Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
Kenmerk: BK 703/01 19 juli 2002
Uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden, eerste enkelvoudige belastingkamer, op het beroep van de heer X te Z tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Ondernemingen van de belastingdienst te Emmen, vestiging Assen (hierna: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de hem opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1998.
1. Ontstaan en loop van het geding
Belanghebbende werd voor het jaar 1998 bij wege van navordering in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen aangeslagen naar een belastbaar inkomen als bedoeld in de Wet op de inkomstenbelasting 1964, gelijk deze wet voor het onderhavige jaar gold, (hierna te noemen: de Wet) van ƒ 212.025, -. In de navorderingsaanslag is een boete begrepen van 50 percent.
Op het tijdig ingediende bezwaar van belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak van 30 augustus 2001 de navorderingsaanslag gehandhaafd. Tevens heeft de inspecteur de verhoging van 50 percent gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij een beroepschrift (met bijlagen), hetwelk op 28 september 2001 bij het hof is ingekomen.
Nadat de inspecteur zijn verweerschrift (met bijlagen) en een aanvulling op zijn verweerschrift heeft ingezonden, waarvan een afschrift is verstuurd aan de gemachtigde van belanghebbende, heeft de mondelinge behandeling plaatsgevonden ter zitting van 19 april 2002, gehouden te Leeuwarden, alwaar aanwezig waren de gemachtigde van belanghebbende en de inspecteur, bijgestaan door een medewerker van een andere eenheid.
Ter voormelde zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende de door hem ter zitting voorgedragen pleitnota overgelegd. De inspecteur heeft ook de door hem voorgelezen pleitnota overgelegd. Het hof heeft in deze zaak op 3 mei 2002 in het openbaar mondeling uitspraak gedaan, waarvan het proces-verbaal bij aangetekend schrijven, ter post bezorgd op 17 mei 2002, aan partijen is verzonden. Bij schrijven ingekomen op 4 juni 2002 heeft de inspecteur op de wijze als bedoeld in artikel 27d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen verzocht vorenbedoelde uitspraak te vervangen door een schriftelijke. De griffier heeft de inspecteur gewezen op het verschuldigde griffierecht ad € 142, - en de inspecteur heeft vervolgens op 21 juni 2002 dat griffierecht voldaan.
Van alle vermelde (en hierna nog te vermelden) stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten
Blijkens de gedingstukken en op grond van het verhandelde ter zitting staat als onbetwist, dan wel onvoldoende betwist, tussen partijen vast:
2.1 Belanghebbende oefent in maatschapverband een huisartsenpraktijk uit. Belanghebbende is lid van de vereniging "A" (: de A) Deze vereniging heeft tot doel om met haar leden en derden verzekeringsovereenkomsten tegen de geldelijke gevolgen van arbeidsongeschiktheid af te sluiten, in het verzekeringsbedrijf dat zij ten behoeve van haar leden uitoefent. Het lidmaatschap van deze vereniging vangt aan op het tijdstip dat de verzekeringsovereenkomst ingaat en eindigt onder meer indien en zodra alle met de vereniging gesloten verzekeringsovereenkomsten zijn beëindigd Belanghebbende heeft een verzekeringsovereenkomst met de A gesloten. De leden hebben de door de A aan hen in rekening gebrachte premies als persoonlijke verplichtingen dan wel als bedrijfslast in aftrek gebracht.
2.2 Met ingang van 1 januari 1998 zijn de rechten en verplichtingen van de vereniging A overgenomen door de naamloze vennootschap B N.V. De vereniging A is per 1 januari 1998 ontbonden. De overnamesom van de onderneming van A is gebaseerd op de waarde van de onderneming. De waarde van die onderneming is opgebouwd onder meer uit de premies die de verzekerden in de voorgaande jaren hebben betaald en uit de opbrengsten van het belegde vermogen van de vereniging.
2.3 In artikel 32 van de statuten van A zijn bepalingen opgenomen omtrent de ontbinding van de vereniging. In de buitengewone vergadering van 17 december 1997 van de vereniging is in het kader van de ontbinding van de vereniging een vijfde lid aan artikel 32 toegevoegd.
2.4 In 1998 geniet belanghebbende op grond van artikel 32, vijfde lid, van de statuten van de vereniging, een uitkering uit het liquidatiesaldo van de vereniging A ten bedrage van ƒ 13.370, -. Belanghebbende heeft dit bedrag niet opgevoerd als onderdeel van het belastbaar inkomen in zijn aangifte. Ook heeft hij in zijn aangifte geen melding gemaakt van ontvangst van deze, naar belanghebbendes mening, onbelaste uitkering.
2.5 Op 23 februari 2001 legt de inspecteur aan belanghebbende een navorderingsaanslag op, waarin de liquidatie-uitkering ad ƒ 13.370, - wordt nagevorderd. De ingevolge deze aanslag verschuldigde belasting en premie zijn verhoogd met 50 percent.
3. Het geschil en standpunten van partijen
3.1 In geschil is het antwoord op de vraag of de onderhavige liquidatie-uitkering belast is.
3.2 De inspecteur beantwoordt voormelde vraag bevestigend, belanghebbende ontkennend. De inspecteur is primair van mening dat de liquidatie uitkering aangemerkt dient te worden als een negatieve persoonlijke verplichting in de zin van artikel 45c van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (: de Wet). Subsidiair stelt hij zich op het standpunt dat de liquidatie-uitkering inkomsten uit vermogen voor belanghebbende vormt. Belanghebbende is van mening dat de liquidatie-uitkering niet onder één van de inkomstenbronnen van de Wet kan worden geschaard.
3.3 Tevens is de boete in geschil. Belanghebbende is van mening dat hij een pleitbaar standpunt aanhangt. Een boete is derhalve naar zijn mening niet gerechtvaardigd. De inspecteur is van mening dat de A, die uitgaat van de belastbaarheid van de uitkering, meerdere keren met belanghebbende heeft gecommuniceerd over de belastbaarheid. De inspecteur kent belanghebbende opzet, dan wel grove schuld, toe door in zijn aangifte de uitkering niet op te voeren. Naar zijn mening is de boete van 50 percent terecht opgelegd.
Partijen hebben ter zitting hun onderscheidene standpunten gehandhaafd, zonder daartoe overigens nadere gronden te hebben aangevoerd.
4. De overwegingen omtrent het geschil
4.1 Artikel 45c van de Wet bepaalt dat negatieve persoonlijke verplichtingen genoten teruggaven van persoonlijke verplichtingen zijn. In de parlementaire geschiedenis is het volgende omtrent dit artikel opgenomen:
"Het woord "teruggaven" beoogt aan te geven dat het bij de negatieve persoonlijke verplichtingen gaat om de feitelijke terugbetaling van bedragen die in het verleden op grond van een rechtsverhouding zijn betaald en voor aftrek als persoonlijke verplichting in aanmerking konden komen. Met andere woorden, een ontvangen betaling die niet hetzelfde karakter heeft als de eertijds betaalde bedragen is geen teruggaaf in de zin van deze bepaling. Zo is niet als teruggaaf aan te merken de bij vooroverlijden plaatsvindende premierestitutie op een lijfrentepolis krachtens een daartoe strekkend beding. In een dergelijk geval worden niet de in het verleden betaalde en als persoonlijke verplichting aangemerkte premies zelve teruggekregen, maar wordt een kapitaalsuitkering uit een afzonderlijke verzekering ontvangen ter grootte van die premies." (MvT, Wet van 27 april 1989, Stb. 122, 20 595, nr. 3, blz. 37.) Hieruit leidt het hof af dat voor de kwalificatie van een bedrag als negatieve persoonlijke verplichting beslissend is of het ingevolge een rechtsverhouding ontvangen bedrag hetzelfde karakter heeft als de eerder ingevolge dezelfde rechtsverhouding betaalde premies.
4.2 Niet in geschil is dat de door belanghebbende eerder betaalde premies als persoonlijke verplichtingen in aftrek konden komen, ongeacht of belanghebbende wellicht de premies als bedrijfslast in aanmerking heeft genomen.
4.3 Zoals vaststaat is op 17 december 1997 ter in punt 2.3 vermelde vergadering aan het artikel 32 van de statuten van de vereniging in verband met haar ontbinding van een nieuw lid toegevoegd. Dit vijfde lid bepaalt dat bij ontbinding op grond van het geheel ontbreken van leden ex artikel 31, eerste lid, sub b als gevolg van de overdracht door de vereniging van haar gehele onderneming de resterende middelen allereerst zullen worden gebruikt om te voldoen aan de op het tijdstip van de ontbinding op de vereniging rustende financiële verplichtingen. Hetgeen daarna overblijft - het liquidatiesaldo - zal worden verdeeld onder hen of hun rechtverkrijgenden, die op het tijdstip van de ontbinding lid zijn van de vereniging en van een bepaalde opzeggingsbevoegdheid geen gebruik hebben gemaakt. Bij de verdeling worden de volgende factoren in aanmerking genomen:
a) de door de actuaris van de vereniging bindend vast te stellen risico-premie voor de geldende verzekering(en) per 31 december 1997, ongeacht of de verplichting tot premiebetaling, op grond van artikel 21, lid 7, van het verzekeringsreglement is opgeschort of niet;
b) het aantal jaren van lidmaatschap in de periode van 1 januari 1993 tot en met 31 december 1997.
4.4 Uit de feiten opgenomen onder de punten 2.1 tot en met 2.3 en uit het overwogene onder punt 3.3 leidt het hof af dat de door belanghebbende ontvangen liquidatie-uitkering onlosmakelijk verbonden is met de tussen belanghebbende en de A aangegane verzekeringsovereenkomst en derhalve met het lidmaatschap van de vereniging A. De liquidatie-uitkering hangt zozeer daarmee samen, dat het hof van oordeel is dat de ingevolge de verzekeringsovereenkomst betaalde premies hetzelfde karakter hebben als de ingevolge de tussen belanghebbende, bovenal als verzekeringnemer, en de vereniging A bestaande verhouding ontvangen liquidatie-uitkering. Hieraan doet niet af de liquidatie-uitkering uitgekeerd is uit (winst)reserves. De door belanghebbende ontvangen liquidatie-uitkering dient derhalve aangemerkt te worden als een negatieve persoonlijke verplichting. Dit beroep van belanghebbende faalt derhalve.
4.5 Met betrekking tot de boete overweegt het hof het volgende: Belanghebbendes gemotiveerde stellingen om de liquidatie-uitkering niet tot het belastbaar inkomen te rekenen zijn een weliswaar onjuist, maar vormen niettemin een pleitbaar standpunt gelet op ook de aarzeling in zijn uiteindelijk oordeel, die het hof ter zake van de stellingname van belanghebbende heeft gehad. De inspecteur heeft dan ook niet aannemelijk gemaakt dat het aan opzet of grove schuld van belanghebbende is te wijten dat te weinig belasting is geheven, ongeacht of in de correspondentie van A aan belanghebbende aangegeven is dat de liquidatie-uitkering een belaste bate is. De navorderingsaanslag is mitsdien ten onrechte opgelegd met een boete.
4.6 Het vorenoverwogene brengt mee dat het beroep ten dele gegrond is.
4.7 Het hof acht termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht, welke het hof op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht beperkt tot de forfaitaire kosten van de beroepsmatig verleende rechtsbijstand aan belanghebbende. De kosten bedragen volgens het Besluit proceskosten bestuursrecht: 2 (beroepschrift en verschijnen ter zitting) x € 322, -, x 1 (gemiddeld belang) = € 644,-. Aangezien namens belanghebbende geen gronden daarvoor zijn aangevoerd, gaat het hof voorbij aan de door belanghebbende verzochte veroordeling tot vergoeding van schade, die belanghebbende geleden zou kunnen hebben, ex artikel 8:73 Algemene wet bestuursrecht.
5. De beslissing
Het hof verklaart het beroep van belanghebbende gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur, waarvan beroep;
- vernietigt de vergrijpboete van 50 percent;
- gelast dat het hoofd aan belanghebbende het griffierecht van € 27,23 (¦ 60, -) vergoedt; en
- veroordeelt de inspecteur tot betaling van een tegemoetkoming in de proceskosten ter zake van het beroep aan belanghebbende, te bepalen op een bedrag van € 644, -. Deze proceskosten dienen te worden gedragen door de Staat der Nederlanden.
Gedaan op 19 juli 2002 door prof. mr. Aardema, vice-president, in tegenwoordigheid van de griffier mr. De Jong-Braaksma en op die dag in het openbaar uitgesproken en ondertekend door voornoemde vice-president en door voornoemde griffier.
Op 19 juli 2002 afschrift
aangetekend verzonden aan beide partijen.
De griffier van het Gerechtshof
te Leeuwarden.