Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
nummer: 186/99 19 januari 2001
Uitspraak van het gerechtshof te Leeuwarden, eerste meervoudige belastingkamer, op het beroep gedaan namens X B.V. te Z (: belanghebbende), tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid ondernemingen van de belastingdienst te Groningen (: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de haar opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1996.
1. Ontstaan en loop van het geding.
1.1. Belanghebbende werd in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1996 aangeslagen naar een belastbaar bedrag als bedoeld in de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (: de wet) van f 1.414.844,-. Tevens is in de aanslag een bedrag van f 1.000,- aan boete wegens het te laat indienen van de aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 1996 en een bedrag van f 20.968,- aan heffingsrente betrokken.
1.2. Op het tegen de aanslag tijdig ingediende bezwaarschrift heeft de inspecteur bij uitspraak van 11 februari 1999 de aanslag gehandhaafd.
1.3. Het namens belanghebbende tegen deze uitspraak ingediende beroepschrift (met bijlage) is op 23 maart 1999 ter griffie van het hof ingekomen, en werd aangevuld bij brief (met bijlage) van 11 november 1999.
De inspecteur heeft op 14 februari 2000 een vertoogschrift (met bijlagen) ingezonden.
1.4. Op de zitting van het hof van 10 oktober 2000, gehouden te Leeuwarden, heeft de mondelinge behandeling van de zaak plaatsgevonden. Aldaar zijn verschenen de gemachtigde van belanghebbende alsmede de inspecteur. Ter zitting heeft de gemachtigde van belang hebbende de voorgedragen pleitnota overgelegd.
1.5. De inhoud van alle voormelde stukken moet als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten.
Op grond van de gedingstukken en het verhandelde ter zitting staat het volgende als niet, althans onvoldoende, betwist tussen partijen vast:
2.1. Omdat namens belanghebbende -ondanks verleend uitstel en herhaaldelijk aandringen van de kant van de inspecteur- niet was voldaan aan de op haar rustende verplichting aangifte te doen terzake van de vennootschapsbelasting over het jaar 1995, heeft de inspecteur de betreffende aanslag ambtshalve vastgesteld en vervolgens opgelegd bij aanslagbiljet met de dagtekening 31 juli 1997.
Deze aanslag is op 12 september 1997 onherroepelijk vast komen te staan.
Op 25 september 1997 is namens belanghebbende alsnog een aangiftebiljet vennootschapsbelasting 1995 bij de inspecteur ingediend. Hierin wordt namens belanghebbende verzocht de onverrekende verliezen uit de jaren 1990 tot en met 1994 vast te stellen. Deze aangifte wordt door de inspecteur aangemerkt als een tegen de opgelegde aanslag gericht bezwaarschrift. In de daarop volgende uitspraak van de inspecteur wordt belanghebbende - wegens te late indiening - niet-ontvankelijk verklaard in haar bezwaar, het belastbare bedrag ambtshalve verminderd tot het bedrag dat namens belanghebbende in de aangifte is aangegeven en het verzoek om voormelde onverrekende verliezen over de jaren 1990 tot en met 1994 vast te stellen niet gehonoreerd.
2.2. Op basis van een namens belanghebbende overgelegde voorlopige jaarrekening heeft de inspecteur de aanslag vennootschapsbelasting over het jaar 1996 ambtshalve vastgesteld en vervolgens bij aanslagbiljet met dagtekening 31 oktober 1998 aan belanghebbende opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 1.414.844,- (de belastbare winst ad f 2.201.897,- minus het bedrag van de bij beschikking vastgestelde aanloopverliezen tot en met 1989 van f 787.053,-).
Verrekening van de gevraagde - nog niet verrekende verliezen uit de jaren 1990 tot en met 1994 heeft de inspecteur niet toegestaan.
2.3. In de bij de inspecteur ingekomen brief van 1 november 1999 is namens belanghebbende verzocht alsnog ambtshalve een beschikking onbeperkte verliescompensatie af te geven ter zake van voormelde nog niet verrekende verliezen uit de jaren 1990 tot en met 1994. Dit verzoek is door de inspecteur afgewezen. Laatstbedoelde onverrekende verliezen zijn door de inspecteur nimmer bij beschikking vastgesteld.
2.4. Na de bestreden uitspraak van de inspecteur is namens belanghebbende de definitieve jaarrekening en een op grond daarvan vervaardigde verbeterde aangifte aan de inspecteur gezonden. De in laatstbedoelde aangifte aangeven belastbare winst ad f 1.520.306,- is door de inspecteur gevolgd. Het belastbare bedrag over 1996 dient als gevolg daarvan in de visie van de inspecteur alsnog te worden verminderd tot f 733.253,- (f 1.520.306,- minus voormelde verliezen tot en met 1989 f 787.053,-).
3. Het geschil en de standpunten van partijen.
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of -ondanks het ontbreken van een beschikking- de ultimo 1995 nog niet verrekende verliezen uit de jaren 1990 tot en met 1994 toch verrekend kunnen worden met de positieve belastbare winst over 1996.
3.2. Belanghebbende is - kort weergegeven - de mening toegedaan dat - ondanks het ontbreken van een beschikking - de onderhavige verliezen verrekend dienen te worden met het positieve resultaat over 1996 en dat het belastbare bedrag over dat jaar derhalve dient te worden verminderd tot nihil.
Ter onderbouwing voert hij aan dat:
-het op grond van artikel 20, lid 2 van de wet, zoals dat luidde tot 1995, bestaande recht van verliescompensatie met belastbare winsten van komende acht jaren niet verloren kan gaan door niet nakoming van een procedurevoorschrift met betrekking tot de vaststelling van de opbeperkt compensabele verliezen;
-het standpunt van de staatssecretaris omtrent toepassing van artikel IV, lid 2 van de zogenaamde Decemberwet een door het Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten verboden ongelijke behandeling als bedoeld in artikel 26 van Pro dat verdrag oplevert;
-de belastingdienst op grond van het Voorschrift inzake ambtshalve verlenen van verminderingen en teruggaven gehouden is tot het ambtshalve toepassen van verliescompensatie in 1996.
3.3. De inspecteur neemt - kort gezegd - het standpunt in dat de verliezen uit de jaren 1990 tot en met 1994 niet kunnen worden verrekend met de winst over 1996, omdat deze verliezen niet over eenkomstig de wettelijke bepalingen bij beschikking zijn vastgesteld. Ook in de wetsgeschiedenis wordt eenduidig aangegeven dat verrekening dan niet kan plaatshebben. Dit levert geen strijd op met een internationaalrechtelijke bepaling. Ook is het handelen van de
inspecteur in overeenstemming met laatstgenoemd voorschrift.
3.4. Voor een uitgebreidere weergave van de standpunten van partijen verwijst het hof naar de gedingstukken, waaraan -behoudens het hieronder vermelde- niets essentieels is toegevoegd.
4. De overwegingen omtrent het geschil.
4.1. De onverrekende verliezen uit de jaren 1990 tot en met 1994 van naar vaststaat in totaal f 1.929.425 - minus een bedrag van f 4.547 - dat is verrekend met het positieve resultaat over 1995- zijn niet door de inspecteur in een voor bezwaar vatbare beschikking vastgesteld.
Ingevolge het bepaalde in artikel 20, lid 2 van de wet juncto artikel IV, lid 2 van de Wet van 23 december 1994 (Stb. 937), alsmede de daaraan ten grondslag liggende wetsgeschiedenis, kunnen betreffende overrekende verliezen evenwel alleen met positieve resultaten van komende jaren worden verrekend indien ze middels een dergelijke beschikking zijn vastgesteld, om welke beschikking namens de betreffende belastingplichtige moet zijn verzocht bij de aangifte vennootschapsbelasting over het jaar dat aanvangt met of in het jaar 1995.
Namens belanghebbende is wel -bij de uiteindelijk ingediende en door de inspecteur als bezwaarschrift aangemerkte aangifte vennootschaps belasting over het jaar 1995 alsmede in een later stadium bij brief van 1 november 1999- verzocht tot vaststelling van de onderhavige onverrekende verliezen bij beschikking. Vaststaat dat de inspecteur het verzoek om onderhavige verliezen in bedoelde beschikking vast te stellen niet heeft willen inwilligen enkel en alleen omdat namens belanghebbende daarom pas is verzocht nadat de aanslag vennootschapsbelasting over het jaar 1995 al onherroepelijk is komen vast te staan. Gesteld noch gebleken is dat er, behoudens de omstandigheid dat het verzoek in de visie van de inspecteur te laat is gedaan, enig beletsel is de in de jaren 1990 tot en met 1994 geleden en onverrekende verliezen bij beschikking vast te stellen en vervolgens zover mogelijk is te verrekenen met het positieve resultaat over 1996.
4.2. De resolutie van de Staatssecretaris van Financien van 25 maart 1991, nr. DB89/735 (BNB 1991/142) -waarin algemeen bekend gemaakte beleidsregels van de staatssecretaris zijn opgenomen, welke zijn te begrijpen onder "recht" in de zin van artikel 99, eerste lid, onder 2e van de Wet op de Rechterlijke Organisatie- vermeldt in "paragraaf 3. Gevallen waarin ambtshalve vermindering of teruggaaf wordt verleend" onder meer het volgende:
"3.1. Indien wegens het te laat indienen van een bezwaarschrift of een in de wet voorzien verzoekschrift dan wel om andere redenen van formele aard de reclamante of de verzoeker niet ontvankelijk is in zijn bezwaar of verzoek, verleent de inspecteur bij de uitspraak waarin de niet-ontvankelijkheid wordt uitgesproken, ambtshalve de vermindering of teruggaaf waarvoor de reclamant of de verzoeker redelijkerwijs in aanmerking komt.
3.2. In andere gevallen dan die, welke zijn genoemd in paragraaf 3.1, verleent de inspecteur ambtshalve de vermindering of teruggaaf waarvoor de belanghebbende redelijkerwijs in aanmerking komt indien:
a. de belanghebbende een verzoekschrift strekkende tot vermindering of teruggaaf van belasting indient, of
b. enig feit de conclusie rechtvaardigt dat een belastingbedrag tot een te hoog bedrag is vastgesteld."
Bij de wijziging van voormelde resolutie (VN 1993,3854) wordt aan voormelde paragraaf 3.1. het volgende toegevoegd:
"Het voorgaande vindt niet alleen toepassing in situaties waarin een te hoge aanslag is opgelegd, maar ook in gevallen waarin de belasting op het wettelijk juiste bedrag is vastgesteld, maar waarin een verzoek - zo dat verzoek zou zijn gedaan op het in de wet voorgeschreven moment of binnen de in de wet voorgeschreven termijn - tot vermindering of teruggaaf van belasting zou hebben geleid."
4.3. Namens belanghebbende is expliciet een beroep gedaan op de in voormelde resolutie geformuleerde beleidsregels van de staatssecretaris.
Naar het oordeel van het hof terecht. Immers, er is kennelijk, behoudens de omstandigheid dat het namens belanghebbende gedane verzoek tot vaststelling van de verliezen bij beschikking niet tijdig is gedaan, geen enkel beletsel deze verliezen bij beschikking vast te stellen en vervolgens te verrekenen met het positieve resultaat over het jaar 1996, terwijl de inspecteur ter zitting heeft beaamd dat het (inhoudelijk) redelijk zou zijn indien de onderhavige verliezen zover mogelijk wel worden verrekend met het positieve resutaat over het jaar 1996. Het hof onderschrijft de opvatting van de inspecteur dat belanghebbende redelijkerwijs voor bedoelde verrekening in aanmerking komt. Nu namens belanghebbende -weliswaar te laat- is verzocht om vaststelling van de betreffende verliezen bij beschikking en verrekening van die verliezen met het positieve resultaat over 1996 en hij redelijkerwijs voor die verrekening in aanmerking komt, is het hof van oordeel dat de inspecteur -ondanks het ontbreken van een beschikking- op grond van het bepaalde in paragraaf 3.2. van voormelde resolutie de onderhavige aanslag vennootschapsbelasting ambtshalve dient te verminderen tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van nihil als gevolg van met het positief resultaat over 1996 te verrekenen verliezen uit de jaren 1990 tot en met 1994.
Ook de gewijzigde tekst van paragraaf 3.1. van die resolutie dwingt naar het oordeel van het hof tot vorenbedoelde ambtshalve vermindering, nu er op grond van hetgeen onder 4.1. is overwogen van dient te worden uitgegaan dat, indien het aan de inspecteur gerichte verzoek om de onderhavige verliezen bij beschikking vast te stellen, niet te laat maar op het in de wet voorgeschreven moment -bij een tijdig ingediende aangifte 1995- zou zijn gedaan, deze verliezen door de inspecteur in bedoelde beschikking zouden zijn vastgesteld, hetgeen tot een verrekening met het positieve resultaat over 1996 en een dienovereenkomstige vermindering van het te betalen bedrag aan vennootschapsbelasting over 1996 zou hebben geleid. Weliswaar wordt in de "Toelichting bij paragraaf 3.1. 2e alinea" aangegeven dat met vorenbedoelde aanvulling (vooral) wordt gedoeld op de vermindering in het kader van de vermogensbelasting ex artikel 14, vijfde lid, van de Wet op de vermogensbelasting 1964, doch de gewijzigde tekst is in algemene termen geredigeerd en niet beperkt tot alleen maar (voormeld specifiek verzoek in het kader van) de vermogensbelasting.
4.4. Reeds op grond van het vorenoverwogene is het beroep gegrond. De overige argumenten van belanghebbende -wat daarvan ook zij- behoeven geen behandeling. Het belastbare bedrag dient te worden verminderd tot nihil. De in de aanslag betrokken boete komt alsdan
te vervallen.
5. De proceskosten.
Het hof acht termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken en veroordeelt de inspecteur tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten, die belanghebbende in verband met het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken, welke kosten het hof op grond van het Besluit proceskosten fiscale procedures bepaalt op f 1.420,- aan kosten voor rechtsbijstand, welke kosten dienen te worden gedragen door de Staat der Nederlanden.
6. De beslissing.
Het hof vernietigt de uitspraak van de inspecteur, vermindert de aanslag tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van nihil, gelast de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht ad f 85,- aan haar te vergoeden, veroordeelt de inspecteur tot betaling aan belanghebbende van een tegemoetkoming in de kosten, welke zij redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het beroep, welke tegemoetkoming het hof bepaalt op f 1.420,- en wijst de Staat de Nederlanden aan als de rechtspersoon die deze kosten heeft te dragen.
Gedaan op 19 januari 2001 door prof mr E. Aardema, voorzitter en vice-president, mr H.H.A. Fransen, raadsheer en prof dr H.G.M. Dystelbloem, raadsheer-plaatsvervanger, in tegenwoordigheid van dhr M. Haarsma, als griffier, en ondertekend door voornoemde voorzitter en griffier.
Uitgesproken te openbare terechtzitting van het hof te Leeuwarden op 19 januari 2001 door mr Drion, raadsheer.
Op 24 januari 2001 afschrift aangetekend aan beide partijen gezonden.
De griffier van het gerechtshof te Leeuwarden.