Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
Nr. 99/30029 4 september 2002
Uitspraak van het gerechtshof te Leeuwarden, eerste meervoudige belastingkamer, op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Particulieren te Hoogeveen (hierna: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1991.
1. Ontstaan en loop van het geding.
Belanghebbende werd voor het jaar 1991 in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen aangeslagen naar een belastbaar inkomen als bedoeld in de Wet op de inkomstenbelasting 1964, gelijk deze wet voor het onderhavige jaar gold (hierna te noemen: de Wet) van ƒ 55.013,-.
Aan belanghebbende is vervolgens, gedagtekend 27 oktober 1995, een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen van
ƒ 140.964,- in welke navorderingsaanslag geen verhoging werd begrepen. Van dit bedrag heeft de inspecteur een bedrag van
ƒ 85.951,- op grond van artikel 75, lid 2, van de Wet belast naar een tarief van 40%.
Op het tijdig ingediende bezwaar van belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak van 6 augustus 1999 de aanslag gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij een beroepschrift (met bijlagen), hetwelk op 16 september 1999 is ingekomen en werd aangevuld bij schrijven (met bijlagen) van 25 juni 2001.
Nadat de inspecteur zijn verweerschrift (met bijlagen) had ingezonden, welk verweerschrift werd aangevuld bij schrijven van 12 januari 2002, van welk schrijven een kopie werd gezonden aan belanghebbende, heeft de mondelinge behandeling plaatsgevonden ter zitting van 12 juni 2002, gehouden te Leeuwarden, alwaar aanwezig waren belanghebbende, vergezeld van zijn echtgenote en mr. drs. A, die - evenals voor het verzorgen van het verweerschrift - daartoe gemandateerd was door de inspecteur.
Gedagtekend 3 januari 2002 heeft belanghebbende nog een schrijven ingezonden, waarvan een afschrift werd gezonden aan de inspecteur, welk schrijven in overleg met en instemming van partijen ter zitting is aangemerkt als pleitnota.
Na de zitting heeft belanghebbende nog een schrijven, gedagtekend 18 juni 2002, ingezonden. Het hof gaat evenwel aan dit schrijven voorbij, aangezien de inspecteur zich daaromtrent niet heeft kunnen uitlaten, terwijl het hof in dat schrijven overigens geen aanleiding vindt het onderzoek op grond van artikel 8:68 van de Algemene wet bestuursrecht te heropenen.
Van alle genoemde en hierna nog te noemen stukken - met uitzondering van voormeld schrijven van 18 juni 2002 - moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten
Blijkens de gedingstukken en op grond van het verhandelde ter zitting staat als onbetwist, dan wel onvoldoende betwist, tussen partijen vast:
Belanghebbende, geboren 15 november 1925, was in 1991 onder meer in het bezit van een polis, inhoudende een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule, gesloten bij de NV B te L (hierna: de verzekeringsmaatschappij) welke polis voor 1 juli 1964 werd afgesloten.
C en D (hierna: de tussenpersonen) hebben in 1990 advertenties geplaatst, waarbij zij potentiële verkopers van levensverzekeringspolissen in contact brachten met E, die over aanzienlijke compensabele verliezen beschikte, waarbij die potentiële verkopers in het vooruitzicht werd gesteld, dat zij de polissen vrij van belastingheffing zouden kunnen afkopen.
Onder meer belanghebbende heeft op een dergelijke advertentie gereageerd.
Belanghebbende heeft vervolgens bij notariële akte van 5 juni 1991 (hierna: de notariële akte), verleden voor mr. F (hierna: de notaris) zijn voormelde polis, die als toen een afkoopwaarde had van ƒ 123.432,96, verkocht en overgedragen aan E tegen een koopsom van ƒ 86.403,07.
De notariële akte kent onder meer de volgende bepalingen:
1. "De verkoper verkoopt en draagt bij deze in eigendom over aan de koper, die in koop aanneemt en bij deze in eigendom aanvaardt:
Alle rechten, die voortvloeien uit een overeenkomst houdende een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule, afgesloten bij de naamloze vennootschap: B, gevestigd te L, polisnummer 000.00.00.00.0, zulks onder de last voor de koper - welke last de koper bij deze aanneemt - om de uit deze polis voortvloeiende verplichtingen voor zijn rekening te nemen en de verkoper te vrijwaren voor iedere aansprakelijkheid ten deze.
2. De koopsom bedraagt ZES EN TACHTIG DUIZEND VIERHONDERD DRIE GULDEN EN ZEVEN CENT
(ƒ 86.403,07), welk bedrag de koper aan de verkoper schuldig is gebleven, weshalve de koper bij deze aan de verkoper schuldig erkent een bedrag groot zes en tachtig duizend vierhonderd drie gulden en zeven cent ( ƒ 86.403,07) welke schuldbekentenis hierbij door de komparant sub 1 wordt aanvaard.
De koopsom zal zo spoedig mogelijk na ontvangst door mij, notaris van het daarvoor bestemde bedrag aan de verkoper worden voldaan.
3. De komparant sub 1 staat er voor in, dat met betrekking tot de hiervoor sub 1 bedoelde polis alle tot op heden verschuldigde premies, overeenkomstig de polisvoorwaarden, zijn betaald en dat de totale afkoopwaarde van bedoelde polis bedraagt eenhonderd drie en twintig duizend vierhonderd twee en dertig gulden en zes en negentig cent ( ƒ 123.432,96).
4. De komparant sub 1 staat er voorts voor in dat de betreffende polis vrij is van beslag en/of zakelijke zekerheids- en /of genotsrechten en dat met betrekking tot de polis geen enkele instandhoudingsklausule van kracht is.
5. De komparanten sub 2 in hun gemelde hoedanigheid hebben de betreffende polis op heden ontvangen en daarop aan mij, notaris, afgestaan ter verzending naar gemelde verzekering maatschappij, teneinde te zijner tijd tot uitkering te komen.
6. De komparanten sub 2 in hun gemelde hoedanigheid hebben het recht een afschrift van deze akte te (doen) betekenen aan genoemde assuradeur of de onderhavige overdracht op andere wijze aan die assuradeur ter kennis te brengen, teneinde te bewerkstelligen, dat de koper, die bij deze expliciet door de verkoper als begunstigde van genoemde polis wordt aangewezen, ook door die assuradeur als verzekeringnemer en eerste begunstigde van genoemde polis wordt aangemerkt en gerechtigd is één of meer andere begunstigden aan te wijzen.
De komparanten sub 2 in hun gemelde hoedanigheid verlenen onherroepelijk volmacht aan de genoemde assuradeur om het bedrag van eenhonderd drie en twintig duizend vierhonderd twee en dertig gulden en zes en negentig cent
(ƒ 123.432,96) zo spoedig mogelijk te voldoen aan mij, notaris, door overschrijving op bankrekeningnummer 00.00.00.000. bij de a-bank, gevestigd te M, kantoorhoudende te N, welke volmacht een onverbrekelijk geheel uitmaakt met de inhoud van deze akte.
7. Voor het geval de verkoper tussen het moment van het tekenen van deze akte en het moment van afkoop casu quo expiratie van de onderhavige polis zal komen te overlijden en dientengevolge het uit te keren bedrag eventueel zal verminderen, zullen de bedragen in deze overeenkomst genoemd in de punten 3 en 6 wijzigen en mitsdien tussen partijen gaan gelden met als gevolg dat de bedragen genoemd in punt 2, zijnde zeventig procent van de bedragen als hiervoor bedoeld dienovereenkomstig zullen wijzigen en tussen partijen eveneens zullen gaan gelden."
E heeft als koper jegens belanghebbende gegarandeerd, dat hij hier te lande binnenlands belastingplichtig is, hij niet voornemens is te gaan emigreren en de overgedragen polis niet door hem tot enig ondernemingsvermogen zal worden gerekend.
Bij schrijven van 6 juni 1991 heeft de notaris de verzekeringsmaatschappij verzocht conform de notariële akte de verzekeringsuitkering zo spoedig mogelijk na de afkoopdatum aan een kantoorrekening van de notaris over te maken. Op 8 juli 1991 heeft de verzekeringsmaatschappij de afkoopsom aan de notaris uitgekeerd. Van die afkoopsom heeft belanghebbende 70% ontvangen, E 5% en de tussenpersonen de rest na aftrek van de notariskosten.
Voorafgegaan aan het verlijden van de notariële akte heeft belanghebbende geen contact gehad met E, doch heeft het contact uitsluitend plaats gevonden via de tussenpersonen en de notaris.
E heeft in een telefoongesprek met de belastingdienst zijn rol in de transacties een overbruggingsfunctie tussen de verkoop en de afkoop genoemd.
Bij het doen van aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1991 heeft belanghebbende ter zake van de transactie met de polis niet enig bedrag in zijn belastbaar inkomen begrepen.
Bij de onderwerpelijke navorderingsaanslag heeft de inspecteur zich op het standpunt gesteld, dat het door belanghebbende ontvangen bedrag voor de polis van per saldo ƒ 85.951,- tot het belastbaar inkomen van belanghebbende dient te worden gerekend.
3. Het geschil.
Te dezen is in het geschil het antwoord op de vraag of het door belanghebbende voor de polis ontvangen bedrag van ƒ 85.591,- dient te worden aangemerkt als afkoop van een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule, welke op grond van artikel 31, lid 1, juncto artikel 75, lid 2, van de Wet is belast en wel naar het bijzonder tarief van 40%, welk standpunt door de inspecteur wordt verdedigd, dan wel het bedrag op grond van het bepaalde in artikel 31, lid 5, van de Wet niet tot het belastbaar inkomen van belanghebbende dient te worden gerekend, welk standpunt door belanghebbende wordt verdedigd.
Voorts is in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende zich kan beroepen op opgewekt vertrouwen dan wel op de afwezigheid van een de navorderingsaanslag rechtvaardigend nieuw feit, welke vragen door belanghebbende bevestigend en door de inspecteur ontkennend worden geantwoord.
4. Het standpunt van belanghebbende.
Door belanghebbende is - voor zover te dezen van belang, kort samengevat - gesteld in het beroepschrift en mondeling ter zitting:
Er is geen sprake van een schijnhandeling.
De kwaliteit, identiteit en de bedoelingen van de partners bij de verkoopactie was voor hem niet vast te stellen, zodat hij is uitgegaan van een reguliere verkoop.
De constructie is door hem besproken met G van de eenheid Particulieren te Hoogeveen, die hem meedeelde dat de constructie weliswaar niet verboden was, maar in onderzoek bij een studiecommissie.
De inspecteur heeft nooit gereageerd op de opgaven van zijn inkomen voor de jaren 1991 tot en met 1994, terwijl hij toch volledig op de hoogte was van zijn financiële situatie.
Hij concludeert tot vernietiging van de uitspraak en de navorderingsaanslag.
5. Het standpunt van de inspecteur.
De inspecteur heeft daartegenover - voor zover te dezen van belang, kort samengevat - aangevoerd in het verweerschrift en mondeling ter zitting:
Gelet op de begin- en eindsituatie en de wil van partijen moet geconcludeerd worden, dat belanghebbende door tussenkomst van de tussenpersonen zijn lijfrenteverzekering heeft afgekocht.
Het tussenschakelen van E als koper is in feite slechts schijn.
Van het vertrouwensbeginsel kan geen sprake zijn, nu de informatie die de belastingdienst heeft verstrekt is aan te merken als een inlichting en een toezegging niet is gedaan, nu het volledige feitenmateriaal niet is overgelegd.
Een nieuw feit is aanwezig, aangezien hij ten tijde van het opleggen van de aanslag er niet van op de hoogte was, dat een samenstel van rechtshandelingen heeft plaatsgevonden. Hij is van een en ander eerst op de hoogte gekomen naar aanleiding van een in 1995 ontvangen renseignement.
Hij concludeert tot bevestiging van de uitspraak.
6. De overwegingen omtrent het geschil.
Op grond van het bepaalde in artikel 31,lid 1, van de Wet behoort tot de inkomsten mede hetgeen wordt genoten ter vervanging van te derven inkomsten.
Naar belanghebbende in een bijlage bij zijn beroepschrift vermeldt vernam hij begin 1991 via een advertentie, dat een bedrijf met compensabele verliezen koopsompolissen wenste over te nemen tegen 70% van de nominale waarde. Vaststaat, dat degene aan wie belanghebbende bij de notariële akte de polis van kapitaalverzekering verkocht en overdroeg - E - alstoen over compensabele verliezen beschikte en belanghebbende als koopsom voor die polis ƒ 86.403.07,- of wel 70% van de afkoopwaarde van de polis ad. ƒ 123.432,96 ontving.
Naar artikel 5 van de notariële akte bepaalt is de polis bij het verlijden van de notariële akte aan de notaris afgestaan ter verzending naar de verzekeringsmaatschappij, teneinde te zijner tijd tot uitkering te komen, terwijl artikel 6 bepaalt, dat aan de verzekeringsmaatschappij onherroepelijk volmacht wordt verleend om het bedrag van ƒ 123.432,96 zo spoedig mogelijk te voldoen aan de notaris.
Bij de notariële akte garandeert E aan belanghebbende, dat hij hier te lande binnenlands belastingplichtig is, niet voornemens is te gaan emigreren en de overgedragen polis niet tot enig ondernemingsvermogen zal rekenen.
Bij schrijven van 6 juni 1991 van de notaris aan de verzekeringsmaatschappij - welk schrijven in afschrift tot de stukken van het geding behoort - verzoekt de notaris de verzekeringsuitkering conform de inhoud van de akte zo spoedig mogelijk na de afkoopdatum op één van de kantoorrekeningen van de notaris over te maken.
Vast staat, dat de verzekeringsmaatschappij op 8 juli 1991 de afkoopsom aan de notaris heeft uitgekeerd, waarna belanghebbende 70% van die afkoopsom heeft ontvangen - per saldo kennelijk
ƒ 85.951,- - E 5% en de tussenpersonen de rest na aftrek van de notariskosten.
Naar uit de notariële akte blijkt is belanghebbende bij het verlijden van de notariële akte aanwezig geweest en heeft hij de notariële akte getekend na zakelijke opgave van de inhoud van de akte en na te hebben verklaard, dat hij van de inhoud van de akte had kennisgenomen.
Vast staat, dat E in een telefoongesprek met de belastingdienst zijn rol in de transacties een overbruggingsfunctie tussen de verkoop en de afkoop noemt.
Onder vorenomschreven omstandigheden acht het hof aannemelijk, dat het de kennelijke bedoeling van belanghebbende is geweest de polis af te kopen door tussenkomst van E, die eveneens kennelijk niet de bedoeling heeft gehad als koper van de polis op te treden, anders dan in naam teneinde vorenbedoelde afkoop te bewerkstelligen.
Alsdan dient het door belanghebbende ter zake van de afkoop van de polis ontvangen bedrag, na aftrek van de met de constructie gemoeide kosten, te worden aangemerkt als bedrag, dat is genoten ter vervanging van de te derven inkomsten, een en ander in de zin van voormeld artikel 31.
Indien en voor zover belanghebbende zich te dezen beroept op de vertrouwensleer gaat het hof daaraan voorbij.
Belanghebbende heeft weliswaar gesteld, dat hij contact heeft gehad met een medewerker van de eenheid particulieren te Hoogeveen, doch niet aannemelijk is geworden, dat die medewerker namens de inspecteur alstoen zich zodanig heeft uitgelaten of gedragen, dat belanghebbende daaruit een bewuste standpuntbepaling van de inspecteur mocht afleiden tot een behandeling van de onderwerpelijke transactie overeenkomstig het door belanghebbende te dezen bepleite standpunt.
Uit de opmerking van belanghebbende in de bijlage bij het beroepschrift, dat hem was medegedeeld, dat de constructie in onderzoek was bij een studiecommissie leidt het hof veeleer af, dat aannemelijk is, dat een zodanige uitlating of gedraging niet heeft plaatsgevonden.
Indien en voor zover belanghebbende heeft beoogd te stellen, dat geen sprake zou zijn van een nieuw feit, waarop de navorderingsaanslag zou zijn te gronden, gaat het hof ook aan deze grief voorbij.
Naar de inspecteur heeft gesteld, was de inspecteur ten tijde van het opleggen van de aanslag er niet van op de hoogte dat het onderhavige samenstel van rechtshandelingen had plaatsgevonden en heeft hij het desbetreffende renseignement eerst in 1995 ontvangen.
Het hof acht zulks aannemelijk, aangezien de contacten tussen belanghebbende en de eenheid particulieren te Hoogeveen in 1990 betrekking hadden - naar uit de stukken blijkt - op de door belanghebbende voorgenomen constructie, maar van het daadwerkelijk uitvoeren van de constructie toen nog geen sprake was en er eerst weer contact dienaangaande tussen belanghebbende en de inspecteur ontstond in het kader van het voornemen van de inspecteur tot het opleggen van de onderwerpelijke navorderingsaanslag.
Nu het bedrag van de correctie en het daarop toegepaste tarief overigens niet in geding zijn is het beroep ongegrond.
Het hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
7. De beslissing:
Het hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus vastgesteld door prof. mr. Aardema, vice-president, mr. Drion en mr. Huiskes, raadsheren, en ondertekend en op 4 september 2002 in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van de heer Gerrits, griffier, zijnde voornoemde griffier buiten staat te ondertekenen.
Afschrift aangetekend aan partijen
verzonden op 18 september 2002