Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
Kenmerk: BK 532/01 19 juli 2002
Uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden, vijfde enkelvoudige belastingkamer, op het beroep van de heer X te Z tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Particulieren van de belastingdienst te Groningen, vestiging Assen (hierna: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1999.
1. Ontstaan en loop van het geding
Belanghebbende werd voor het jaar 1999 in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen aangeslagen naar een belastbaar inkomen als bedoeld in de Wet op de inkomstenbelasting 1964, gelijk deze wet voor het onderhavige jaar gold, (hierna te noemen: de Wet) van ƒ 95.778, -. Op het tijdig ingediende bezwaar van belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak van 14 juni 2001 de aanslag gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij een beroepschrift (met bijlagen), hetwelk op 23 juli 2001 is ingekomen.
Nadat de inspecteur zijn verweerschrift (met bijlagen) heeft ingezonden, heeft de mondelinge behandeling plaatsgevonden ter zitting van 8 maart 2002, gehouden te Assen, alwaar aanwezig waren belanghebbende en de inspecteur.
Ter voormelde zitting heeft belanghebbende de door hem ter zitting voorgedragen pleitnota overgelegd. De voorzitter heeft het onderzoek ter zitting geschorst om belanghebbende in de gelegenheid te stellen nadere stukken in te zenden. Vervolgens heeft belanghebbende op 19 maart 2002 een brief met een bijlage aan het hof doen toekomen. De inspecteur is in de gelegenheid gesteld schriftelijk te reageren op vorenbedoeld stuk, van welke gelegenheid hij gebruik maakte in een schrijven gedagtekend 9 april 2002 aan het hof. Een afschrift van dit schrijven is gezonden aan belanghebbende, die hierop heeft gereageerd bij brief, welke op 6 mei 2002 bij het hof is ingekomen. Partijen hebben vervolgens van de hun gegeven gelegenheid om hun standpunt nader mondeling toe te lichten geen gebruik gemaakt.
Van alle vermelde (en hierna nog te vermelden) stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten
Blijkens de gedingstukken en op grond van het verhandelde ter zitting staat als onbetwist, dan wel onvoldoende betwist, tussen partijen vast:
2.1 Belanghebbende is in onder meer het jaar 1999 werkzaam bij het waterschap A. Dit waterschap is per 1 januari 2000 gefuseerd met drie andere waterschappen en met een zuiveringsschap tot het waterschap genaamd B. Als gevolg hiervan is de werkplek van belanghebbende gewijzigd van L naar M. De daardoor toegenomen reisafstand voor het woon- en werkverkeer voor belanghebbende is 36 kilometer per werkdag.
2.2 In het in casu toepasselijke "Sociaal Statuut voor de waterschapsreorganisatie in de provincies Groningen, Drenthe, Overijssel en Flevoland" (: Sociaal Statuut) is in artikel 4, het vierde lid, het volgende bepaald:
"Wanneer in het kader van de fusie een onkostenvergoeding vervalt of wijzigt worden de voor- en nadelige gevolgen daarvan voor de ambtenaar berekend en gemiddeld over het op één en het op twee na laatste jaar voorafgaande aan de datum van fusie. Op dezelfde wijze worden de voordelen van nieuwe kostenvergoedingsregelingen bepaald. De aldus berekende gemiddelde bedragen worden gesaldeerd. Bij een negatief saldo wordt de ambtenaar een eenmalige uitkering toegekend. Deze bedraagt 300% van het berekende negatieve saldo."
In het kader hiervan is de oude regeling van de kostenvergoeding voor het woon-werkverkeer van belanghebbende vergeleken met de nieuwe regeling, op grond waarvan gebleken is dat belanghebbende recht heeft op een geldsom. De berekening van deze door belanghebbende in 1999 ontvangen netto geldsom is als volgt:
(oud) 50 km x 220 dagen x ƒ 0,60 ƒ 6.600, -
(nieuw) 50 km x 18 dagen x ƒ 0,30 = ƒ 270,- per maand
maximaal forfaitair: ƒ 270, - x 12 ƒ 3.240, -
ƒ 3.360 x 300% = ƒ 10.080
2.3 In hetzelfde Sociaal Statuut in artikel 4, lid 7, is het volgende opgenomen:
"De ambtenaar, van wie de dagelijkse reisafstand (woon/werkverkeer) door een verandering in de plaats van tewerkstelling met meer dan 5 kilometer toeneemt, krijgt voor de toegenomen afstand tussen woonplaats en plaats van tewerkstelling, los van overeen te komen woon-werkvergoeding, een eenmalige uitkering. Deze bedraagt 300% van de op jaarbasis te berekenen kilometervergoeding die gelijk is aan het maximum van de onbelaste kilometervergoeding voor dienstreizen.
Ook in het kader van deze regeling krijgt belanghebbende in december 1999 een netto bedrag, waarvan de berekening als volgt is opgesteld:
Z-L vv 14 km
Z-M vv 50 km
Toename 36 km
(36 km x ƒ 0,60 x 220 dagen) x 300% = ƒ 14.256, -
2.4 Uit de salarisspecificatie van de maand december blijkt dat de bedragen ƒ 10.080, - en ƒ 14.256, - respectievelijk zijn gebruteerd naar ƒ 16.037,16 en ƒ 23.039,52. Het waterschap A heeft de loonheffing voor zijn rekening genomen. Beide afkoopsommen zijn eenmalig aan belanghebbende toegekend. De inspecteur legt aan belanghebbende een definitieve aanslag op met daarin opgenomen een bedrag aan looninkomsten, waarin voormelde bruto bedragen zijn begrepen. In de onderhavige aanslag past de inspecteur het tabeltarief toe op voormelde afkoopsommen. Na bezwaar heeft de inspecteur de aanslag onverkort gehandhaafd.
3. Het geschil en standpunten van partijen
3.1 In geschil is het antwoord op de vraag of de door belanghebbende van zijn werkgever ontvangen bruto bedragen (afkoopsommen) onderdeel uitmaken van zijn looninkomsten. Belanghebbende is de mening toegedaan dat deze vraag ontkennend beantwoord moet worden, de inspecteur bevestigend.
3.2 Indien voormelde vraag beantwoord wordt zoals de inspecteur voorstaat, is in geschil of op deze bedragen onder de inkomsten ex artikel 31, eerste en tweede lid, van de Wet vallen en uit dien hoofde belast moeten worden naar het bijzondere tarief van artikel 57, eerste lid, onderdeel h, van de Wet (45%). Beantwoording van deze vraag vindt door belanghebbende op bevestigende wijze plaats en door de inspecteur op ontkennende wijze.
Partijen hebben ter zitting hun onderscheidene standpunten gehandhaafd, zonder daartoe overigens nadere gronden te hebben aangevoerd.
4. De overwegingen omtrent het geschil
4.1 Ingevolge artikel 22 van Pro de Wet zijn inkomsten uit arbeid voordelen die worden genoten als loon in dienstbetrekking, waarbij ingevolge het tweede lid van dit artikel de begrippen loon en dienstbetrekking worden opgevat overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de loonbelasting. Artikel 10 van Pro de Wet op de loonbelasting 1964 bepaalt dat loon al hetgeen is dat uit een dienstbetrekking wordt genoten. Niet in geschil is dat belanghebbende de in 1999 in punt 2.4 vermelde bruto bedragen heeft genoten uit zijn dienstbetrekking bij het waterschap A. Daardoor behoren deze bedragen tot de belastbare inkomsten. Hierop zijn uitgezonderd vergoedingen van kosten tot verwerving van de inkomsten uit arbeid. Uit artikel 4, het vierde lid, van het Sociaal Statuut blijkt dat belanghebbende ook na de fusie recht heeft op een reiskostenvergoeding. Uit de gedingstukken blijkt niet dat de in het kader van de fusie ontvangen éénmalige bedragen gewijzigd zullen worden als bijvoorbeeld de woon- of werkplek in de toekomst van belanghebbende zal wijzigen. Uit het voorgaande leidt het hof af dat de door belanghebbende ontvangen bruto bedragen niet zien op reële (toekomstige) kosten. Ook anderszins is het hof niet aannemelijk geworden dat laatstbedoelde kosten hier aan de orde zijn. Van kostenvergoedingen is dan, naar het oordeel van het hof, geen sprake. Het beroep van belanghebbende dat de onderhavige bruto bedragen niet behoren tot het fiscaal loon faalt derhalve, nu ook overigens niet aannemelijk is geworden dat ze zijn uitgezonderd.
4.2 Artikel 31, eerste lid, van de Wet ziet op de situatie waarin een (belaste) beloning, waarop een belastingplichtige rechtens aanspraak heeft, niet (meer) door hem wordt genoten. In plaats daarvan geniet hij een bate die dient om het gemis van die beloning te vergoeden. Met betrekking tot het bedrag dat belanghebbende geniet op grond van artikel 4, vierde lid, van het Sociaal Statuut gaat het hof ervan uit dat belanghebbende van zijn werkgever in de jaren vóór de fusie een bedrag van ƒ 1.848, - (14 km - reisafstand per werkdag - x 220 dagen x ƒ 0,60) aan reiskostenvergoeding heeft ontvangen. In het kader van de fusie is de reiskostenvergoeding voor het woon-werkverkeer ten nadele van belanghebbende gewijzigd. Op grond hiervan acht het hof aannemelijk dat belanghebbende met betrekking tot de voormalige afstand woon-werkverkeer van 14 kilometer (vv) een bate geniet die dient om het gemis van de (voordeliger) reiskostenvergoeding te vergoeden. Een deel van het door belanghebbende ontvangen netto bedrag van ƒ 10.808, - kan redelijkerwijs worden aangemerkt als een vergoeding ter derving van inkomsten die belanghebbende onder normale omstandigheden zou hebben ontvangen. Uit dien hoofde wordt dat deel naar het bijzondere tarief van artikel 57, eerste lid, onderdeel h, van de Wet belast. Op grond van de bekende regelingen stelt het hof dit deel als volgt vast:
(oud) 14 km x 220 dagen x ƒ 0,60 ƒ 1.848, -
(nieuw) 14 km x 18 dagen x ƒ 0,30 = ƒ 75,60 per maand
maximaal forfaitair: ƒ 75,60 x 12 ƒ 907,20, -
ƒ 940,8 x 3 = ƒ 2.822, -
In zoverre slaagt het beroep van belanghebbende.
4.3 Het overwogene onder punt 4.2 geldt niet voor het resterende deel ten bedrage van ƒ 13.215,16 en voor het onder punt 2.3 vermelde bedrag van ƒ 14.256, - (gebruteerd naar ƒ 23.039,52). Niet aannemelijk is geworden dat deze bedragen dienen ter vervanging van een bate. Daarbij is van belang dat niet gebleken is dat belanghebbende vóór de fusie ter zake van de afstand van 36 kilometer, waarmee de reisafstand per werkdag door de fusie is toegenomen, ooit een (belaste) kostenvergoeding of beloning heeft ontvangen. Voorts geven deze bedragen ook geen aanleiding om het tweede lid van artikel 31 van Pro de Wet van toepassing te achten. Het beroep op toepassing van het bijzondere tarief van 45% op het resterende bedrag van ƒ 13.215,16 en op het bedrag van ƒ 23.039,52 faalt.
4.4 Belanghebbende beroept zich op rechtens te beschermen vertrouwen, nu de door hem op 17 februari 2000 ingediende aangifte volledig is gevolgd door de inspecteur bij het opleggen van de voorlopige aanslag voor 1999. Het hof is van oordeel dat voor het in rechte te beschermen vertrouwen meer is vereist dan de enkele omstandigheid dat de door belanghebbende ingediende aangifte bij het opleggen van een voorlopige aanslag is gevolgd. Uit de stukken van het geding valt niet af te leiden dat er, naast het opleggen van de betreffende voorlopige aanslag na het indienen van de aangiften, omstandigheden aanwezig waren die bij belanghebbende de indruk hebben kunnen wekken dat de inspecteur zich bewust op het standpunt stelde dat de door belanghebbende in het kader van de fusie ontvangen bedragen niet belast zouden zijn of belast zouden zijn naar het tarief van artikel 57, lid 1, onderdeel h. van de Wet.
4.5 Vervolgens beroept belanghebbende zich op een afspraak, die gemaakt zou zijn tussen de inspecteur en zijn werkgever en zou inhouden dat de door belanghebbende ontvangen bedragen onbelast zouden zijn, dan wel belast naar het bijzondere tarief van 45%. Belanghebbende heeft het bestaan van deze afspraak niet aannemelijk gemaakt. Ter zitting is vast komen te staan dat het in de fusie opgegane zuiveringsschap afspraken met de inspectie Ondernemingen te Emmen heeft gemaakt, welke afspraken betrekking hebben op toepassing van het bijzondere tarief op de in het kader van de fusie ontvangen bedragen. Deze afspraken strekken zich, naar het oordeel van het hof, niet uit tot belanghebbende nu de partijen bij deze afspraak een andere zijn dan de inspecteur en de (voormalige) werkgever van belanghebbende. De onderhavige inspecteur is niet gebonden aan afspraken gemaakt door zijn ambtsgenoot, nu van (landelijk) beleid op dit punt niet is gebleken. Het standpunt van deze werkgever, opgenomen in correspondentie gericht aan belanghebbende, dat het bijzondere tarief van 45% toepassing vindt op het totale bedrag van ƒ 16.037,16 doet het beroep op het vertrouwensbeginsel ook niet slagen, nu de inspecteur gemotiveerd bestrijdt dat hij een afspraak in die zin met de werkgever heeft gemaakt. Nu ter zitting vast is komen te staan dat de inspecteur de meerderheid van de werknemers van waterschap A, die vallen onder zijn bevoegdheid op gelijke wijze heeft behandeld als belanghebbende is van schending van het gelijkheidsbeginsel ook geen sprake.
4.6 Al het vorenoverwogene brengt mee dat het beroep ten dele doel treft.
4.7 Het hof acht termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht, welke het hof op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht beperkt tot op de reiskosten van belanghebbende naar de mondelinge behandeling van het beroep te Assen, zijnde 28 kilometer x € 0,28 = € 7,84 Deze kosten dienen te worden gedragen door de Staat der Nederlanden.
5. De beslissing
Het hof verklaart het beroep ten dele gegrond;
- vernietigt de uitspraak, waarvan beroep, en de onderhavige aanslag;
- vermindert de aanslag tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van ƒ 95.778, - onder toepassing van het bijzondere tarief van 45% op grond van artikel 57, lid 1, letter h, van de Wet op een bedrag van ƒ 2.822, -;
- gelast dat het hoofd aan belanghebbende het griffierecht van € 27,23 (¦ 60, -) vergoedt; en
- veroordeelt de inspecteur tot betaling van een tegemoetkoming in de proceskosten ter zake van het beroep aan belanghebbende, te bepalen op een bedrag van € 7,84. Deze proceskosten dienen te worden gedragen door de Staat der Nederlanden.
Gedaan op 19 juli 2002 door mr. Fransen, raadsheer, in tegenwoordigheid van de griffier mr. De Jong-Braaksma en op die dag in het openbaar uitgesproken en ondertekend door voornoemde raadsheer en door voornoemde griffier.
Op 19 juli 2002 afschrift
aangetekend verzonden aan beide partijen.
De griffier van het Gerechtshof
te Leeuwarden.