Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
Nr. 324/96 12 december 1997
Uitspraak van het gerechtshof te Leeuwarden, eerste meervoudige belastingkamer, na verwijzing bij het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 10 april 1996, nummer 30.637, waarbij op het beroep in cassatie van X te Z de uitspraak van het gerechtshof te Leeuwarden van 12 augustus 1994 betreffende de aan belanghebbende voor het jaar 1989 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting is vernietigd met verwijzing van het geding naar het gerechtshof te Leeuwarden ter verdere behandeling en beslissing van de zaak in meervoudige kamer met inachtneming van voormeld arrest.
1. Ontstaan en loop van het geding.
Belanghebbende werd bij aanslagbiljet, gedagtekend 29 juni 1991 door het hoofd van de eenheid van de Belastingdienst/ Ondernemingen te P (nader: de inspecteur) op grond van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst 1989, nader: de Wet) voor het jaar 1989 aangeslagen in de inkomstenbelasting.
Op het door belanghebbende tegen deze aanslag gemaakte bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak de aanslag gehandhaafd. Op het beroep van belanghebbende tegen vorenbedoelde uitspraak heeft het gerechtshof te Leeuwarden bij mondelinge uitspraak van 3 mei 1994, vervangen door de schriftelijke uitspraak van 12 augustus 1994, de uitspraak van de inspecteur bevestigd.
Op het door belanghebbende ingestelde beroep in cassatie heeft de Hoge Raad bij voormeld arrest de uitspraak van het gerechtshof vernietigd en het geding, gelijk hiervoor omschreven, terugverwezen naar het gerechtshof te Leeuwarden.
Het hof heeft belanghebbende in de gelegenheid gesteld naar aanleiding van de verwijzing van de zaak een memorie in te zenden.
Belanghebbende heeft vorenbedoelde memorie, gedagtekend 9 mei 1996, op 10 mei 1996 ter 's hofs griffie doen inkomen.
Afschrift van deze memorie is gezonden aan de inspecteur, die in de gelegenheid werd gesteld een contra-memorie in te dienen.
De inspecteur heeft vorenbedoelde contra-memorie, gedagtekend 6 juni 1996, op 10 juni 1996 ter 's hofs griffie doen inkomen.
Afschrift van de contra-memorie is gezonden aan belanghebbende.
Vervolgens heeft de mondelinge behandeling plaatsgevonden ter zitting van 16 september 1996, gehouden te Leeuwarden, waarbij aanwezig waren de gemachtigde van belanghebbende alsmede de inspecteur, die te zijner bijstand werd vergezeld van de heer A.
Ter voormelde zitting hebben zowel de gemachtigde van belanghebbende als de inspecteur een pleitnota voorgedragen en overgelegd. Bij de pleitnota van de gemachtigde waren, zonder bezwaar van de zijde van de inspecteur, enige bijlagen gevoegd. Eveneens heeft belanghebbende zonder bezwaar van de zijde van de inspecteur ter zitting een verklaring, gedateerd 9 september 1996, van Bestuurskantoor B B.V. overgelegd.
Van alle genoemde (en nog te noemen) stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten.
Het hof neemt uit de uitspraak van het gerechtshof van 12 augustus 1994 en uit het arrest van de Hoge Raad over de vaststaande feiten, de overwegingen en de beslissingen, die in cassatie niet of tevergeefs zijn bestreden, dan wel die welke door de Hoge Raad zijn gegeven.
3. Het geschil.
Na verwijzing is nog in geschil het antwoord op de vraag tot welk bedrag in het onderhavige jaar kosten als kosten van geïndexeerde geldlening in aanmerking kunnen worden genomen zoals omschreven in rechtsoverweging 3.7 van het arrest van de Hoge Raad. Voorts verschillen partijen nog van mening over de vraag of en tot welk bedrag een proceskostenveroordeling dient te worden uitgesproken.
4. Het standpunt van belanghebbende.
Namens belanghebbende is -kort samengevat- gesteld in de memorie na verwijzing en mondeling ter zitting:
4.1 De berekening van de kosten dient jaarlijks plaats te vinden. Bij tussentijdse terugkoop wordt ook de indexering tot dat tijdstip berekend en wordt niet uitgegaan van de laatstelijk in de driejaarsperiode vastgestelde indexering.
4.2 Op grond van de foutenleer dient met het in 1988 bij het aangaan van de overeenkomst in rekening gebrachte bedrag ad f.9.000,-- in het onderhavige jaar rekening te worden gehouden. De aanslag voor het jaar 1988 staat onherroepelijk vast en de inspecteur heeft een te vage toezegging gedaan met betrekking tot zijn bereidheid tot herziening van die aanslag.
4.3 De inspecteur dient te worden veroordeeld in de proceskosten, waarbij het in geschil zijnde belang dient te worden gesteld op meer dan f.50.000,-- in verband met het feit dat de beslissing op het geschil doorwerkt in de gehele looptijd van de overeenkomst van ruim 29 jaar.
4.4 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en vermindering van de aanslag tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van f.17.377,--. Belanghebbende stelt de hem toekomende vergoeding van proceskosten, uitgaande van 3,5 punten en een factor 2, op f.4.970,--.
5. Het standpunt van de inspecteur.
De inspecteur heeft daartegenover -kort samengevat- aangevoerd in de contra-memorie en mondeling ter zitting:
5.1 Het indexeringsverlies dient zich niet van jaar tot jaar aan, doch slechts een maal per drie jaar. Primair is het standpunt van de inspecteur dan ook dat het indexeringsverlies voor het eerst in 1991 kan worden genomen.
5.2 Subsidiair stelt de inspecteur dat het door belanghebbende berekende indexeringsverlies, zo dit jaarlijks kan worden genomen, dient te worden verdeeld over de jaren 1988 en 1989. Het ten laste van 1989 te brengen bedrag is dan, naar rato berekend, f.4.669,--.
5.3 Het bedrag van f.9.000,-- dient geheel ten laste van 1988 te worden gebracht. De nihilaanslag veranderd daardoor niet.
5.4 De aanslag premieheffing volksverzekeringen voor het jaar 1988 ten laste van belanghebbende kan ambtshalve worden verminderd indien vorenstaande toerekening aan 1988 plaatsvindt.
5.5 Met betrekking tot de gevraagde proceskostenveroordeling stelt de inspecteur zich primair op het standpunt dat deze in het geheel niet dient plaats te vinden, daar een simpel bezwaarschrift voldoende zou zijn geweest om aanslagregeling conform het oordeel van de Hoge Raad te bewerkstelligen.
5.6 Subsidiair is de inspecteur van mening dat enkel het belang voor 1989 in het geding is, zodat de proceskosten daarnaar moeten worden berekend.
6. De overwegingen omtrent het geschil.
6.1 In de memorie na verwijzing heeft belanghebbende zich nader op het standpunt gesteld dat hij als stelsel van winstberekening wenst te hanteren het door de Hoge Raad in rechtsoverweging 3.7 van zijn arrest genoemde stelsel. Hierbij blijft enerzijds het bouwland, zonder verandering van de boekwaarde, in de fiscale balans opgenomen en wordt anderzijds het door belanghebbende ontvangen bedrag ad f.281.000,-- vermeerderd met de te zijnen laste gebrachte kosten ten bedrage van f.9.000,-- als ware het een geldlening in aanmerking genomen, waarbij tevens jaarlijks de uit de indexering voortvloeiende wijziging van dit bedrag in aanmerking wordt genomen.
6.2 Vast staat dat de overeenkomst tussen belanghebbende en Trustkantoor B B.V. op 18 mei 1988 is gesloten en dat de kosten ad f.9.000,-- ook in 1988 ten laste van belanghebbende zijn gebracht.
Op grond van het bepaalde in artikel 10, juncto de artikelen 2 en 3, van de overeenkomst, vindt de vorenbedoelde indexering voor de eerste maal plaats op 1 januari 1991 en vervolgens telkens na 3 jaren.
6.3 In de door belanghebbende ter zitting overgelegde verklaring van Bestuurskantoor B B.V. is vermeld dat bij alle verkooptransacties het standpunt is gevolgd, zonder het voornemen daarvan in de toekomst af te wijken, dat de canon wordt geïndexeerd tot de datum van terugkoop.
De inspecteur heeft naar aanleiding van deze verklaring ter zitting te kennen gegeven daarin niet te lezen wat feitelijk blijkbaar gebeurt. Hij stelt daarbij dat de praktijk kan afwijken van de inhoud van de overeenkomst.
6.4 Gelet op de inhoud van de vorenvermelde verklaring -in weerwil van hetgeen de inspecteur daaromtrent gelijk hiervoor overwogen naar voren heeft gebracht- en daarbij de gehele looptijd van de overeenkomst in aanmerking genomen, is het hof van oordeel dat belanghebbende, met oog op het voorzichtigheidsbeginsel, niet handelt in strijd met goedkoopmansgebruik door bij het bepalen van zijn verplichting jaarlijks rekening te houden met het te verwachten aan dat jaar toe te rekenen gedeelte van de indexering.
6.5 Belanghebbende berekent de verhoging van zijn verplichting per eind 1989 op een bedrag van f.7.587,-- ten opzichte van de aanvang van de looptijd van de overeenkomst. De inspecteur bestrijdt deze berekening niet. Nu van onjuistheid van deze berekening aan het hof ook overigens niet is gebleken, zal het hof ook van voormeld bedrag van f.7.587,-- uitgaan.
6.6 In geschil is vervolgens de vraag of een gedeelte van het voormelde bedrag van f.7.587,--, door de inspecteur onweersproken berekend op f.2.918,--, en het bedrag aan kosten ad f.9.000,-- ten laste van 1988 dienen te worden gebracht, gelijk de inspecteur voorstaat, dan wel of deze bedragen op grond van de foutenleer ten laste van de winst van 1989 kunnen worden gebracht, hetgeen belanghebbendes standpunt is.
6.7 De inspecteur heeft zich bereid verklaard de aanslag in de premieheffing volksverzekeringen voor het jaar 1988 ten laste van belanghebbende te verminderen voor het geval zulks door de beslissing van het hof noodzakelijk zal worden. De inspecteur acht zich nog niet in staat de mate van de vermindering te berekenen. De aanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1988 behoeft volgens de inspecteur geen vermindering.
6.8 De vorenomschreven bereidverklaring van de inspecteur acht het hof zodanig vaag, terwijl tegen uitvoering van die bereidverklaring voor belanghebbende geen rechtsmiddel openstaat, dat van belanghebbende niet kan worden gevergd dat hij zich neerlegt bij toerekening aan het jaar 1988 waarvan de uitkomst voor hem nog niet valt te overzien.
6.9 Onder deze omstandigheden kan aan het leerstuk van de balanscontinuïteit en foutenleer uitvoering worden gegeven door de gebreken in het door belanghebbende gehanteerde systeem van winstberekening te corrigeren in het oudste nog openstaande jaar, zijnde 1989. Tussen partijen is niet in geschil dat voor dat geval belanghebbendes belastbaar inkomen dient te worden bepaald op f.17.377,--.
De uitspraak van de inspecteur dient derhalve te worden vernietigd en de aanslag dient te worden verlaagd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van f.17.377,--.
6.10 De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat het vorenstaande niet behoeft te leiden tot een veroordeling van hem in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken aangezien het thans te volgen systeem door hem reeds als primair standpunt in het vertoogschrift werd bepleit. Het hof kan de inspecteur in deze visie niet volgen. De inspecteur hield daarbij immers geen rekening met jaarlijkse indexering, zodat de thans te nemen beslissing anders uitvalt dan in het door de inspecteur bepleite systeem. Derhalve acht het hof termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten.
6.11 Nu het geschil zich uiteindelijk heeft beperkt tot de belastingheffing over een eenmalig bedrag van f.9.000,-- en een jaarlijks bedrag van naar schatting omstreeks f.4.000,-- gedurende een looptijd van 29 jaar, is het belang dat met de onderhavige procedure is gemoeid bij wijze van schatting te bepalen op meer dan f.15.000,-- doch niet meer dan f.50.000,--.
6.12 Gelet op de proceshandelingen in eerste aanleg en op die na cassatie, terwijl de beslissing over de proceskosten in cassatie reeds door de Hoge Raad is genomen, bepaalt het hof de kosten die belanghebbende redelijkerwijs voor de behandeling van de zaak heeft moeten maken met inachtneming van de omvang van het belang op f.3.727,50.
Het hof wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die deze kosten heeft te dragen.
7. De beslissing.
Het hof vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
vermindert de aanslag tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van f17.377,-;
veroordeelt de inspecteur de kosten aan belanghebbende te vergoeden, die deze heeft moeten maken in verband met de behandeling van het beroep, te bepalen op f.3.727,50 en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die deze kosten dient te dragen.
Gedaan op 12 december 1997 door prof.mr. Aardema, vice-president, mr. Pruiksma en mr. Drion, raadsheren, in tegenwoordigheid van de griffier mr. Van der Meer en ondertekend door voornoemde vice-president en door voornoemde griffier.
Uitgesproken ter openbare terechtzitting van 12 december 1997 te Leeuwarden door mr. Drion, raadsheer.
Op 17 december 1997 afschrift aangetekend verzonden aan beide partijen. De griffier van het Gerechtshof te Leeuwarden.
[Zie ook arrest HR nummer 34014 (red.)]