hoofdzakelijk in de werkruimte in die woning verwerft. Gelet hierop kan het hof niet anders oordelen dan dat de in geschil zijnde kosten van het kantoor aan huis niet in aftrek kunnen komen. Het jarenlang door de inspecteur volgen van de ingediende aangiften voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen doet hieraan niet af, nu gesteld noch aannemelijk is gemaakt dat de inspecteur ter zake van dit punt in het verleden een uitlating heeft gedaan dan wel gedragslijn heeft vertoond, die als een toezegging is op te vatten. Evenmin is gesteld en aannemelijk gemaakt de kosten van de werkruimte aan huis in het verleden uitdrukkelijk en gemotiveerd door belanghebbende aan de orde zijn gesteld. Belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel faalt derhalve.
4.6 Het vorenoverwogene leidt ertoe dat het beroep van belanghebbende ongegrond wordt verklaard. Dit geldt ook voor zijn beroep tegen de heffingsrente, dat zoals namens belanghebbende ter zitting is aangevoerd geen zelfstandig geschilpunt vormt.
5. Proceskosten
Het hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb Pro.
6. De beslissing
Het hof verklaart het beroep ongegrond.
Gedaan op 21 januari 2004 door prof. mr. Aardema, vice-president en voorzitter, mr. Drion, raadsheer, en mr. drs. Strik, raadsheer-plaatsvervanger, leden van de eerste meervoudige belastingkamer, en op die dag in het openbaar uitgesproken door voornoemde voorzitter, in tegenwoordigheid van mr. De Jong-Braaksma als griffier en ondertekend door voormelde voorzitter en door de griffier.
Op 4 februari 2004 afschrift
aangetekend verzonden aan beide partijen.