Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-19/00403
Uitspraak van 1 juli 2020
in het geding tussen:
[Belanghebbende] te [X] , belanghebbende,
(gemachtigde: [A] )
en
de inspecteur van Belastingdienst, kantoor Eindhoven, de Inspecteur,
(vertegenwoordigers: [B] en [C] )
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 7 mei 2019, nummer SGR 18/3210.
Procesverloop
1.1.
Aan belanghebbende is over het jaar 2015 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.608 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.498 (de navorderingsaanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is een bedrag van € 223 aan belastingrente in rekening gebracht (de beschikking belastingrente).
1.2.
Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de navorderingsaanslag en de beschikking belastingrente afgewezen.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Ter zake van dit beroep is een griffierecht geheven van € 46. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.4.
Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 128. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 17 juni 2020. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Feiten
2.1.
Op 16 april 2014 is [mevrouw D] overleden (erflaatster). In haar testament heeft erflaatster tot haar erfgenamen benoemd: belanghebbende, mevrouw [Y] en mevrouw [Z] , ieder voor een/derde gedeelte. De erfgenamen hebben de nalatenschap beneficiair aanvaard.
2.2.
Tot de nalatenschap van erflaatster behoren 8 van de 24 aandelen in de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [X BV] (hierna: de BV). De overige aandelen in de BV zijn in handen van de schoonzussen van erflaatster (de zussen van wijlen haar echtgenoot). Met betrekking tot de aandelen is, voor zover hier van belang, in het testament van de erflaatster het volgende opgenomen:
“Ik legateer, niet vrij van rechten en kosten en af te geven binnen tien (10) maanden na mijn overlijden, mijn aandelen in [de BV], gezamenlijk:
a. voor één/tweede (l/2e) onverdeeld aandeel: mijn schoonzus [1], en
b. voor één/tweede (l/2e) onverdeeld aandeel: mijn schoonzus [2],
(…)
Vruchten
De vruchten komen toe aan de legataris vanaf de dag van mijn overlijden.”
2.3.
Op 16 februari 2015, 7 mei 2015 en 27 november 2015 heeft de BV over de jaren 2013 respectievelijk 2015 en 2014 dividenden beschikbaar gesteld ter grootte van € 138.000, € 357.900 en € 120.000 (de dividenduitkeringen). Over de dividenduitkeringen is door de BV € 20.700, € 53.685 en € 18.000 aan dividendbelasting ingehouden en afgedragen.
2.4.
Bij notariële akte van 17 maart 2015 hebben de erfgenamen de aandelen in de BV overgedragen aan de legatarissen.
2.5.
Belanghebbende heeft op 16 maart 2016 aangifte IB/PVV voor het jaar 2015 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.608 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.498. In de aangifte is een bedrag van € 4.666 opgenomen als te verrekenen dividendbelasting, ingehouden op dividenduitkeringen van de BV.
2.6.
De aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 is overeenkomstig de ingediende aangifte opgelegd. Het aangegeven bedrag van € 4.666 aan dividendbelasting is daarbij als voorheffing verrekend met de verschuldigde IB/PVV.
2.7.
De Inspecteur heeft bij brief van 28 juli 2017 aangekondigd dat over het jaar 2015 een navorderingsaanslag IB/PVV zal worden opgelegd.
2.8.
Met dagtekening 12 augustus 2017 is aan belanghebbende de navorderingsaanslag opgelegd. Daarbij is het bedrag van € 4.666 aan dividendbelasting dat bij de primitieve aanslag als voorheffing met de verschuldigde IB/PVV is verrekend, nagevorderd. Tevens is een bedrag van € 223 aan belastingrente in rekening gebracht.
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep van belang, het volgende overwogen.
“12. Artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen luidt, voor zover hier van belang, als volgt.
“1. Indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, (...), kan de inspecteur de te weinig geheven belasting (...) navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.
2. Navordering kan mede plaatsvinden in alle gevallen waarin te weinig belasting is geheven, doordat:
a. een voorlopige aanslag, een voorheffing, een voorlopige teruggaaf of een voorlopige verliesverrekening ten onrechte of tot een onjuist bedrag is verrekend;
(…).”
13. Vaststaat dat de navordering in de onderhavige geval ziet op verrekende dividendbelasting. Derhalve is de navordering gegrond op artikel 16, tweede lid, onderdeel a., van de Awr en behoeft de stelling van [belanghebbende] dat de inspecteur niet over een nieuw feit beschikt geen nadere behandeling. De vraag die zich aandient is of de dividendbelasting ten onrechte is verrekend.
14. Op grond van artikel 1, eerste lid van de Wet op de dividendbelasting 1965 wordt, voor zover hier van belang, onder de naam dividendbelasting een directe belasting geven van degenen die - rechtstreeks of door middel van certificaten - gerechtigd zijn tot de opbrengst van aandelen.
Op grond van artikel 7 van de Wet op de dividendbelasting 1965 wordt de belasting geheven door inhouding op de opbrengst en dient deze inhouding te geschieden op het tijdstip waarop de opbrengst ter beschikking is gesteld.
Op grond van artikel 2.3 onder b. van de Wet inkomstenbelasting 2001 wordt inkomstenbelasting geheven over het door de belastingplichtige in het kalenderjaar genoten belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang.
15. In het testament van de erflaatster is bepaald dat haar aandelen in [X BV] bij legaat zijn vermaakt aan de schoonzussen I. en J. en dat de vruchten van de aandelen vanaf het moment van overlijden toekomen aan de legataris. De rechtbank stelt vast dat op grond van de in rechtsoverweging 14 aangehaalde artikelen de dividendbelasting werd verschuldigd op een tijdstip waarop de vruchten van de aandelen toekwamen aan de legatarissen en dat het voor de inkomstenbelasting gaat om inkomen in 2015. Aldus is [belanghebbende] na het overlijden van de erflaatster nimmer gerechtigd geweest tot de opbreng[s]t van de aandelen in [X BV] en was zij niet belastingplichtig voor de dividendbelasting. Dat een deel van de dividenden in februari 2015 beschikbaar is gesteld terwijl de aandelen in [X BV] pas in maart 2015 aan de legatarissen zijn overgedragen maakt dit niet anders.
16. [ Belanghebbende] heeft gesteld dat zij, in weerwil van het testament van de erflaatster, op enig moment wél gerechtigd is geweest tot de opbrengst van de aandelen, omdat de uitkering van dividend het gevolg is van de door [X BV] behaalde winst in de periode voor het overlijden van de erflaatster. Dit heeft ertoe geleid dat bij de afwikkeling van de nalatenschap een gedeelte van de dividenduitkering aan het vermogen van de erflaatster is toegevoegd en [belanghebbende] als erfgenaam gerechtigd is tot een gedeelte van de opbrengst van de aandelen. [Belanghebbende] heeft haar stelling niet met feitelijke gegevens onderbouwd maar ook indien de dividenden die zien op de periode voor het overlijden van de erflaatster in de boedel van erflaatster zijn gevallen, en [belanghebbende] als erfgenaam is gerechtigd tot een gedeelte van de dividenduitkering, kan niet worden volgehouden dat het gehele bedrag van op de aandelen van de erflaatster betrekking hebbende dividendbelasting ten behoeve van [belanghebbende] is ingehouden, er zijn immers drie erfgenamen. Daarbij komt dat [belanghebbende] in dat geval in haar aangifte IB/PVV voor het jaar 2015 ook inkomsten uit aanmerkelijk belang had moeten verantwoorden. [Belanghebbende] heeft dit niet gedaan. Naar het oordeel van de rechtbank is bij het opleggen van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 dan ook ten onrechte dividendbelasting verrekend. De navorderingsaanslag is terecht en naar een juist bedrag opgelegd.
17. Tegen de in rekening gebrachte belastingrente heeft [belanghebbende] geen afzonderlijke gronden aangevoerd. Gesteld noch gebleken is dat deze rente naar een onjuist bedrag of in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht in rekening is gebracht.
18. Gelet op wat hiervoor is overwogen dient het beroep ongegrond te worden verklaard.”
Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
4.1.
In geschil is (i) of de hoorplicht is geschonden en (ii) of terecht het bij de primitieve aanslag als voorheffing in aanmerking genomen bedrag aan dividendbelasting is nagevorderd.
4.2.
Belanghebbende concludeert, zo begrijpt het Hof, primair tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, alsmede van de uitspraak op bezwaar en terugwijzing naar de Inspecteur. Subsidiair concludeert belanghebbende tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak op bezwaar en de navorderingsaanslag.
4.3.
De Inspecteur concludeert primair tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. Subsidiair stelt de Inspecteur dat maximaal rekening moet worden gehouden met een voorheffing van € 2.884 aan dividendbelasting, in welk geval tevens inkomen uit aanmerkelijk belang in verband met ontvangen dividend in aanmerking genomen moet worden.
Beoordeling van het hoger beroep
Is de hoorplicht geschonden?
5.1.
Uit de stukken van het geding blijkt dat de gemachtigde van belanghebbende in bezwaar heeft verzocht om te worden gehoord. Daarbij heeft hij aangegeven dat het horen moet plaatsvinden op een locatie in de regio waar de gemachtigde kantoor houdt. Vervolgens heeft een e-mailwisseling tussen de Inspecteur en de gemachtigde plaatsgevonden waarbij de gemachtigde nog een aantal voorwaarden aan het horen heeft gesteld. Bij e-mailbericht van 14 maart 2018 heeft de Inspecteur de gemachtigde uitgenodigd voor een hoorgesprek op 29 maart 2018 om 10 uur op het kantoor van de Belastingdienst Den Haag. De Inspecteur heeft in die uitnodiging vermeld dat de stukken die betrekking hebben op het geding ter inzage zullen liggen. De gemachtigde heeft daarop laten weten dat eerst zijn eerder aan de Belastingdienst gezonden brief beantwoord moet worden en de in die brief genoemde documenten aan hem toegezonden moeten worden, alvorens een hoorzitting kan plaatsvinden. Na e-mailwisselingen over en weer heeft de Inspecteur, zonder de gemachtigde te hebben gehoord, op 18 april 2018 uitspraak op bezwaar gedaan.
5.2.
Het Hof is van oordeel dat geen sprake is van schending van de hoorplicht. Gebleken is dat de Inspecteur de gemachtigde voor een hoorzitting heeft uitgenodigd onder vermelding van datum, tijdstip en plaats. Hiermee heeft de Inspecteur voldaan aan het bepaalde in artikel 7:2, lid 1, van de Algemene wet bestuursrecht. De omstandigheid dat de gemachtigde om hem moverende redenen niet van deze uitnodiging gebruik heeft gemaakt komt voor zijn rekening. Het Hof merkt hierbij op dat de gemachtigde het hoorgesprek tevens had kunnen benutten om nader met de Inspecteur van gedachten te wisselen over de vraag of de Inspecteur verplicht was om de aangifte(n) dividendbelasting en de aanslag(en) dividendbelasting van de BV aan belanghebbende te verstrekken. De primaire stelling van belanghebbende faalt derhalve.
Kan belanghebbende de ingehouden dividendbelasting als voorheffing verrekenen?
5.3.
Belanghebbende stelt subsidiair dat de op de dividenduitkeringen ingehouden dividendbelasting als voorheffing in aanmerking moet worden genomen. Het Hof overweegt daarover het volgende.
5.4.
Voor verrekening op de voet van artikel 9.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001 komt in aanmerking “de geheven dividendbelasting”. Ingevolge artikel 1 van de Wet op de dividendbelasting 1965 (de Wet) wordt dividendbelasting geheven van degenen die “gerechtigd zijn tot de opbrengst van aandelen” in Nederland gevestigde BV’s. Belanghebbende kan het door haar in de aangifte opgenomen bedrag aan dividendbelasting dus alleen verrekenen als zij gerechtigd is tot de onderhavige dividenden.
5.5.
Erflaatster heeft de aandelen in de BV aan haar schoonzussen gelegateerd. Ingevolge het bepaalde in artikel 4:117 van het Burgerlijk Wetboek (BW) hebben de legatarissen daardoor een vorderingsrecht jegens de erfgenamen verkregen. Aangezien erflaatster niet anders heeft bepaald, was het legaat van de aandelen ingevolge artikel 6:38 BW opeisbaar bij haar overlijden. De legatarissen zijn door de levering van de aandelen door de erfgenamen op 17 maart 2015 eigenaar geworden van de aandelen.
Artikel 4:124 BW bepaalt dat een legataris aan wie een bepaald goed van de nalatenschap is vermaakt, recht heeft op uitkering van de vruchten van het hem vermaakte die de erfgenamen hebben geïnd nadat zijn vordering opeisbaar is geworden, tenzij de erflater anders heeft beschikt. Erflaatster is niet van de hoofdregel van artikel 4:124 BW afgeweken, nu volgens haar testament de vruchten van de aandelen in de BV vanaf de overlijdensdatum toekomen aan de legatarissen.
5.6.
Dit brengt met betrekking tot de dividenduitkeringen het volgende mee. Ten tijde van de dividenduitkering van 16 februari 2015 waren de legatarissen nog geen eigenaar van de aandelen. Aangezien wel reeds vanaf de overlijdensdatum de vruchten van de aandelen aan hen toekwamen, waren de legatarissen gerechtigd tot deze opbrengst van de aandelen in de zin van artikel 1 van de Wet. De uitkeringen van 7 mei en 27 november 2015 zijn gedaan nadat de legatarissen eigenaar van de aandelen waren, zodat de legatarissen ook gerechtigd waren tot die opbrengsten van de aandelen. De dividendbelasting is derhalve van de legatarissen geheven en niet van de erfgenamen.
De tussen de erfgenamen en de legatarissen gemaakte afspraak om de dividenden voor zover die betrekking hebben op 2013 en 2014 tot de overlijdensdatum, ten goede te laten komen aan de erfgenamen ter verrekening met de rekening-courantschuld van erflaatster aan de BV, kan aan het voorgaande niet afdoen. De legatarissen hebben door middel van die afspraak beschikt over de dividenden waartoe zij gerechtigd waren.
5.7.
Nu belanghebbende niet gerechtigd was tot de onderhavige dividenden, kan zij de daarop ingehouden dividendbelasting niet als voorheffing verrekenen met de door haar verschuldigde IB/PVV. De subsidiaire stelling van belanghebbende faalt derhalve eveneens.
5.8.
Belanghebbende stelt voorts, naar het Hof begrijpt, dat het niet in aanmerking nemen als voorheffing van het in de aangifte opgenomen bedrag aan dividendbelasting leidt tot een ongerechtvaardigde dubbele heffing. Belanghebbende heeft daartoe aangevoerd dat in de aangifte IB/PVV voor het jaar 2014 van erflaatster winst uit aanmerkelijk belang is aangegeven over het verschil tussen de waarde in het economische verkeer per overlijdensdatum en de verkrijgingsprijs van de aan haar toebehorende 8 aandelen in de BV. De winstreserves van de BV zijn aldus bij erflaatster in de heffing betrokken, zodat inhouding van dividendbelasting achterwege had moeten blijven.
5.9.
Die stelling faalt reeds omdat belanghebbende geen opbrengstgerechtigde is met betrekking tot de dividenden en een eventuele dubbele heffing, zo die al zou optreden, zich dus niet met betrekking tot belanghebbende kan voordoen.
Belastingrente
5.10.
Tegen de belastingrente heeft belanghebbende geen afzonderlijke gronden aangevoerd. Dat de belastingrente in strijd met de daartoe strekkende wettelijke bepalingen of enige andere regel van geschreven of ongeschreven recht in rekening is gebracht, is gesteld noch gebleken.
Slotsom
5.11.
Hetgeen hiervoor is overwogen leidt ertoe dat het hoger beroep ongegrond is.
Proceskosten
Het Hof ziet geen aanleiding één van de partijen te veroordelen in de proceskosten.
Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door I. Obbink-Reijngoud, Chr.Th.P.M. Zandhuis en F.G.F. Peters, in tegenwoordigheid van de griffier N. Veenstra. De beslissing is op 1 juli 2020 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bijde Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raadwww.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aande Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (ziewww.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
Bijlage: Toelichting rechtsmiddelverwijzing
Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.
Digitaal procederen
Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl.
Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.
Per post procederen
Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.