Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belastingrecht
nummer 11/00173
uitspraakdatum: 12 juli 2011
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de heffingsambtenaar van de gemeente Zeist (hierna: de Ambtenaar)
tegen de uitspraak van de rechtbank Utrecht van 15 maart 2010, nummer SBR 09/1198,
in het geding tussen de Ambtenaar en
X. BV te Z (hierna: belanghebbende).
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Voor het in behandeling nemen van een aanvraag tot het verkrijgen van een bouwvergunning die slechts kan worden verleend met toepassing van artikel 19, lid 1 of artikel 19, lid 2 van de Wet op de Ruimtelijke Ordening (hierna: WRO), of met toepassing van artikel 50, vijfde lid van de Woningwet, is aan belanghebbende op 27 november 2008 een aanslag leges van € 462.950 opgelegd.
1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Ambtenaar bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Utrecht (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 15 maart 2010 (verzonden op 16 maart 2010) gegrond verklaard, de uitspraak van de Ambtenaar vernietigd en de aanslag leges, naar het Hof begrijpt, eveneens vernietigd.
1.4 De Ambtenaar heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank bij het gerechtshof Amsterdam hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.5 Het gerechtshof te Amsterdam heeft de zaak op de voet van artikel 8:13 van Pro de Algemene wet bestuursrecht verwezen naar het gerechtshof te Arnhem (hierna: het Hof).
1.6 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
1.7 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 juni 2011 te Arnhem. Daarbij is verschenen en gehoord de Ambtenaar. Belanghebbende is, hoewel op de voorgeschreven wijze uitgenodigd, niet verschenen. Blijkens de gegevens van PostNL (tracktrace.postnlpakketten.nl) is de aangetekend verzonden uitnodiging voor het bijwonen van de zitting op 15 april 2011 op het (postbus)adres van de gemachtigde van belanghebbende uitgereikt.
1.8 De Ambtenaar heeft een pleitnota overgelegd.
1.9 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De vaststaande feiten
2.1 Op 20 december 2007 heeft belanghebbende bij de gemeente Zeist een bouwvergunning (fase 1) aangevraagd in verband met de voorgenomen bouw van een appartementencomplex (hierna: het bouwplan). De totale bouwsom is begroot op circa € 37.000.000.
2.2 Omdat het bouwplan in strijd was met het vigerende bestemmingsplan wordt de aanvraag mede geacht een verzoek in te houden om vrijstelling van artikel 19, lid 1, van de WRO.
2.3 Met dagtekening 16 januari 2008 heeft de Ambtenaar onder aanslagnummer 2007015800 aan belanghebbende een aanslag leges van in totaal € 893.659 opgelegd (hierna: de eerste aanslag). Voor zover van belang is de volgende specificatie aangebracht:
“(…)
Artikel 19, lid 1, of 2, (1e deel) € 462.950,00
Voorschot welstand € 4.909,00
Voorschot reguliere bouwvergunning fase 1 € 425.800,00
Totaal € 893.659,00”
2.4 Met dagtekening 27 november 2008 heeft de Ambtenaar onder aanslagnummer 2008013851 aan belanghebbende tevens een aanslag leges van € 462.950 met de omschrijving “Artikel 19 lid 1 of Pro 2, (2e deel)” opgelegd (hierna: de tweede aanslag).
2.5 Belanghebbende heeft tegen de tweede aanslag bezwaar gemaakt. De Ambtenaar heeft in zijn uitspraak van 18 maart 2009 de bezwaren ongegrond verklaard. Hiertegen is belanghebbende bij de Rechtbank in beroep gekomen. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard en geoordeeld dat deze aanslag zonder wettelijke grondslag is opgelegd.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 In geschil is of de tweede aanslag terecht is opgelegd.
3.2 De Ambtenaar stelt primair dat de Rechtbank met haar oordeel dat wet en regelgeving er niet in voorzien om de tweede aanslag op te leggen, buiten de rechtsstrijd is getreden en dat hij ten onrechte niet in de gelegenheid is gesteld om zich daartegen te verweren. Bovendien stelt hij dat voormeld oordeel onjuist is. In het geval dat onderdeel 8.5.3.5 van de bij de Legesverordening van de gemeente Zeist behorende Tarieventabel niet twee afzonderlijke belastbare feiten zou bepalen, stelt de Ambtenaar subsidiair dat het belastbare feit zich pas op 27 november 2008 (het ter inzage leggen van de bouwaanvraag op grond van het bepaalde in artikel 19a, vierde lid van de WRO) heeft voorgedaan zodat de eerste aanslag ten onrechte, want te vroeg, is opgelegd en de tweede aanslag, weliswaar te laag, maar terecht is opgelegd. Meer subsidiair stelt de Ambtenaar dat de tweede aanslag terecht is opgelegd omdat deze kan worden geconverteerd in een navorderingsaanslag.
3.3 Belanghebbende is primair van oordeel dat de Rechtbank op goede gronden de juiste beslissing heeft genomen.
3.4 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan heeft de Ambtenaar ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
3.5 De Ambtenaar concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank.
3.6 Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
4.1 De Rechtbank heeft de tweede aanslag vernietigd, omdat dat een tweede aanslag was voor hetzelfde belastbare feit en daarvoor geen wettelijke grondslag bestaat. Belanghebbende had deze grief evenwel niet aangevoerd. De Ambtenaar voert terecht aan dat de Rechtbank dusdoende buiten de rechtsstrijd is getreden. Voorts heeft de Rechtbank de goede procesorde geschonden door deze beslissing te nemen, zonder partijen in de gelegenheid te stellen zich daarover uit te laten. Deze grieven van de Ambtenaar zijn derhalve terecht voorgesteld, maar zijn in verband met hetgeen hierna wordt overwogen geen aanleiding voor vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4.2 Het staat belanghebbende vrij zich in hoger beroep te verweren, zoals zij heeft gedaan, met een standpunt dat overeenkomt met het oordeel van de Rechtbank, ook al heeft zij dat standpunt in eerste aanleg niet aangevoerd. Dit zou slechts anders zijn voor zover dit verweer ondubbelzinnig zou zijn prijsgegeven dan wel dat de behandeling ervan zou leiden tot een inbreuk op een goede procesorde (vergelijk Hoge Raad, 4 december 2009, nr. 08/02258, LJN: BG7213). Aangezien deze omstandigheden zich niet voordoen, stond het belanghebbende vrij dit standpunt in te nemen. De Ambtenaar heeft derhalve geen belang bij zijn stelling dat de Rechtbank artikel 8:69 van Pro de Algemene wet bestuursrecht heeft geschonden, nu het Hof belanghebbendes desbetreffende standpunt alsnog zal moeten behandelen. Dit neemt echter niet weg dat de Rechtbank in haar uitspraak partijen rauwelijks, dus zonder hen in de gelegenheid te stellen hun opvatting daarover kenbaar te maken, met het in hoger beroep bestreden oordeel heeft geconfronteerd. Hieraan verbindt het Hof het in 4.11 vermelde gevolg.
4.3 De aan belanghebbende opgelegde aanslagen leges zijn gebaseerd op de door de raad van de gemeente Zeist op grond van het bepaalde in artikel 229, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Gemeentewet op 31 oktober 2006 vastgestelde “Verordening op de heffing en de invordering van leges 2007” (hierna: de Verordening). Voor zover van belang luidt de Verordening als volgt:
“Artikel 2 Belastbaar Pro feit
Onder de naam “leges” worden rechten geheven ter zake van het genot van door of vanwege het gemeentebestuur verstrekte diensten, genoemd in deze verordening en de daarbij behorende tarieventabel.
Artikel 3 Belastingplicht Pro
Belastingplichtig is de aanvrager van de dienst dan wel degene ten behoeve van wie de dienst is verleend.
(…)
Artikel 5 Tarieven Pro
1 De leges worden geheven naar de tarieven, opgenomen in de bij deze verordening behorende tarieventabel.
(…)
Artikel 7 Termijnen Pro van betaling
1 In afwijking van artikel 9, eerste lid, van de Invorderingswet 1990 moeten de leges worden betaald:
a ingeval de kennisgeving als bedoeld in artikel 6 mondeling Pro wordt gedaan, op het moment van het doen van de kennisgeving;
b ingeval de kennisgeving als bedoeld in artikel 6 schriftelijk Pro wordt gedaan, op het moment van uitreiking van de kennisgeving, dan wel in geval van toezending daarvan, binnen dertig dagen na de dagtekening van de kennisgeving;
c. ingeval de leges bij wege van aanslag worden geheven, binnen één maand na dagtekening van de aanslag.”
4.4 De in de Verordening bedoelde Tarieventabel behorende bij de Legesverordening 2007 (hierna: de Tarieventabel) luidt, voor zover van belang, als volgt:
“Hoofdstuk 8 Bouwvergunningen c.a.
(…)
Bouwvergunningen
8.2 Het tarief voor het in behandeling nemen van:
(…)
8.2.3 een aanvraag tot het verkrijgen van een reguliere bouwvergunning zoals bedoeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel p van de Woningwet:
(…)
8.2.3.3 indien de bouwkosten meer dan € 20.000.000,- bedragen:
een bedrag van: 481.000,00
vermeerderd met een bedrag van: 10,90
voor elke € 500,- bouwkosten of een gedeelte daarvan dat de € 20.000.000 aan bouwkosten overstijgt.
8.2.4 een aanvraag tot het verkrijgen van een bouwvergunning eerste fase, als bedoeld in artikel 56a, tweede lid van de Woningwet 50% van het bedrag naar het tarief en berekend volgens de onder 8.2.3 genoemde methode.
(…)
8.2.6 een aanvraag tot het verkrijgen van een bouwvergunning tweede fase, als bedoeld in artikel 56a, derde lid van de Woningwet 50% van het bedrag naar het tarief en berekend volgens de onder 8.2.3 genoemde methode,
(…)
Verhogingen in verband met bestemmingsplanwijzigingen / bouwen
8.5.1 Als de aanvraag betrekking heeft op een bouwplan (…) wordt het overeenkomstig 8.2.2, onderscheidenlijk 8.2.3, 8.2.4 of 8.2.5, berekende bedrag verhoogd met:
(…)
8.5.2 Als de aanvraag betrekking heeft op een bouwplan (…) wordt het overeenkomstig 8.2.2, onderscheidenlijk 8.2.3, 8.2.4 of 8.2.5, berekende bedrag verhoogd
(…)
8.5.3.4 indien de bouwkosten meer dan € 20.000.000,- bedragen:
een bedrag van: 523.000,00
vermeerderd met een bedrag van: 11,85
voor elke € 500,- bouwkosten of een gedeelte daarvan dat de € 20.000.000 aan bouwkosten overstijgt.
8.5.3.5 met dien verstande;
dat 50% van het aldus vastgestelde bedrag moet worden voldaan bij indiening van de (concept-)aanvraag; en dat de resterende 50% moet worden voldaan bij de terinzagelegging van de aanvraag als bedoeld in artikel 19a, lid 4, van de Wet op de Ruimtelijke Ordening”
4.5.1 Niet in geschil is dat het in 2.1 bedoelde bouwplan in strijd was met het vigerende bestemmingsplan en dat de bouwaanvraag mede geacht wordt een verzoek om vrijstelling van het bepaalde in artikel 19 WRO Pro in te houden. Op grond van het bepaalde in artikel 2 van Pro de Verordening en onderdeel 8.5.3 van de Tarieventabel mogen in dat geval leges worden geheven in verband met het in behandeling nemen van een bouwaanvraag waarvoor slechts een vergunning kan worden verleend met toepassing van artikel 19, lid 1 of lid 2 van de WRO.
4.5.2 Op grond van de onderdelen 8.2, 8.2.4 en 8.2.6 van de Tarieventabel geldt voor het in behandeling nemen van een reguliere bouwvergunning het in die onderdelen genoemde (reguliere) tarief. Zoals blijkt uit de cursieve aanduiding boven onderdeel 8.5.1 van de Tarieventabel en de inhoud van de onderdelen 8.5.1 en 8.5.2 van de Tarieventabel, kan het legesbedrag onder de daar genoemde omstandigheden worden verhoogd.
4.5.3 In de tekst van onderdeel 8.5.3 van de Tarieventabel is niet opgenomen dat enig legesbedrag wordt verhoogd. In afwijking van de voorgaande teksten is opgenomen: "bedraagt het tarief". Het Hof leidt hieruit af dat het (hogere) tarief van onderdeel 8.5.3 het reguliere tarief vervangt en niet aanvult. Het Hof vindt voor dit oordeel ondersteuning in de veronderstelling dat de in onderdeel 8.5.3 omschreven omstandigheid de omvang van de te verrichten dienst vergroot.
4.5.4 Onderdeel 8.5.3 van de Tarieventabel biedt derhalve niet de mogelijkheid naast het heffen ter zake van het in behandeling nemen van een aanvraag tot het verkrijgen van een bouwvergunning ook leges te heffen ter zake van het in behandeling nemen van het hiervoor bedoelde verzoek om vrijstelling.
4.6 De Ambtenaar heeft primair gesteld dat op grond van het bepaalde in onderdeel 8.5.3.5 van de Tarieventabel, twee belastbare feiten – namelijk de indiening van de (concept)aanvraag en de terinzagelegging – te onderscheiden zijn en dat voor elk van deze belastbare feiten een afzonderlijke aanslag kan worden opgelegd. Naar het oordeel van het Hof is echter slechts sprake van één, in onderdeel 8.5.3 in samenhang met onderdeel 8.2 van de Tarieventabel omschreven, belastbaar feit, te weten het in behandeling nemen van een bouwaanvraag die betrekking heeft op een bouwplan waarvoor een vergunning slechts kan worden verleend na toepassing van de zogenoemde vrijstellingsprocedure. Uit de duidelijke bewoordingen van de Tarieventabel kan geen andere conclusie worden getrokken dan dat het op basis van onderdeel 8.5.3.4 vastgestelde bedrag (in dit geval € 925.900), de leges vormt die ter zake van dit belastbare feit verschuldigd zijn. Dat de verschuldigde leges ingevolge het bepaalde in artikel 8.5.3.5 van de Tarieventabel in twee termijnen moeten worden voldaan – 50% bij de indiening van de (concept)aanvraag en 50% bij de terinzagelegging – maakt dit niet anders. De stelling van de Ambtenaar dat in de Tarieventabel geen regeling van betalingstermijnen kan zijn opgenomen omdat dit exclusief in artikel 7 van Pro de Verordening is geregeld, kan niet tot een ander oordeel leiden. Immers, niet valt in te zien waarom in de Tarieventabel geen, van de Verordening afwijkende of aanvullende, bepaling kan zijn opgenomen, nu de Verordening dat niet verbiedt en de Tarieventabel – nevenschikkend – onlosmakelijk met de Verordening is verbonden.
Evenmin heeft de Ambtenaar ter onderbouwing van zijn stellingen aanwijzingen uit de totstandkominggeschiedenis van de Verordening en/of de Tarieventabel dan wel de voorlopers daarvan aangedragen die het Hof aanleiding geven anders te oordelen.
Vaststaat dat geen sprake is van voorlopige aanslagen en dat de Ambtenaar reeds bij de eerste aanslag ter zake van het belastbare feit – zij het tot een te laag bedrag – leges heeft geheven. Derhalve bestaat geen rechtsgrond om, ter zake van het niet geheven gedeelte van het verschuldigde bedrag, een tweede aanslag op te leggen.
4.7 De Ambtenaar heeft subsidiair gesteld dat, voor zover in onderdeel 8.5.3.5 van de Tarieventabel slechts één belastbaar feit wordt gedefinieerd, de terinzagelegging van de bouwaanvraag een noodzakelijke voorwaarde vormt voor het ontstaan van dat belastbare feit. Op grond daarvan zou de eerste aanslag prematuur en slechts de tweede aanslag rechtmatig zijn opgelegd. Gelet op het in 4.6 gegeven oordeel wordt ook deze stelling verworpen. Het belastbare feit wordt immers niet in onderdeel 8.5.3.5 maar in onderdeel 8.5.3. in samenhang met onderdeel 8.2 van de Tarieventabel gedefinieerd. De terinzagelegging vormt geen voorwaarde voor het ontstaan daarvan.
4.8 De meer subsidiaire stelling van de Ambtenaar houdt in dat de in geschil zijnde aanslag beschouwd dient te worden als een geconverteerde navorderingsaanslag. Wil een beroep op conversie kunnen slagen dan dient onder andere voldaan te zijn aan het bepaalde in artikel 16, eerste lid, laatste volzin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Artikel 16, lid 1, eerste volzin, van de AWR behelst de hoofdregel dat indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting kan navorderen. De tweede volzin van dit artikellid bevat een uitzondering op die hoofdregel: een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is. Gelet op het in 4.6 vermelde oordeel had de eerste aanslag € 925.900 dienen te bedragen en is de oorzaak van het opleggen van een te lage eerste aanslag van slechts de helft van dit bedrag gelegen in een onjuiste opvatting van de Amtenaar omtrent de uitleg van de Tarieventabel. Een onjuist inzicht in het recht ten tijde van het opleggen van de eerste aanslag brengt, bij afwezigheid van kwade trouw aan de zijde van belanghebbende, met zich mee dat voldaan is aan de tweede volzin van het eerste lid van artikel 16 van Pro de AWR (vergelijk: Hoge Raad 8 augustus 2003, nr. 37.570, LJN: AI0921) zodat de door de Ambtenaar beoogde conversie wegens het ontbreken van een nieuw feit niet mogelijk is. De stelling van de Ambtenaar dat het benodigde nieuwe feit is gelegen in de omstandigheid dat op 16 januari 2008 (dagtekening van de eerste aanslag) nog niet bekend is of aan het verzoek om vrijstelling op grond van artikel 19 van Pro de WRO medewerking zal worden verleend en of het ter inzage zal worden gelegd, wordt door het Hof verworpen. Deze stelling miskent dat in onderdeel 8.5.3.5 van de Tarieventabel niet een afzonderlijk belastbaar feit is omschreven.
4.9 Ook de stelling van de Ambtenaar dat voor conversie van de onderwerpelijke aanslag in een navorderingsaanslag een “nieuw feit” mag ontbreken omdat belanghebbende wist dat met het opleggen van de eerste aanslag de belastingschuld nog niet definitief geformaliseerd was, wordt verworpen. Gesteld noch gebleken is dat de Ambtenaar ten tijde van de uitreiking van het aanslagbiljet reeds aan belanghebbende had aangegeven dat de aanslag ten gevolge van een door de Ambtenaar nader aangeduide misslag van feitelijke of rechtskundige aard onjuist was vastgesteld (vergelijk: Hoge Raad 17 oktober 1990, nr. 26 299, BNB 1991/118 en Hoge Raad 9 juli 1999, nr. 34 665, BNB 1999/381). Voor een verdergaande bevoegdheid tot het opleggen van een navorderingsaanslag in een geval als het onderhavige is naar het oordeel van het Hof geen plaats. Evenmin is het opleggen van de onjuiste aanslag het gevolg van een vergissing die heeft geleid tot een discrepantie tussen wat de Ambtenaar wilde en wat in het aanslagbiljet is vastgelegd, zoals bijvoorbeeld een schrijf-, reken-, overname-, of intoetsfout (vergelijk HR 25 februari 2005, nr. 40.456, LJN AS7932). Er is immers sprake van een verwijtbaar onjuist inzicht van de Ambtenaar in het recht.
4.10 Op grond van het vorenstaande is het Hof van oordeel dat de Rechtbank tot een juiste beslissing is gekomen. Het hoger beroep van de Ambtenaar is ongegrond.
4.11 Gelet op hetgeen in 4.2 is overwogen ziet het Hof aanleiding om van de gemeente Zeist in afwijking van het bepaalde in artikel 27l, derde lid van de AWR geen griffierecht te heffen.
5. Kosten
Het Hof ziet aanleiding de Ambtenaar te veroordelen in de proceskosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Daaraan staat de hiervoor onder 4.1 en 4.2 vermelde werkwijze van de Rechtbank niet in de weg, nu belanghebbende die onjuiste werkwijze niet heeft uitgelokt of bevorderd. Het Hof stelt de kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 437.
6. Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank en veroordeelt de Ambtenaar in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 437.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J. Kromhout, voorzitter, mr. J.P.M. Kooijmans en mr. J. van de Merwe, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.
De beslissing is op 12 juli 2011 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(A. Vellema) (A.J. Kromhout)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.