Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belastingrecht
nummer 09/00256
uitspraakdatum: 13 juli 2010
uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X te Z (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de Rechtbank Arnhem van 16 juni 2009, nummer AWB 08/5367, in het geding tussen belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/P (hierna: de Inspecteur)
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 2005 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 24.641.
1.2 De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 21 november 2008 het bezwaar van belanghebbende gegrond verklaard en de aanslag verminderd tot een, berekend naar een inkomen uit werk en woning van € 23.778.
1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Het hogerberoepschrift is ter griffie van het Hof ontvangen op 20 juli 2009.
1.5 De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.6 Bij het onderzoek ter zitting op 21 april 2010 te Arnhem zijn verschenen belanghebbende, bijgestaan door haar zuster, alsmede de Inspecteur.
1.7 Van de zitting is het proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. Feiten
2.1 Voor de feiten verwijst het Hof naar de door de Rechtbank vastgestelde feiten. In haar uitspraak heeft de Rechtbank de feiten als volgt vastgesteld (waarbij eiseres dient te worden gelezen als belanghebbende en verweerder als de Inspecteur):
“Eiseres is geboren in 1952. Zij heeft onder meer lichamelijke beperkingen aan benen, armen en handen, is arbeidsongeschikt en genoot in 2005 een WAO-uitkering van € 26.594.
Eiseres woont in 2005 ongehuwd samen met de heer Y. Bij het indienen van de aangifte IB/PVV 2005 is niet geopteerd voor fiscaal partnerschap.
Eiseres heeft voor het jaar 2005 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 19.968. In de aangifte heeft eiseres een persoonsgebonden aftrek in verband met uitgaven wegens ziekte en invaliditeit opgevoerd van € 9.604. Rekening houdend met de drempel van € 2.978, heeft eiseres een aftrek geclaimd van € 6.626. In aanvulling hierop heeft eiseres een specificatie van haar ziektekosten verstrekt waarbij ze in totaal haar ziektekosten heeft berekend op € 9.989.
Bij de aanslagregeling IB/PVV over 2005 heeft verweerder de volgende posten niet of niet geheel aangemerkt als aftrekbare buitengewone uitgaven wegens ziekte en invaliditeit:
mengkom en elektrische tandenborstel € 199
aftrek wegens kleding en beddengoed € 523
rente flexibel krediet € 2.860
rente A (tuinlease) € 208
aftrek wegens chronische ziekte € 787
Totaal € 4.577
Verweerder heeft in totaal, rekening houdend met de drempel van € 2.978 en de verhogingsfactor, een bedrag van € 1.953 als aftrekbare buitengewone uitgaven wegens ziekte en invaliditeit in aanmerking genomen. Dienovereenkomstig is de definitieve aanslag IB/PVV over 2005 opgelegd.
Eiseres heeft bezwaar aangetekend tegen de opgelegde aanslag.
Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder alsnog de aftrek verleend voor kleding en beddengoed. Het belastbaar inkomen uit werk en woning is vastgesteld op € 23.778.”
3. Geschil
3.1 Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur terecht de volgende correcties heeft aangebracht op de door belanghebbende geclaimde persoonsgebonden aftrek in verband met buitengewone uitgaven wegens ziekte en invaliditeit:
rente lening Tuinlease t.b.v. verhard tuinpad € 208
rente lening Flexibel Krediet t.b.v. reiskosten Sri Lanka € 2.860
aanschaf elektrische tandenborstel en mengkom € 199
totaal correctie € 3.267
3.2 In hoger beroep is de weigering van de vaste aftrek voor uitgaven wegens chronische ziekte tussen partijen niet meer in geschil.
4. Overwegingen
Wet- en regelgeving
4.1 Ingevolge artikel 6.17, eerste lid en onderdeel a, van de van de Wet inkomstenbelasting 2001, tekst 2005 (hierna: de Wet) worden als uitgaven wegens onder meer ziekte en invaliditeit aangemerkt de daarmee verband houdende uitgaven voor genees- en heelkundige hulp, met inbegrip van farmaceutische en andere hulpmiddelen en vervoer. In artikel 6.17, tweede lid, eerste volzin, van de Wet wordt als hulpmiddel mede aangemerkt een middel dat de persoon in staat stelt tot het verrichten van een normale lichaamsfunctie waartoe hij zonder dat middel niet in staat zou zijn. In de tweede volzin van dit tweede lid is de mogelijkheid opgenomen dat bij algemene maatregel van bestuur regels worden gesteld met betrekking tot de aard van de hulpmiddelen ter zake waarvan uitgaven in aanmerking kunnen worden genomen.
4.2 Artikel 20a van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001 (hierna: het Uitvoeringsbesluit) geeft uitvoering aan de in artikel 6.17, tweede lid, van de Wet genoemde mogelijkheid om nadere regels te stellen. In artikel 20a van het Uitvoeringsbesluit wordt voorzover hier van belang bepaald dat tot andere hulpmiddelen, bedoeld in artikel 6.17, eerste lid, onderdeel a, van de Wet worden gerekend:
“a. aanpassingen van een woning, woonboot, woonwagen of aanhorigheid daarvan, die vanwege een functiebeperking op medisch voorschrift zijn aangebracht ten behoeve van een persoon als bedoeld in artikel 6.16, onderdelen a en g, van de wet, voorzover de aanpassingen niet leiden tot een waardevermeerdering van de woning, woonboot, woonwagen of aanhorigheid daarvan welke uitgaat boven tien procent van de op de belastingplichtige drukkende aanpassingskosten;
b. zaken en aanpassingen van zaken, niet zijnde een aanpassing van een woning, woonboot, woonwagen of aanhorigheid daarvan, ten behoeve van een persoon als bedoeld in artikel 6.16, onderdelen a en g, van de wet, voorzover deze zaken en aanpassingen van een zodanige aard zijn dat zij hoofdzakelijk door zieke of invalide personen worden gebruikt”.
4.3 Met ingang van 1 januari 2002 is een tweede lid toegevoegd aan artikel 6.17 van de Wet. Daarin is bepaald dat als hulpmiddel mede wordt aangemerkt een middel dat de belastingplichtige in staat stelt tot het verrichten van een normale lichaamsfunctie waartoe hij zonder dat middel niet in staat zou zijn, zoals bijvoorbeeld gehoorapparaten, brillen en protheses. Ook aanpassingen aan woningen en andere zaken kunnen onder omstandigheden tot de hulpmiddelen worden gerekend.
4.4 Uit de toelichting op het Besluit van 12 maart 2003 (Stb. 112, bladzijden 3-6) tot wijziging van het Uitvoeringsbesluit volgt dat ook kosten van bepaalde aanpassingen van een woning die vanwege een functiebeperking op medisch voorschrift zijn aangebracht onder voorwaarden in aftrek kunnen komen. In de brief van 11 november 2002, nr. WDB2002/00711, aan de voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal heeft de staatssecretaris van Financiën daarbij ook als voorbeeld genoemd het, vanwege een functiebeperking en op medische indicatie, betegelen van een tuinpad om dit begaanbaar te maken voor een rolstoelgebruiker.
4.5 Het eerste lid van Hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel ASa, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Invoeringswet) bepaalt dat voor de kalenderjaren 2001, 2002, 2003, 2004 en 2005 renten van schulden, voor zover deze renten verband houden met schulden die op 31 december 2000 bestaan en zijn aangegaan ter bekostiging van uitgaven ter zake van ziekte of invaliditeit, mede als buitengewone uitgaven in de zin van afdeling 6.5 van de Wet worden aangemerkt. Daarbij worden schulden geacht te zijn aangegaan ter bekostiging van uitgaven ter zake van ziekte of invaliditeit indien de renten van deze schulden volgens de bepalingen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, zoals deze luidden op 31 december 2000, op grond van artikel 45, vijfde lid, onder 3º, als persoonlijke verplichtingen zouden zijn aangemerkt.
4.6 Het Hof stelt in deze zaak voorop dat, voor zover belanghebbende heeft gesteld de wettelijke regeling van de buitengewone uitgaven in de Wet onrechtvaardig te vinden, de rechter – op grond van het bepaalde in artikel 11 van Pro de Wet algemene bepalingen – niet bevoegd is de billijkheid van een wettelijke regeling te beoordelen doch slechts of de in een bepaald tijdvak geldende wettelijke bepaling juist is toegepast.
Mengkom en tandenborstel
4.7 Ter zake van de uitgaven voor de aanschaf van een mengkom ten behoeve van een keukenmachine alsmede een elektrische tandenborstel met toebehoren, heeft het volgende te gelden.
4.8 Op de voet van artikel 6.17, tweede lid, van de Wet juncto artikel 20a, onderdeel b, van het Uitvoeringsbesluit kan aftrek worden verleend, indien het hulpmiddel een bijzondere hoedanigheid bezit die meebrengt dat deze hoofdzakelijk wordt gebruikt door zieke en/of invalide personen, dan wel naar haar aard een door ziekte of invaliditeit gestoorde elementaire lichaamsfunctie kan overnemen. Daartoe is onvoldoende dat er een causaal verband bestaat tussen de aanschaf en het gebruik van het middel en een vermindering van belanghebbendes klachten als gevolg waarvan een elementaire lichaamsfunctie beter kan worden uitgeoefend (vergelijk de arresten van de Hoge Raad van 25 april 2001, nr. 36 029, LJN AB1297, BNB 2001/273, van 5 maart 2004, nr. 38 428, LJN AO5054, BNB 2004/170 en van 14 september 2007, nr. 41 597, LJN BB3439 , BNB 2007/316).
4.9 Blijkens de parlementaire geschiedenis heeft de wetgever de uitgaven ter zake van ziekte en invaliditeit willen beperken tot die uitgaven die daarmee in direct verband staan. Het feit dat de invalide mens zich ziet gesteld voor extra – soms hoge – uitgaven brengt niet zonder meer mee dat die uitgaven het karakter dragen van de kosten waarop de wettelijke regeling ziet.
4.10 Ter zake van de aanschaf van een mengkom ten behoeve van een keukenmachine en een elektrische tandenborstel met toebehoren, is naar het oordeel van het Hof geen sprake van middelen die hoofdzakelijk door zieke en/of invalide personen plegen te worden gebruikt. Deze middelen worden immers ook door gezonde, niet zieke en/of invalide personen gebruikt. Dat deze middelen volgens belanghebbende – zoals het Hof begrijpt – de handfunctie overnemen waardoor belanghebbende (beter) in staat wordt gesteld te koken en haar tanden te poetsen, doet daaraan niet af. Naar het oordeel van het Hof zijn dit evenmin middelen die naar hun aard de gestoorde lichaamsfunctie van belanghebbende kunnen overnemen. Deze uitgaven zijn derhalve niet aan te merken als hulpmiddelen als bedoeld in artikel 6.17, tweede lid, van de Wet juncto artikel 20a, onderdeel b, van het Uitvoeringsbesluit.
Rente Tuinlease in verband met de aanleg van een verhard tuinpad
4.11 Belanghebbende heeft in verband met een in het jaar 1998 aangegane schuld wegens tuinaanleg, waaronder een verhard tuinpad, een bedrag van € 208 aan rente in aftrek gebracht als uitgaven wegens ziekte en invaliditeit. Het verharde tuinpad is aangelegd om de tuin begaanbaar te maken voor belanghebbendes scootmobiel, welke door belanghebbende in een in de tuin gebouwde berging wordt gestald en alwaar de bij de scootmobiel behorende accu’s worden opgeladen.
4.12 Tussen partijen is niet in geschil dat, gelet op de onder punt 4.4 genoemde toelichting bij artikel 20a, aanhef en onderdeel a, van het Uitvoeringsbesluit – met name het aldaar genoemde voorbeeld –, de aanleg van het verharde tuinpad met ingang van 1 januari 2002 tot de ‘andere hulpmiddelen’, als bedoeld in artikel 6.17, eerste lid en onderdeel a, van de Wet moet worden gerekend. Voorts is tussen partijen niet in geschil dat van de door belanghebbende in het onderhavige jaar betaalde rente een bedrag van € 208 is toe te rekenen aan het gedeelte van de lening dat is opgenomen voor de aanleg van het tuinpad. Het Hof is van oordeel dat de overgangsregeling als bedoeld in het eerste lid van artikel I, onderdeel ASa, van de Invoeringswet niet op onderhavige situatie ziet, omdat voor het antwoord op de vraag of de rente aftrekbaar is, moet worden getoetst aan de tot 31 december 2000 geldende regelgeving van artikel 45, vijfde lid, onder 3º juncto artikel 46, derde lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Op grond van de destijds geldende regelgeving is de aanleg van een verharde tuinpad niet als ‘hulpmiddel’ aan te merken en kan de rente niet worden aangemerkt als persoonlijke verplichting in de zin van artikel 45, vijfde lid, onder 3º, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964.
Rente Flexibel Krediet in verband met uitgaven ten behoeve van de reizen naar Sri Lanka
4.13 Belanghebbende heeft in haar aangifte een bedrag van € 2.860 aan buitengewone uitgaven opgevoerd. Dit bedrag ziet op rentebetalingen in verband met een doorlopend krediet dat belanghebbende in het jaar 1987 is aangegaan en waarvan zij onder meer een aantal reizen naar Sri Lanka, gemaakt in de periode 1995 tot en met 2000, heeft bekostigd.
4.14 Uit de parlementaire geschiedenis van artikel 6.17 van de Wet blijkt dat voormeld artikel is ontleend aan artikel 46, derde lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Met de ten opzichte van artikel 46, derde lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 gewijzigde formulering wordt door de wetgever geen inhoudelijke wijziging beoogd, aldus de Memorie van Toelichting, Kamerstukken II 1998/1999, 26 727, nr. 3, blz. 257. Uit de Memorie van Toelichting, Kamerstukken II 1969/1970, 10 790, nr. 3, blz. 170, betreffende de wijziging van de regeling voor aftrek van buitengewone lasten van artikel 46 van Pro de Wet op de inkomsten¬belasting 1964 blijkt dat de wetgever met ingang van het jaar 1971 de voordien bestaande regeling met betrekking tot uitgaven ter zake van ziekte wenste te beperken tot de uitgaven die in direct verband met de ziekte of invaliditeit kunnen worden gebracht en dat uitgaven voor reizen om gezondheidsredenen niet meer tot de uitgaven ter zake van ziekte of invaliditeit behoren te worden gerekend. Vaste jurisprudentie die in dit verband is gewezen, duidt erop dat een reis die in verband met de ziekte worden gemaakt naar een land met een voor een belastingplichtige gunstig klimaat, ook al vindt dit plaats op medisch advies en al wordt een nauwkeurig medisch voorschrift nageleefd, niet kunnen worden aangemerkt als genees- of heelkundige hulp. Belanghebbende heeft gedurende haar verblijf op Sri Lanka (ook in hotel Sumadai) geen medische behandeling ondergaan, noch is aan haar medische zorg verleend, als bedoeld in de Wet. De ter zake van de reis naar en het verblijf op Sri Lanka aan belanghebbende in rekening gebrachte kosten vormen mitsdien geen uitgaven ter zake van ziekte of invaliditeit. Daarom behoort de rente op de voor de bekostiging van die reizen afgesloten lening, niet tot de buitengewone uitgaven.
Slotsom
4.15 Gelet op het vorenoverwogene heeft de Rechtbank een juiste beslissing genomen. Het Hof zal dan ook de uitspraak van de Rechtbank bevestigen.
5. Kosten
Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is gedaan door mr. P. van der Wal, voorzitter, mr. J. van de Merwe en mr. A.J.H van Suilen in tegenwoordigheid van mr. drs. W.J.N.M. Snoijink als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 13 juli 2010.
De griffier, De voorzitter,
(W.J.N.M. Snoijink) (P. van der Wal)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 13 juli 2010.
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.