Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummers BK-14/00178 en 14/00179
Uitspraak van 7 oktober 2014
in het geding tussen:
[X] te [Z], belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor [P], de Inspecteur,
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraken van de rechtbank Den Haag (hierna: de rechtbank) van 28 januari 2014, nummers SGR 13/7880 en 13/7882, betreffende de hierna vermelde aanslagen.
Aanslagen, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1.
Aan belanghebbende is voor het jaar 2010 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 29.782, alsmede een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw) voor het jaar 2010.
1.2.
Belanghebbende heeft tegen de aanslagen bezwaar gemaakt. Bij uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur de bezwaren ongegrond verklaard.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. Van belanghebbende is eenmaal een griffierecht van € 44 geheven.
1.4.
De rechtbank heeft het beroep tegen de aanslag IB/PVV ongegrond en het beroep tegen de aanslag Zvw niet-ontvankelijk verklaard.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1.
Belanghebbende is van de uitspraken van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Van belanghebbende is eenmaal een griffierecht van € 122 geheven.
2.2.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.3.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 26 augustus 2014, gehouden te Den Haag. Daar zijn partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1.
Belanghebbende heeft in de periode van 1 april 2007 tot en met 8 maart 2009 uitkeringen in de vorm van een renteloze lening van de gemeente [Z] ontvangen op grond van het Besluit bijstandverlening zelfstandigen 2004 (hierna: Bbz). In het jaar 2008 heeft belanghebbende een renteloze lening ontvangen ten bedrage van € 8.416,75.
3.2.
Namens de gemeente [Z] is aan de Inspecteur bij brief van 15 oktober 2013 het volgende overzicht verstrekt:
Overzicht van de aan [belanghebbende] verstrekte leningen en uitkeringen over de jaren 2007 tot en met 2011.
1. In 2007 is een renteloze lening verstrekt over de periode 1 april 2007 tot en met 31 december 2007 ad € 7.157,23.
In 2009 is er een Bbz om niet uitkering verstrekt van netto € 9.608,09, loonheffing € 4.956,51, Zvw € 187,39 betreft de periode 1 april tot en met 31 december 2007.
2. In 2008 is een renteloze lening verstrekt over de periode 1 januari 2008 tot en met 31 december ad € 8.416,75.
In 2010 is er een Bbz om niet uitkering verstrekt van netto € 11.569,36 loonheffing € 5.814,76, Zvw € 0,00, betreft de periode 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008.
3. ln 2009 is er een renteloze lening verstrekt over de periode 1 januari 2009 tot en met 8 maart 2009 ad € 2.609,12.
In 2011 is er een Bbz om niet uitkering verstrekt van netto € 2.609,12, loonheffing € 1.284,99 en Zvw € 0,00 betreft de periode 1 januari 2009 tot en met 8 maart 2009.
3.3.
In 2010 heeft de gemeente [Z] aan belanghebbende een Bbz-uitkering om niet toegekend van € 17.483 (hierna: de Bbz-uitkering). Op dat bedrag werd € 5.815 aan loonheffing ingehouden. Uit het netto bedrag van € 11.569 werd de renteloze lening uit 2008 afgelost. Het resterende bedrag is aan belanghebbende ten titel van bijstandsuitkering uitbetaald.
Geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
4.1.
In hoger beroep is in geschil of de Inspecteur de Bbz-uitkering terecht tot het belastbare inkomen uit werk en woning heeft gerekend, en zo ja, of deze terecht in 2010 in de heffing is betrokken, welke vragen door belanghebbende ontkennend en door de Inspecteur bevestigend beantwoord worden. Voorts heeft belanghebbende een verzoek gedaan om schadevergoeding en een proceskostenvergoeding.
4.2.
Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
Conclusies van partijen
5.1.
Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraken van de rechtbank en van de uitspraken op bezwaar en tot vermindering van de aanslagen.
5.2.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraken van de rechtbank.
Oordeel van de rechtbank
6.1.
De rechtbank heeft met betrekking tot de opgelegde aanslag IB/PVV, zaaknummer SGR 13/7880, voor zover hier van belang, het volgende overwogen:
“4. Op grond van artikel 3.146, eerste lid, Wet IB 2001 worden, voor zover hier van belang, periodieke uitkeringen geacht te zijn genoten op het tijdstip waarop zij zijn ontvangen, verrekend, ter beschikking gesteld, rentedragend geworden of vorderbaar en inbaar geworden.
5. Vaststaat dat de Bbz uitkering om niet eerst in 2010 aan [belanghebbende] is toegekend. Voorts staat vast dat de gemeente [Z] deze Bbz uitkering heeft verrekend met de in 2008 aan [belanghebbende] verstrekte renteloze lening. Zoals uit even vermeld artikel volgt, wordt een periodieke uitkering ook geacht te zijn genoten op het moment dat deze is verrekend. De Bbz uitkering is daarom genoten in 2010 en terecht in dat jaar belast. Dat niet in 2010 maar in 2008 feitelijk een bedrag aan [belanghebbende] is uitbetaald, maakt dit niet anders. In 2008 was immers geen sprake van een uitkering, maar van een lening en een lening vormt geen belastbaar inkomen.
6. Dat de toekenning van de Bbz uitkering in 2010 mogelijk nadelige consequenties heeft voor aan [belanghebbende] toegekende toeslagen, maakt niet dat de aanslag op onrechtmatige wijze is vastgesteld.
7. Gelet op wat de rechtbank hiervoor heeft overwogen, is het beroep ongegrond verklaard.
8. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.”
6.2.
De rechtbank heeft met betrekking tot de opgelegde aanslag Zvw, zaaknummer SGR 13/7882, voor zover hier van belang, het volgende overwogen:
“De enige beroepsgrond die [belanghebbende] heeft aangevoerd, betreft het heffingsmoment van de aan haar in 2010 toegekende uitkering op grond van het Besluit bijstandverlening zelfstandigen (Bbz uitkering). [Belanghebbende] heeft evenwel geen belang bij dit beroep, nu het buiten aanmerking laten van genoemde uitkering niet kan leiden tot een lager bijdrage-inkomen. De Bbz uitkering is immers niet in het bijdrage-inkomen begrepen. Gelet hierop is het beroep niet-ontvankelijk verklaard (vgl. HR 16 december 1998, nr. 33916, BNB 1999/400).
Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.”
Beoordeling van het hoger beroep
7.1.
Het Bbz 2004 is met ingang van 1 januari 2004 in werking getreden en is gebaseerd op artikel 7 van de Invoeringswet Wet werk en bijstand, Stb. 2003/376 (hierna: IWWB). Dat artikel bepaalt dat bij of krachtens algemene maatregel van bestuur regels worden gesteld met betrekking tot de verlening van bijstand en bijstand in de behoefte aan bedrijfskapitaal op grond van de Wet Werk en Bijstand (hierna: WWB) aan zelfstandigen en aan personen die algemene bijstand ontvangen en voornemens zijn een bedrijf of zelfstandig beroep te beginnen en zich in verband hiermee niet beschikbaar stellen voor arbeid in dienstbetrekking gedurende een voorbereidingsperiode van ten hoogste twaalf maanden. Het Bbz 2004 is sedert 1 juli 2009 gebaseerd op artikel 78f van de WWB, welk artikel, voor zover hier van belang, niet afwijkt van artikel 7 van de IWWB.
7.2.
In het Bbz is - voor zover van belang - opgenomen:
“Artikel 5. Boekjaar
De algemene bijstand wordt per boekjaar vastgesteld.
(…)
Artikel 10. Vormen van bijstand
Algemene bijstand kan naar de regels van dit besluit worden verleend in de vorm van een renteloze geldlening, die al dan niet geheel of gedeeltelijk kan worden omgezet in een bedrag om niet of in de vorm van een bedrag om niet.
Artikel 11. Uitbetaling van lening
1. Algemene bijstand heeft voorlopig de vorm van een renteloze geldlening die in maandelijkse termijnen wordt uitbetaald.
2. Zodra het inkomen bekend is over het boekjaar waarin de in het eerste lid bedoelde bijstand is verleend, wordt de hoogte van deze bijstand definitief vastgesteld en vindt, voor zover het vermogen van de zelfstandige de van toepassing zijnde grens van artikel 3 niet te boven gaat, tot die hoogte omzetting plaats in een bedrag om niet.
Artikel 12. Definitieve vaststelling netto inkomen
1. Het college neemt een nadere beslissing met betrekking tot de verleende bijstand, bedoeld in artikel 11, eerste lid, nadat het college het netto inkomen uit bedrijf of zelfstandig beroep definitief heeft vastgesteld.
2. Indien de verleende bijstand, vermeerderd met het in het desbetreffende boekjaar behaalde netto inkomen:
a. minder is dan de jaarnorm, wordt ambtshalve voor het verschil bijstand verleend, met dien verstande dat de in totaal te verlenen bijstand niet meer bedraagt dan de jaarnorm berekend naar evenredigheid over de periode waarin over het desbetreffende boekjaar bijstand is verleend, waarbij de als geldlening verstrekte bijstand wordt omgezet in een bedrag om niet;
b. gelijk is aan de jaarnorm, wordt de als geldlening verstrekte bijstand omgezet in een bedrag om niet;
c. meer is dan de jaarnorm, wordt de bijstand ter grootte van het verschil teruggevorderd en wordt de rest van de als geldlening verstrekte bijstand omgezet in een bedrag om niet.”
7.3.
Artikel 3.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) bepaalt dat het belastbare loon behoort tot het inkomen uit werk en woning. Op de voet van artikel 3.81 van de Wet IB 2001 wordt onder loon verstaan: loon overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964).
7.4.
Ingevolge artikel 3.100, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 2001 behoren tot de belastbare periodieke uitkeringen en verstrekkingen: ‘de aangewezen periodieke uitkeringen en verstrekkingen’. Artikel 3.101, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 2001 bepaalt voorts dat tot de aangewezen periodieke uitkeringen en verstrekkingen behoren de periodieke uitkeringen en verstrekkingen die ‘worden ontvangen op grond van een publiekrechtelijke regeling’. Onder die laatste categorie gaat het om uitkeringen die rechtstreeks voortvloeien uit wettelijke regelingen van publiekrechtelijke aard, welke uitkeringen in rechte vorderbaar moeten zijn. Aan die voorwaarde wordt onder meer voldaan in geval van sociale zekerheidsuitkeringen, zoals algemene bijstandsuitkeringen die een periodiek karakter hebben. De onderhavige Bbz-uitkering moet worden aangemerkt als een regeling in de zin van artikel 3.101, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 2001.
7.5.
Artikel 34 van de Wet LB 1964 strekt tot heffing van loonbelasting ter zake van periodieke uitkeringen en verstrekkingen waarover tevens inkomstenbelasting wordt geheven; daarbij dient sprake te zijn van een periodieke uitkering of verstrekking in de zin van de Wet IB 2001 (artikel 3.100 e.v. van de Wet IB 2001).
7.6.
Artikel 34 Wet LB 1964 (tekst 2010) luidt - voor zover van belang als volgt:
“Ter vergemakkelijking van de heffing van de inkomstenbelasting kunnen bij algemene maatregel van bestuur regels worden gesteld ingevolge welke de loonbelasting mede wordt geheven van natuurlijke personen die:
a. termijnen van lijfrente of andere periodieke uitkeringen of verstrekkingen genieten;
(…).”
7.7.
Voormeld artikel 34 Wet LB is onder meer uitgewerkt in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: Uitv. Besl. 1965; tekst 2010), welk artikel, voor zover van belang, als volgt luidt:
“De loonbelasting wordt mede geheven van natuurlijke personen die de navolgende tot het belastbare inkomen (...) in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001 behorende inkomsten genieten:
(...)
g. uitkeringen ingevolge de Wet werk en bijstand (...).”
7.8.
Aan belanghebbende is in 2008 ingevolge de Wet werk en bijstand (hierna: Wwb) en op de voet van artikel 10 en 11 van het Bbz algemene bijstand verleend in de vorm van renteloze geldleningen. Deze leningen zijn in 2010 op de voet van artikel 11, tweede lid, en artikel 12 van het Bbz bij beschikking van 30 juli 2013 omgezet in bedragen om niet.
7.9.
Belanghebbende heeft aangevoerd dat de omzetting van de lening in een bedrag om niet geen periodieke uitkering vormt. Belanghebbende stelt zich hierbij op het standpunt dat de omzetting van de lening een kwijtschelding betreft en dat een kwijtschelding geen uitkering is in de zin van de Wet IB 2001. Zij verwijst hierbij naar het arrest van de Hoge Raad van 7 februari 1962, nr. 14.706, LJN AX8010, BNB 1962/105. Belanghebbende stelt voorts dat geen sprake is van periodiciteit en verwijst in dat kader naar het arrest van de Hoge Raad van 7 oktober 2005, nr. 39.687, LJN AQ7159, BNB 2006/5.
7.10.
Vooropgesteld zij dat van een uitkering in de zin van de Wet IB 2001 slechts kan worden gesproken, indien een geldsom aan de genieter is betaald of een prestatie aan hem is gedaan (zie het arrest van de Hoge Raad van 13 juni 1962, zoals weergegeven in de uitspraak van het Gerechtshof ’s-Gravenhage van 24 oktober 1962, nr. 82/1962, LJN AX9747, BNB 1963/36). De omzetting van de aan belanghebbende ter bijstand verstrekte lening in een uitkering om niet in 2010, vormt een uitkering of verstrekking in de zin van de Wet IB 2001. Dit geldt zowel in het geval de in artikel 11, tweede lid, en artikel 12 van het Bbz bedoelde omzetting moet worden gezien als een kwijtschelding van de vordering op belanghebbende als in het geval deze omzetting moet worden gezien als verrekening van een schuld tot betaling van de definitieve uitkering met de vordering op belanghebbende. In beide gevallen vindt er immers een waarde-overgang plaats en geniet belanghebbende een voordeel. Aldus is in 2010 sprake van een prestatie aan belanghebbende die is aan te merken als een uitkering in de zin van de Wet IB 2001.
7.11.
De verstrekking van een geldlening is naar zijn aard geen (periodieke) uitkering of verstrekking, omdat hiervoor een terugbetalingsverplichting geldt. Voor de vraag of sprake is van periodiciteit is van belang of op het moment van de eerste uitkering redelijkerwijs uitkeringen uit dezelfde ontstaansgrond te verwachten waren (vgl. HR 4 juni 1980, nr. 19.887, LJN AW9967, BNB 1980/200). Daarbij dient in ogenschouw te worden genomen dat de onderhavige uitkering, gelet op artikel 5 van het Bbz, niet van maand tot maand ontstaat, maar dat deze steeds over een kalenderjaar ontstaat. Dat de uitkering over een jaar ontstaat blijkt ook uit het feit dat bij vaststelling van de uitkering het jaarinkomen wordt vergeleken met de jaarnorm en het recht op bijstand derhalve niet per maand wordt toegekend.
7.12.
In casu is van periodiciteit derhalve eerst sprake indien bij de eerste omzetting (ter zake van omzetting van de ter leen verstrekte gelden in het kalenderjaar 2007 in een uitkering om niet in 2009) redelijkerwijze te verwachten was, dat deze omzetting zou worden gevolgd door een of meer omzettingen in uitkeringen om niet ingevolge het Bbz in de daarop volgende jaren. Van belang daarbij is dat de Bbz-regeling voorziet in een algemene regeling waarbij recht ontstaat op een bijstandsuitkering indien en zodra het inkomen van de aanvrager aan bepaalde eisen voldoet. Belanghebbende mocht dus redelijkerwijs verwachten dat zij, nadat zij in 2007 uit hoofde van de Bbz-regeling bedragen ter leen had ontvangen die in 2009 zijn omgezet in een uitkering om niet, zij ook in latere jaren (waaronder het onderhavige jaar) aanspraak op die regeling kan maken indien haar inkomen aan de daarin gestelde voorwaarden voldoet. Derhalve is voldaan aan het vereiste van periodiciteit.
7.13.
Met de rechtbank is het Hof voorts van oordeel dat de Bbz-uitkering op grond van artikel 3.146, eerste lid, Wet IB 2001 in 2010 is genoten en derhalve terecht in het onderhavige jaar in de belastingheffing is betrokken. Anders dan belanghebbende betoogt, vormt de lening die zij in 2008 heeft ontvangen geen belastbaar inkomen omdat ter zake daarvan een terugbetalingsverplichting bestond. Daarvan is echter wel sprake op het moment dat die lening werd verrekend - in 2010 - met de haar toegekende uitkering om niet.
7.14.
Anders dan belanghebbende wenst, biedt de wet geen mogelijkheid om de door haar genoten uitkering aan te merken als bijzonder inkomen dat voor de toepassing van de inkomensafhankelijke regelingen buiten beschouwing blijft.
7.15.
Gelet op het vorenoverwogene dient het hoger beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten en schadevergoeding
8.1.
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten in de zin van de Algemene wet bestuursrecht.
8.2.
Het Hof acht evenmin termen aanwezig om de Inspecteur te veroordelen tot het vergoeden van schade. Van overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in de arresten van de Hoge Raad van 10 juni 2011, BNB 2011/232 en 233 is geen sprake en ook overigens bestaat daartoe geen aanleiding.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraken van de rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.J.J. Vonk, H.A.J. Kroon en Chr.Th.P.M. Zandhuis, in tegenwoordigheid van de griffier mr. R.A. Brits. De beslissing is op 7 oktober 2014 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20.303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.