Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
Nr. 635/00 11 maart 2002
Uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden, eerste meervoudige belastingkamer, op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X B.V. te Z tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid grote ondernemingen van de belastingdienst te Groningen (hierna: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de haar opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting voor het tijdvak van 3 juli 1997 tot en met 31 december 1998.
1. Ontstaan en loop van het geding
Aan belanghebbende werd een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd, met dagtekening 26 oktober 1999 voor het tijdvak van 3 juli 1997 tot en met 31 december 1998 op grond van de Wet op de omzetbelasting 1968, gelijk deze wet voor het onderhavige jaar gold (hierna te noemen: de Wet) tot een bedrag aan enkelvoudige belasting van f.398.140,- en een heffingsrente van f.11.727,-, ofwel voor een bedrag van f.409.867,- (€ 185.990,-).
Op het tijdig ingediende bezwaar van belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak van 1 augustus 2000 de naheffingsaanslag gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij een beroepschrift (met een bijlage), het welk op 15 augustus 2000 is ingekomen en werd aangevuld bij schrijven (met bijlagen) van 15 november 2000.
Nadat de inspecteur zijn verweerschrift (met bijlagen) had ingezonden, heeft de mondelinge behandeling plaatsgevonden ter zitting van 17 december 2001, gehouden te Leeuwarden, alwaar aanwezig waren de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door de heer A, hoofd financiële zaken van het a-Ziekenhuis, zomede de inspecteur, bijgestaan door een ambtenaar van zijn eenheid.
Ter voormelde zitting hebben zowel de gemachtigde van belanghebbende als de inspecteur ieder een pleitnota voorgedragen en overgelegd.
Van alle genoemde en hierna nog te noemen stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten.
Blijkens de gedingstukken en op grond van het verhandelde ter zitting staat als onbetwist, danwel onvoldoende betwist, tussen partijen vast:
2.1 Belanghebbende is op 3 juli 1997 opgericht door de Stichting B te Z (hierna: Stichting B), welke stichting tevens enig aandheelhouder in belanghebbende is, terwijl de statutaire doelstelling van belanghebbende is het verkrijgen, beheren en exploiteren, alsmede het verhuren en leasen van machines, instrumenten, apparatuur en andere roerende en onroerende zaken ten dienste van de gezondheidszorg.
2.2 De stichting B is op 18 april 1997 opgericht door de directeur algemene zaken bij het a-Ziekenhuis, terwijl haar vestigingsplaats dezelfde is als die van het a-Ziekenhuis.
2.3 Bij de oprichting van belanghebbende werd namens de Stichting B gehandeld door de sectormanager bij het a-Ziekenhuis.
2.4 Tot enig directeur van belanghebbende werd benoemd de sectormanager faciliteiten bij het a-Ziekenhuis, waarbij tussen belanghebbende en die sectormanager geen arbeidsovereenkomst werd gesloten en hem geen beloning uit hoofde van zijn functie bij belanghebbende toekwam.
2.5 Belanghebbende is gevestigd op hetzelfde vestigingsadres als het a-Ziekenhuis.
2.6 De Stichting B heeft statutair ten doel het verlenen van financiële diensten aan rechtspersonen die werkzaam zijn op het terrein van de gezondheidszorg, het deelnemen in en het voeren van de directie over rechtspersonen of ondernemingen met een gelijk of aanverwant doel en het bevorderen van de gezondheidszorg in het algemeen.
2.7 Het bestuur van de Stichting B bestaat uit tenminste drie personen, waarvan voor de benoeming van twee bestuursleden onder andere de instemming vereist is van het a-Ziekenhuis.
2.8 In juli 1997 is door de ABN-AMRO Bank een zakenrekening geopend ten name van de Stichting B, welke rekening wordt gebruikt voor betalingen ten behoeve van belanghebbende, waarbij voor deze rekening geldt dat daarvoor de condities gelden als die welke gelden voor het a-Ziekenhuis.
2.9 Op 12 augustus 1997 is een "overeenkomst krediet faciliteit" gesloten tussen het a-Ziekenhuis en de Stichting B, inhoudende dat het a-Ziekenhuis voor de duur van tien jaren een krediet faciliteit in rekening-courant ter beschikking stelt aan de Stichting B ten bedrage van f.6.000.000,-- waarbij de stichting een rente verschuldigd is van 0,5% per jaar, welke overeenkomst blijkens artikel 2 ten doel heeft:
"Geldnemer (stichting B) zal de opgenomen gelden uitsluitend bestemmen voor het verstrekken van leningen ter financiering van de aanschaf van apparatuur en inventarissen ten behoeve van de verhuur. Financiering van andersoortige activiteiten door de geldnemer is niet toegestaan anders dan met de uitdrukkelijke instemming van de geldgever."
2.10 Eveneens op 12 augustus 1997 is een "overeenkomst krediet faciliteit" tussen de Stichting B en belanghebbende gesloten, waarbij aan belanghebbende voor de duur van tien jaren een krediet faciliteit in rekening-courant ter beschikking wordt gesteld ten bedrage van f.6.000.000,-- met een verschuldigde rente van 0,5% per jaar, welke overeenkomst blijkens artikel 2 ten doel heeft:
"Geldnemer (X BV) zal de opgenomen gelden uitsluitend bestemmen voor de kosten in verband met de aanschaf van apparatuur en inventarissen ten behoeve van de verhuur. Financiering van andersoortige activiteiten door de geldnemer is niet toegestaan anders dan met de uitdrukkelijke instemming van de geldgever."
2.11 Op 12 augustus 1997 is tussen het a-Ziekenhuis als huurder en belanghebbende als verhuurder een "mantel-overeenkomst van huur en verhuur" gesloten, welke overeenkomst de volgende bepalingen kent:
"Artikel 1. Omschrijving van apparatuur en inventarissen
Verhuurder verklaart te verhuren aan huurder, gelijk deze verklaart te huren van verhuurder de in aparte contracten, aan te duiden als "objectcontracten", omschreven apparatuur en inventarissen.
Artikel 2. Duur van de overeenkomst en de huurprijs
2.1 De in de objectcontracten omschreven objecten worden verhuurd cq gehuurd voor de periode van tenminste 10 jaar, aan te vangen op de 1e van de maand volgend op de levering. Gedurende deze periode van 10 jaar zal het objectcontract niet eenzijdig kunnen worden beëindigd behoudens in gevallen als in deze overeenkomst omschreven.
2.2 De huurprijs zal per object worden bepaald op basis van de netto investeringen, zijnde het te investeren bedrag minus de restwaarde, exclusief BTW. De kosten van afschrijving worden berekend volgens de lineaire methode over een periode van tenminste 10 jaar, gelijk de reële levensduur van het object. De kosten van afschrijving worden verhoogd met het geldende rentepercentage, zoals vermeld in de "Overeenkomst kredietfaciliteit" tussen de stichting B. Voor beheerskosten wordt jaarlijks per object een bedrag in rekening gebracht, zoals is vastgelegd in de "Dienstverleningsovereenkomst" tussen X BV en het a-Ziekenhuis.
Artikel 7. Verplichtingen van de verhuurder
De verhuurder cedeert aan huurder alle door de fabriek afgegeven garanties gedurende de looptijd van het contract. De huurder verklaart alle aansprakelijkheden uit dien hoofde, alsmede de aanspraken voortvloeiend uit eventuele tekortkomingen uitsluitend jegens de fabrikant te zullen uitoefenen."
2.12 Eveneens op 12 augustus 1997 is tussen belanghebbende en het a-Ziekenhuis "een dienstverleningsovereenkomst" voor de duur van tien jaar aangegaan, welke overeenkomst onder meer de volgende bepalingen kent:
Artikel 1. Aard en soort van de dienstverlening
Dienstverlener (a-Ziekenhuis) zal ten behoeve van de opdrachtgever (X BV) de volgende ondersteunende diensten uitvoeren:
- het verrichten van de inkoop en de hierbij behorende administratie
- het voeren van de financiële administratie en de werkzaamheden met betrekking tot het financiële jaarverslag.
Artikel 2. Vergoeding voor de dienstverlening
De vergoeding voor het verrichten van de diensten zal bestaan uit een jaarlijks bedrag van f.150,- (excl. btw) per object en zal eenmaal per kalenderjaar….. in rekening worden gebracht. Voor de hoogte van de vergoeding is het niet van belang, dat de objecten in de loop van het jaar zijn aangeschaft….."
2.13 Op 26 maart 1998 heeft de Stichting B de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X1 BV opgericht, welke vennootschap eenzelfde statutaire doelstelling kent als belanghebbende.
2.14 Belanghebbende heeft in het tijdvak van de naheffingsaanslag apparatuur en inventaris aangeschaft en in de vorm van een huurovereenkomst ter beschikking gesteld aan het a-Ziekenhuis, waarbij zij de BTW op de kosten van aanschaf van de apparatuur als voorbelasting op de voet van artikel 15 van de Wet in aftrek heeft gebracht en de over de vergoeding voor de verhuur verschuldigde BTW op aangifte heeft voldaan.
2.15 De financiering van de aanschaf van de apparatuur door belanghebbende heeft plaatsgevonden door middel van de kredietfaciliteit, zoals die bij de "overeenkomst kredietfaciliteit" tussen de Stichting B en belanghebbende is overeengekomen.
2.16 Een aantal objectcontracten met een contractwaarde van f.361.735,- was niet door huurder en verhuurder ondertekend, terwijl voorts van een aantal contractnummers van de objectcontracten met investeringen van omstreeks f.2.800.000,- op het moment van het onderzoek door de inspecteur op 19 november 1998 nog geen objectcontracten was opgemaakt, terwijl de betreffende apparatuur of inventarissen al wel aan het a-Ziekenhuis ter beschikking waren gesteld en/of in gebruik waren genomen.
2.17 Op 6 april 1998 heeft het a-Ziekenhuis, centrum inkoop en logistiek, door middel van een inkooporder aan belanghebbende het verzoek gedaan om een apparaat als onderdeel van de mantelovereenkomst aan haar te verhuren, hetgeen ertoe heeft geleid, dat op 9 april 1998 X1 BV een inkooporder plaatste bij de leverancier met vermelding van factuur adres X BV, terwijl de factuur van de leverancier de dato 9 april 1998 gericht is aan a-Ziekenhuis, C, ter attentie van crediteurenadministratie met prijzen volgens de offerte, welke factuur vervolgens door X1 BV wordt betaald.
2.18 Bij tien inkooporders van het a-Ziekenhuis is geen overeenstemming tussen de rechtspersoon aan wie de opdracht is gegeven en de rechtspersoon die de opdracht heeft behandeld.
In deze tien gevallen is de opdracht door het a-Ziekenhuis aan belanghebbende gegeven, terwijl de opdrachten door X1 BV zijn behandeld en/of betaald. Het vermelde factuuradres op de inkooporder is in twee gevallen X BV en in de andere gevallen X1 BV. In een geval waar als factuuradres wordt vermeld X1 BV vermeldt de pakbon van de leverancier: "sold to X BV".
2.19 Een inkooporder van belanghebbende resulteert in een nota van de leverancier gericht aan het a-Ziekenhuis, ter attentie van financiële administratie, waarbij gerefereerd wordt aan het inkoopnummer van het a-Ziekenhuis en niet aan de inkooporder van belanghebbende, terwijl de verklaring millenium-proof door de leverancier wordt gericht aan het a- Ziekenhuis, afdeling inkoop, mevrouw D en de pakbon van de leverancier vermeldt: "sold to a-Ziekenhuis, afdeling inkoop".
2.20 Een inkooporder van een belanghebbende aan een leverancier leidt tot twee facturen aan belanghebbende, welke facturen evenwel in de administratie van X1 BV worden verwerkt en door deze worden betaald.
2.21 In een aantal gevallen waarbij door de leverancier goederen geleverd aan belanghebbende, terwijl er gebruikte goederen, eigendom zijnde van het a-Ziekenhuis, werden ingeruild, terwijl op de investeringsoverzichten van belanghebbende het saldo aankoop minus inruil wordt vermeld.
2.22 Een offerte van een leverancier gericht aan belanghebbende wordt door de leverancier ook in copie gezonden aan de heer E, afdeling inkoop a-Ziekenhuis.
2.23 Ondertekening van inkopen en betaalbaarstellingen van facturen vindt mede plaats door mevrouw D, die geen functie bij belanghebbende bekleedt, maar werkzaam is als secretaresse van de sectormanager faciliteiten van het a-Ziekenhuis, terwijl een schriftelijke machtiging tot het verrichten van deze handelingen ten behoeve van belanghebbende ontbreekt. Tevens worden overnameprotocols van apparatuur bij aflevering ondertekend door medewerkers van het a-Ziekenhuis.
2.24 Ten tijde van het onderzoek door de inspecteur op 19 november 1998 zijn van belanghebbende nog geen jaarstukken over 1997 opgemaakt, terwijl er ook geen vergadering van aandeelhouders heeft plaatsgevonden en er geen directieverslagen of vastleggingen anderszins aanwezig zijn, noch een aandelenregister en protocol van uitgifte van aandelen.
2.25 Bij het opleggen van de onderwerpelijke naheffingsaanslag heeft de inspecteur zich op het standpunt gesteld, dat de transacties van belanghebbende als schijnhandelingen dienen te worden aangemerkt, zodat geen plaats is voor aftrek van voorbelasting voor wat betreft de geleverde apparatuur.
Bij de bestreden uitspraak heeft de inspecteur dit standpunt gehandhaafd.
3. Het geschil
Te dezen is in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende recht heeft op aftrek van de belasting op grond van artikel 15 van de Wet voor wat betreft de BTW op de facturen met betrekking tot de geleverde apparatuur, welke vraag door belanghebbende bevestigend en door de inspecteur ontkennend wordt beantwoord.
4. Het standpunt van belanghebbende
Namens belanghebbends is-voor zover te dezen van belang, kort samengevat- gesteld in het beroepschrift en mondeling ter zitting:
4.1 Zij is een zelfstandige rechtspersoon en kan juridisch noch economisch vereenzelvigd worden met het a-Ziekenhuis.
4.2 Verhuur van roerende zaken door haar is te duiden als de exploitatie van vermogensbestanddelen ter verkrijging van een duurzame opbrengst in de zin van artikel 7, lid 2, letter b, van de Wet.
4.3 Als zodanig is zij zelfstandig ondernemer in de zin van de Wet, waarbij niet is gebleken dat bij haar leveringen en/of diensten zijn verantwoord die niet aan of door haar zijn verricht.
4.4 Ter zake van de aanschaf van zaken welke door middel van een lease-overeenkomst worden gefinancierd, is het niet ongebruikelijk dat de feitelijke afnemer of gebruiker van de goederen de aanschaf van die goederen regelt, zodat daarbij niet kan worden gesteld dat de goederen aan de gebruiker worden geleverd.
Zij concludeert tot vernietiging van de uitspraak en tot het verminderen van de naheffingsaanslag tot f.7.313,- aan enkelvoudige belasting, zomede tot een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten.
5.Het standpunt van de inspecteur
De inspecteur heeft daartegenover-voor zover te dezen van belang, kort samengevat- aangevoerd in het verweerschrift en mondeling ter zitting:
5.1 Er is sprake van schijnhandelingen danwel er kan gesteld worden, dat de prestaties van de leveranciers van de apparatuur in feite zijn verricht jegens het a-Ziekenhuis.
5.2 Contacten, onderhandelingen en besprekingen met de leveranciers van de apparatuur worden door de afdeling inkoop van het a-Ziekenhuis geregeld, terwijl de overname protocols van de apparatuur bij de aflevering worden ondertekend door medewerkers van het a-Ziekenhuis waarna pas bij daadwerkelijke aflevering van de goederen de inkoop via belanghebbende wordt geleid.
5.3 Subsidiair meent hij dat geen recht op aftrek bestaat voor wat betreft de contracten ter zake van in 1997 aangekochte apparatuur met een contractwaarde van f.361.753,- nu deze contracten door huurder en verhuurder niet waren ondertekend, zomede van de in 1998 aangeschafte apparatuur met een investeringsbedrag van ongeveer f.2.800.000,- waarvan op het moment van onderzoek geen objectcontracten waren opgemaakt.
5.4 In ieder geval ontbreekt het recht op aftrek tot een bedrag van f.7.313,60 nu de desbetreffende factuur ontbreekt.
Hij concludeert tot het handhaven van de naheffingsaanslag.
6. De overwegingen omtrent het geschil:
6.1 In gevolg artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet komt voor aftrek door de ondernemer in aanmerking de belasting die - voor zover hier van belang - door andere ondernemers ter zake van door hen aan de ondernemer verrichte leveringen en verrichte diensten in rekening is gebracht.
Tussen partijen is in geschil of de onderhavige leveringen van de apparatuur door de desbetreffende leveranciers aan belanghebbende zijn verricht. Het hof stelt dienaangaande voorop dat, nu het betreft de vraag of aan een voorwaarde voor de aftrek van omzetbelasting is voldaan, het bij gemotiveerde betwisting door de inspecteur op de weg van belanghebbende ligt zulks aannemelijk te maken.
6.2 Gelet op de feiten 2.1 tot en met 2.24, zomede op de door de inspecteur onweersproken gestelde omstandigheid, dat contracten, onderhandelingen en besprekingen met leveranciers van de apparatuur door de afdeling inkoop van het a- Ziekenhuis worden geregeld en de overnameprototcols van de apparatuur bij aflevering worden ondertekend door medewerkers van het a-Ziekenhuis, een en ander bezien in onderling verband, acht het hof aannemelijk, dat belanghebbende met betrekking tot de onderwerpelijke aankopen heeft gehandeld voor rekening en risisco van het a- Ziekenhuis en het a-Ziekenhuis ook op het moment van aflevering van de apparatuur daarvan het volledige economische belang heeft verworven, zodat de desbetreffende aankopen in feite door het a-Ziekenhuis zijn verricht en de daarmee verband houdende leveringen in feite aan het a-Ziekenhuis zijn gedaan.
6.3 Alsdan komt belanghebbende niet in aanmerking voor de aftrek als bedoeld in voormeld artikel 15 van de Wet voor de met die levering verband houdende belasting, waaraan niet afdoet de omstandigheid, dat de belasting is vermeld op de op haar naam gestelde facturen.
Nu-naar partijen ter zitting eenparig hebben verklaard- het bedrag van de naheffingsaanslag overigens niet in geschil is, en het hof niet is gebleken dat daarmee wordt uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting is het beroep ongegrond.
Het hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
7. De beslissing:
Het hof verklaart het beroep ongegrond.
Gedaan op 11 maart 2002 door Prof. mr. Aardema, vice-president, mr. Franssen en mr. Van der Meer, raadsheren, in tegenwoordigheid van de griffier mr. De Jong-Braaksma en ondertekend door voornoemde vice-president en door voornoemde griffier.
Op 20 maart 2002 afschrift
aangetekend verzonden aan beide
partijen.
De griffier van het Gerechtshof
te Leeuwarden.