Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belastingrecht
nummers 09/00178 en 09/00179
uitspraakdatum: 13 juli 2010
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X bv te Z (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 29 april 2009, nummers AWB 08/213 en 08/214, in het geding tussen belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/P (hierna: de Inspecteur)
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2002 een aanslag in de vennootschapsbelasting (hierna: de aanslag 2002) opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 450.749 en, naar het Hof begrijpt, een bij beschikking vastgesteld verlies van nihil. Tevens is bij beschikking de verschuldigde heffingsrente vastgesteld op een bedrag van € 22.176.
1.2. Aan belanghebbende is voor het jaar 2003 een aanslag in de vennootschapsbelasting (hierna: de aanslag 2003) opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van nihil. Tevens is bij beschikking het over dat jaar geleden verlies vastgesteld op een bedrag van € 72.427 en de te vergoeden heffingsrente op een bedrag van € 20.
1.3. Op de bezwaren tegen deze aanslagen, de verliesvaststellingsbeschikkingen en, naar het Hof begrijpt, de heffingsrentebeschikking die ziet op het jaar 2002 heeft de Inspecteur bij zijn uitspraken op bezwaar de aanslagen en beschikkingen gehandhaafd.
1.4. Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij haar uitspraak van 29 april 2009 de beroepen ongegrond verklaard.
1.5. Tegen de uitspraak van de Rechtbank is belanghebbende in hoger beroep gekomen. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.6. Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft, alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
1.7. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 maart 2010 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, A, bijgestaan door B en namens de Inspecteur C, bijgestaan door D.
1.8. Partijen hebben bij het onderzoek ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof. Deze pleitnota’s en de bij de pleitnota van belanghebbende gevoegde twee bijlagen worden, zonder bezwaar van de wederpartij, door het Hof tot de stukken van het geding gerekend.
1.9. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
1.10. Na sluiting van het onderzoek ter zitting is op 26 mei 2010 per faxbericht een brief van belanghebbende (met bijlagen) van dezelfde datum bij het Hof binnengekomen. Het Hof ziet hierin geen aanleiding om het onderzoek op grond van het bepaalde in artikel 8:68 Algemene wet bestuursrecht te heropenen en zal op deze stukken derhalve geen acht slaan.
2. De vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende is opgericht op 27 maart 2002. Haar aandeelhouders zijn E voor 50,11%, zijn echtgenote F voor 46,46% en hun zoon G voor 3,43% van de aandelen.
2.2. E en F hebben tot en met 31 december 2000 voor hun rekening en risico een landbouwonderneming gedreven. In deze onderneming is een vervangingsreserve gevormd voor de boekwinst behaald bij de verkoop van een melkquotum in het jaar 1999.
2.3. Met terugwerkende kracht tot 31 december 2000 hebben E en F de onderneming met toepassing van artikel 18 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 ingebracht in belanghebbende. Vanaf die datum wordt de onderneming voor rekening en risico van belanghebbende gedreven.
2.4. G is in het verleden samen met zijn echtgenote geëmigreerd naar Q, Ohio, Verenigde Staten om daar een landbouwonderneming te beginnen. Hiervoor zijn hem middelen verstrekt door de onderneming van zijn ouders tot een bedrag van € 774.608. Vanaf het jaar 2001 heeft ook belanghebbende middelen aan G verstrekt.
2.5. Op 14 maart 2001 hebben G en zijn echtgenote een limited liability company opgericht naar het recht van de staat Ohio (Verenigde Staten (hierna: VS)) met de naam H limited liability company (hierna: H LLC).
2.6. Op 14 maart 2001 zijn eveneens de Articles of organization van H LLC vastgesteld, die op 23 maart 2001 zijn gedeponeerd bij de Secretary of State in R, Ohio. De Articles of organization bevatten de volgende artikelen:
“FIRST: The name of said limited liability company shall be H LLC.
SECOND: This limited liability company shall exist for no stated period of years and shall be perpetual.
THIRD: The address to which interested persons may direct requests for copies of any operating agreement and any bylaws of this limited liability company is:
(Hof: adres G)
FOURTH: The purpose for which the limited liability company is organized:
(A) To own and operate a dairy farm, and to do any and all things necessary or incident thereto; and
(B) To engage in and do any lawful act concerning any or all lawful business for which limited liability companies may be organized according to the laws of the State of Ohio, including all powers and purposes now hereafter permitted by law to a limited liability company.
FIFTH: Additional members may be admitted at such times and on such terms and conditions as all members may unanimously agree and as provided in the operating agreement of the company.
SIXTH The remaining members of the company may continue the business upon the death, retirement, resignation, expulsion, bankruptcy of dissolution of a member or occurrence of any other event which terminates the continued membership of a member in the company upon unanimous agreement, and as provided in the operating agreement of the company.”.
2.7. De operating agreement van H LLC, waarnaar onder andere in de Articles of organization wordt verwezen, is op 20 juni 2001 door G vastgesteld en luidt als volgt:
“ This operating agreement is executed this 15th day of June, 2001, by G, being the sole member of H LLC:
1. Identitity of members: The company shall have one (1) member, to-wit: G, (Hof: adres G). The Company may admit additional members only with the consent of the member, or the consent of all members if the Company should in the future have more than one member.
2. Capital Investment: The company acknowledges receipt of the sum of (…) $ 5,000.00 (…), representing the member, G’s initial capital contribution. The company may accept additional capital contribution from member(s), with the consent of all of the members, and upon such terms and conditions as the member(s) may determine. (…)
3. Allocation of Profits & Losses: All profits and losses shall pass through directly to the members for income tax purposes in proportion to their ownership interest in the Company. So long as the Company has one (1) member, all profits and losses shall inure directly to that partner.
4. Management: The sole member, G, shall act as the operating manager of the Company, with full power and authority to acquire, sell, transfer company property, to borrow money, pledge or mortgage company property to sign any and all promissory notes, or other documents or instructions on behalf of the Company, without further evidence of authority. Said operating manager shall be paid reasonable compensation for his services, as determined by the member(s) (…).
5. All Members to be Liable for Certain Financial Obligations: Notwithstanding any other statutory or common law provision to the contrary, all members shall be required as a condition of membership to assume and be personally liable for any and all loans of the Company from any financial institutions or third party creditor, particularly including, but not limited to loans to finance the acquisition of the Company’s assets.
6. Tax Status as a Pass-Through Entity: The Company shall elect to be disregarded as a separate entity for tax purposes, (if it has only one member), or taxed as a partnership (if it has more than one member), so that any and all taxable income or deductible losses pass through directly to the member(s). (…) Under no circumstances shall the Company make any election or perform any act that will cause it to receive corporate tax treatment, or cause it to become recognized otherwise as a separate taxable entity for U.S. or foreign income tax purposes.”.
2.8. De vijfde bepaling van de operating agreement (hierna: bepaling 5) inzake de aansprakelijkheid van leden van H LLC, is opgenomen met het oogmerk om H LLC te laten voldoen aan één van de criteria voor de beantwoording van de vraag of een Nederlandse participant rechtstreeks inkomsten dan wel inkomsten uit aandelen geniet uit een buitenlands samenwerkingsverband, zoals die waren opgenomen in het besluit van 18 september 1997, nr. DGO 97/00417, BNB 1998/15. Het betreft het in dit besluit onder II, 2 opgenomen criterium of participanten beperkt (dat wil zeggen tot hun kapitaaldeelname) aansprakelijk zijn voor de schulden van het samenwerkingsverband. Indien op dit criterium bevestigend wordt geantwoord, is dit volgens de Staatssecretaris een aanwijzing dat sprake is van inkomsten uit aandelen die niet rechtstreeks door de participanten worden genoten.
2.9. H LLC heeft in de jaren 2001 en 2002 diverse activa, zoals vee, machines en materialen voor haar onderneming in Q, Ohio, (VS) verworven. Naast de middelen die belanghebbende aan H LLC heeft verstrekt voor deze investeringen, heeft H LLC ook diverse leningen afgesloten.
2.10. Op 22 december 2002 heeft H LLC een belang van 98% aan belanghebbende verstrekt voor de door belanghebbende aan haar ter beschikking gestelde middelen tot een bedrag van $ 994.077. Het resterende belang van 2% in H LLC is in handen van G gebleven. Het doel van de toetreding bestond voor belanghebbende mede uit de aanwending van de hiervoor onder 2.2 genoemde vervangingsreserve (inmiddels herinvesteringsreserve genaamd, hierna: de HIR) voor de bedrijfsmiddelen waartoe belanghebbende door haar participatie in H LLC gerechtigd werd.
2.11. Belanghebbende heeft bij haar aangifte vennootschapsbelasting 2002 de HIR ten bedrage van € 612.673 afgeboekt op de verworven bedrijfsmiddelen.
2.12. Uit de jaarrekeningen van H LLC volgt, dat haar resultaat voor het boekjaar 2002 (1 mei 2002 tot en met 31 december 2002) $ 261.474 negatief en voor het boekjaar 2003 $ 644.292 negatief heeft bedragen .
2.13. Na correctie voor de lagere afschrijving ten gevolge van de toepassing van de HIR heeft belanghebbende de op basis van haar winstaandeel van 98% toekomende verliezen van € 244.506 voor het jaar 2002 en € 523.245 voor het jaar 2003 in haar aangiften ten laste van haar winst gebracht.
2.14. Voor de Amerikaanse belastingheffing heeft H LLC de keuze om zelfstandig in de belastingheffing betrokken te worden of dat enkel haar participanten voor het resultaat van de H LLC worden belast. H LLC heeft voor de laatstgenoemde mogelijkheid gekozen.
2.15. In een brief van 9 augustus 2006 van I Advies bv aan de Belastingdienst te S wordt gerefereerd aan een fiscale afspraak die is gemaakt over de transparantie van LLC’s die zijn opgericht naar het recht van Ohio. Uit deze afspraak vloeit voort dat de LLC’s door de Belastingdienst als fiscaal transparant worden gezien. In een bijlage bij de brief worden zestien belastingplichtigen genoemd die participeren in niet nader genoemde LLC’s. Deze brief is voor akkoord ondertekend door D.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is of H LLC voor de toepassing van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet) aangemerkt moet worden als een transparant lichaam. Daarnaast is in geschil of belanghebbende terecht een beroep op het gelijkheidsbeginsel doet. Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend en de Inspecteur beantwoordt deze ontkennend.
3.2. Belanghebbende draagt voor haar standpunt dat H LLC voor Nederlandse fiscale doeleinden transparant is, aan dat de leden van H LLC aansprakelijk zijn voor de schulden en verplichtingen daarvan. Door deze transparantie dient het ondernemingsvermogen van H LLC aan belanghebbende te worden toegerekend, zodat belanghebbende haar inziens terecht de HIR op de bedrijfsmiddelen heeft afgeboekt. Daarnaast kan zij de verliezen van H LLC in de betreffende jaren rechtstreeks ten laste van haar resultaat brengen. Voor de schending van het gelijkheidsbeginsel verwijst zij naar de onder 2.15 genoemde brief die door D is geaccordeerd.
3.3. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat H LLC een kapitaalvennootschap is, die als gevolg van het ontbreken van onderworpenheid aan een winstbelasting in de VS niet in aanmerking komt voor de deelnemingsvrijstelling en aan wie op grond van artikel 13a van de Wet aftrek van kosten in verband met de deelneming moet worden ontzegd. Daarnaast dient de HIR vrij te vallen, omdat belanghebbende in de drie op het jaar van vervreemding volgende jaren geen bedrijfsmiddelen heeft aangeschaft of voortgebracht waarop de HIR afgeboekt kon worden. Van een schending van het gelijkheidsbeginsel is naar de mening van de Inspecteur geen sprake, omdat de in de brief geaccordeerde gevallen, geen gelijke gevallen zijn en het akkoord onderdeel uitmaakt van een meeromvattende fiscale afspraak.
3.4. Beide partijen hebben voor hun standpunt verder aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben partijen ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
3.5. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vermindering van de aanslag voor het jaar 2002 tot nihil, vaststelling van het verlies voor 2002 op € 406.431 en 2003 op € 595.672 en, naar het Hof begrijpt, vernietiging van de heffingsrentebeschikking die ziet op het jaar 2002.
3.6. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
Kwalificatie H LLC
4.1. Tussen partijen is onder andere in geschil hoe H LLC fiscaalrechtelijk moet worden geduid. Voor de fiscaalrechtelijke duiding van H LLC voor de Wet stelt het Hof eerst de civielrechtelijke kenmerken van de limited liability company vast.
4.2. De wettelijke regeling voor de limited liability company die is opgericht naar het recht van de staat Ohio (hierna: de LLC), is neergelegd in Title XVII, Chapter 1705, van de Revised Code van Ohio (http://codes.ohio.gov/orc). Uitgaande van de in de betreffende jaren geldende wettekst is in Chapter 1705 van de Revised Code onder andere bepaald:
Ҥ 1705.01 Definitions.
As used in this chapter:
(…)
(G) “Member” means a person whose name appears on the records of the limited liability company as the owner of a membership interest in that company.
(H) “Membership interest” means a member’s share of the profits and losses of a limited liability company and the right to receive distributions from that company.
(…)
(J) “Operating agreement” means all of the valid written or oral agreements of the members or, in the case of a limited liability company consisting of one member, a written declaration of that member, as to the affairs of a limited liability company and the conduct of its business.
(…)
§ 1705.03 Authority of limited liability company.
(A) A limited liability company may sue and be sued.
(B) Unless otherwise provided in its articles of organization, a limited liability company may take property of any description or any interest in property of any description by gift, devise, or bequest and may make donations for the public welfare or for charitable, scientific, or educational purposes.
(C) In carrying out the purposes stated in its articles of organization or operating agreement and subject to limitations prescribed by law or in its articles of organization or its operating agreement, a limited liability company may do all of the following:
(1) Purchase or otherwise acquire, lease as lessee or lessor, invest in, hold, use, encumber, sell, exchange, transfer, and dispose of property of any description or any interest in property of any description;
(2) Make contracts;
(3) Form or acquire the control of other domestic or foreign limited liability companies;
(4) Be a shareholder, partner, member, associate, or participant in other profit or nonprofit enterprises or ventures;
(5) (…)
(7) Borrow money;
(8) Issue, sell, and pledge its notes, bonds, and other evidences of indebtedness;
(9) Secure any of its obligations by mortgage, pledge, or deed of trust of all or any of its property;
(10) Guarantee or secure obligations of any person;
(11) Do all things permitted by law and exercise all authority within or incidental to the purposes stated in its articles of organization.
(D) (…)
§ 1705.48 Personal liability.
Except as otherwise provided by this chapter or any other provision of the Revised Code, including, but not limited to, sections 3734.908, 5739.33, 5743.57, 5747.07, and 5753.09 of the Revised Code, all of the following apply:
(A) The debts, obligations, and liabilities of a limited liability company, whether arising in contract, tort, or otherwise, are solely the debts, obligations, and liabilities of the limited liability company.
(B) Neither the members of the limited liability company nor any managers of the limited liability company are personally liable to satisfy any judgment, decree, or order of a court for, or are personally liable to satisfy in any other manner, a debt, obligation, or liability of the company solely by reason of being a member or manager of the limited liability company.
(C) Nothing in this chapter affects any personal liability of a member of a limited liability company or any manager of a limited liability company for the member’s or manager’s own actions or omissions.
(D) This chapter does not affect any statutory or common law of this or another state that pertains to the relationship between an individual who renders a professional service and a recipient of that service, including, but not limited to, any contract or tort liability arising out of acts or omissions committed or omitted during the course of rendering the professional service.
(…)”
4.3 In artikel § 1705.03 van de Revised Code is bepaald, dat de LLC rechtspersoonlijkheid bezit. Tussen partijen is dit niet in geschil en het Hof is van een onjuistheid van dit standpunt ook niet gebleken. De H LLC kan de juridische eigendom bezitten van de vermogensbestanddelen waarmee zij haar activiteiten uitoefent.
4.4 Uit § 1705.48 van de Revised Code volgt, dat de LLC zelf aansprakelijk is voor de verliezen en schulden. De leden en het bestuur van de LLC zijn uitdrukkelijk van enige aansprakelijkheid uit hoofde van hun functie uitgesloten. § 1705.48 van de Revised Code vermeldt geen mogelijkheid inbreuk te maken op de daarin gestelde regels door de operating agreement. De LLC is ook bedoeld om haar leden uit te sluiten van aansprakelijkheid. Zo merken mr. J.M. Blanco Fernández en prof. mr. M. van Olffen in hun onderzoeksrapport “Rechtsvorm en gebruik van LLP’s en LLC’s” op:
“Een van de bestaansredenen van de LLC is dat de aansprakelijkheid voor de verbintenissen van de LLC op de LLC rust, en niet op haar leden of bestuurders. Het regime van beperkte aansprakelijkheid bij de LLC is vergelijkbaar met het regime van de Amerikaanse kapitaalvennootschappen (…)”
4.5 In een door belanghebbende overgelegde brief van 18 maart 2009, van een in Ohio gevestigde advocaat K, licht deze de reden voor de invoering van Chapter 1705 van de Revised Code als volgt toe:
“The Ohio Legislature’s purpose for authorizing LLCs was to create an entity that provides the limited liability of a corporation, with the tax attributes of either a sole proprietorship in a single member LLC or a partnership in a multiple member LLC.”
4.6 Uit het voorgaande volgt, dat de LLC civielrechtelijk een rechtspersoon is die, uitzonderingen daargelaten, met uitsluiting van anderen aansprakelijk is voor de door haar aangegane verbintenissen. De vraag die partijen verdeeld houdt is, of het opnemen van bepaling 5 in de operating agreement bewerkstelligt, dat de leden van H LLC niet enkel tot het door hen ingelegde vermogen aansprakelijk zijn voor de schulden van H LLC. Als het Hof deze vraag ontkennend beantwoordt, is tussen partijen niet in geschil dat H LLC niet transparant is voor de toepassing van de Wet.
4.7 Het Hof overweegt als volgt. Bij een LLC met één lid is de operating agreement krachtens § 1705.01 onder J van de Revised Code een verklaring van dat lid over “the affairs of a limited liability company and the conduct of its business”. De nadere bepalingen van Chapter 1705 van de Revised Code duiden aan op welke punten de operating agreement op de Revised Code een inbreuk kan maken of een aanvulling daarop kan geven. Dit betreft onder andere de toe- en uittreding van leden, de overdracht van lidmaatschappen, kapitaalstortingen en onttrekkingen, de verdeling van winsten en verliezen, de zeggenschap binnen een LLC en het bestuur van de LLC.
4.8 In de onder 4.5. aangehaalde brief heeft J zich als volgt uitgelaten over de gebruikelijkheid van bepaling 5:
“Further, as the statute was intended to provide liability protection, there are not many instances where members are willing to waive the liability protection on such a broad basis.”
4.9 Gelet op het voorgaande stelt het Hof vast, dat bepaling 5 geen inbreuk maakt of een aanvulling vormt op § 1705.48 van de Revised Code, omdat deze paragraaf geen ruimte openlaat daarvan in een operating agreement af te wijken of deze daarin aan te vullen. Het werkingsgebied van de operating agreement beperkt zich tot de verhouding tussen de leden en H LLC, tussen de leden onderling en tussen H LLC en derden. H LLC blijft aansprakelijk voor haar verbintenissen. In casu drijft H LLC de onderneming voor haar rekening en risico. Bepaling 5 bewerkstelligt niet dat de onderneming feitelijk voor rekening en risico van de leden van H LLC wordt gedreven (vergelijk HR 2 juni 2006, nr. 40.919, LJN AX2034, BNB 2006/288).
4.10 Dit laat onverlet dat G en belanghebbende op grond van bepaling 5 door crediteuren van H LLC (mede) aansprakelijk kunnen worden gesteld voor een beperkt aantal verbintenissen van de LLC, namelijk voor leningen van financiële instellingen of derde crediteuren. Deze aansprakelijkstelling vloeit dan echter niet voort uit hun lidmaatschap van de LLC als zodanig, maar uit de onder 2.8 genoemde wens van de leden van H LLC zich mede-aansprakelijk te stellen voor bepaalde schulden van deze LLC. Voor zover andere dan fiscale redenen een rol hebben gespeeld bij het opnemen van bepaling 5, vergelijkt het Hof de persoonlijke aansprakelijkstelling die daaruit voor de leden voortvloeit, met een persoonlijke borgstelling. Een dergelijke persoonlijke borgstelling vormt geen inbreuk op of uitbreiding van de exclusieve aansprakelijkheid van de LLC.
4.11 Het Hof is daarom van oordeel dat bepaling 5, anders dan belanghebbende bepleit, de aansprakelijkheid van G en belanghebbende in hun hoedanigheid als leden van de H LLC niet verder uitbreidt dan hun inleg. De verklaringen van K over de aansprakelijkheid van de leden van H LLC op grond van bepaling 5 zijn met dit oordeel van het Hof niet in strijd.
4.12 Uit de jaarrekening en belanghebbendes toelichting ter zitting daarop volgt dat H LLC zelfstandig als ondernemer optreedt, leningen afsluit en bedrijfsmiddelen verwerft. Daarom merkt het Hof de onderneming van H LLC aan als haar eigendom.
4.13 Uit het voorgaande volgt dat bepaling 5 van de operating agreement niet bewerkstelligt, dat de leden van H LLC niet enkel tot het door hen ingelegde vermogen aansprakelijk zijn voor de schulden van H LLC. Dan is tussen partijen niet langer in geschil dat H LLC voor Nederlandse fiscale doelen niet transparant is en dat de Inspecteur de aanslag 2002 tot het juiste belastbare bedrag en over 2003 het juiste verlies heeft vastgesteld.
Schending gelijkheidsbeginsel
4.14 Belanghebbende beroept zich subsidiair op een schending van het gelijkheidsbeginsel en meer in het bijzonder de meerderheidsregel. Hiervoor verwijst hij naar de door D voor akkoord ondertekende brief die hiervoor onder 2.15 is aangehaald.
4.15 Voor zover belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel aldus moet worden begrepen, dat zij stelt dat er sprake is van een op hoger niveau gecoördineerd beleid of van beleid van een andere eenheid dat bij een behoorlijke taakvervulling van de eenheden onderling had moeten worden afgestemd, overweegt het Hof als volgt. Het door de Belastingdienst gevoerde beleid is, zo heeft de Inspecteur naar het oordeel van het Hof geloofwaardig verklaard, vervat in het besluit van de Staatssecretaris van 18 december 2004, nr. CPP2004/2730M, BNB 2005/87 (hierna: het LLC-Beleid), waarin de Staatssecretaris alle LLC’s, waaronder LLC’s die naar het recht van de staat Ohio zijn opgericht, als niet-transparant duidt. De enkele omstandigheid dat, zoals belanghebbende stelt, een inspecteur zich niet heeft gehouden aan dit beleid door als onderdeel van een samenstel van afspraken in te stemmen met de transparantie van een aantal LLC’s, brengt naar het oordeel van het Hof niet mee dat daarom alle inspecteurs in den lande gehouden zijn de transparantie van een LLC te accepteren (vergelijk HR 23 november 2001, nr. 34 766, LJN AD6050, BNB 2002/79).
4.16 Voor zover belanghebbende zich beroept op de meerderheidsregel heeft daarnaast het volgende te gelden. De Inspecteur stelt dat de in de bijlage van de onder 2.15 aangehaalde brief bedoelde LLC’s niet allemaal opgericht waren. D heeft ter zitting toegelicht, dat de fiscale afspraak is gemaakt om een heffingslek bij deze, deels nog niet opgerichte LLC’s te voorkomen. Volgens I advies bv deed dit heffingslek zich voor bij alle in de bijlage bij de brief genoemde belastingplichtigen. Bij deze belastingplichtigen zou de Belastingdienst in het verleden verliezen in aftrek op de in Nederland belastbare winst hebben toegestaan. Om zeker te zijn dat tegenover de aftrek van deze verliezen in de toekomst een heffing over mogelijke winsten zou staan, heeft de betreffende inspecteur door het sluiten van een vaststellingsovereenkomst in die gevallen fiscale transparantie tot uitgangspunt genomen. Bij belanghebbende doet dit heffingslek zich niet voor, omdat de Inspecteur vanaf het eerste moment dat een verlies uit H LLC in Nederland werd aangegeven, dit verlies niet heeft geaccepteerd. De afspraak over de genoemde LLC’s is volgens D meer omvattend dan het enkel toestaan van de transparantie. Tot slot stelt hij dat de behandeling van de, in de bijlage genoemde belastingplichtigen niet door of namens dezelfde voorzitter van een managementteam heeft plaatsgevonden (HR 29 mei 2009, nr. 43 632, LJN BI5110, BNB 2009/184).
4.17 Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur geloofwaardig verklaard, dat in de door I advies bv genoemde gevallen toepassing van het LLC-Beleid achterwege is gebleven, als gevolg van beleid dat niet geldt voor gevallen als dat van belastingplichtige (vergelijk HR 15 maart 2000, nr. 34 740, LJN AA5142, BNB 2000/278). Dit beleid betreft het aanbieden van een vaststellingsovereenkomst die meer omvat dan enkel de transparantie van de LLC, aan (nog niet opgerichte) LLC’s waarbij een heffingslek op zou kunnen treden. Belanghebbende heeft geen vaststellingsovereenkomst afgesloten en zij heeft niet aangegeven bereid te zijn een vaststellingsovereenkomst te sluiten. Bij haar treedt evenmin het heffingslek op. De stelling van belanghebbende dat de fiscale afspraak tussen I advies bv en D, ofschoon zij de inhoud daarvan niet kent, een algemene goedkeuring betreft, waarbij LLC’s die zijn opgericht naar het recht van Ohio, als transparant aangemerkt kunnen worden, is naar het oordeel van het Hof zonder nadere onderbouwing niet aannemelijk. Deze stelling impliceert immers dat de Belastingdienst beleid heeft geformuleerd, dat volledig in strijd zou zijn met het beleid zoals dat eerder in het LLC-beleid is verwoord en nadien in het besluit van de Staatssecretaris van 11 december 2009, nr. CPP2009/519M, Stcrt. 2009, 19749 is bevestigd.
4.18 Het beroep op het gelijkheidsbeginsel en meer in het bijzonder de meerderheidsregel faalt daarom.
slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep van de belanghebbende ongegrond.
5. Kosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
6. Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. A.J. Kromhout en mr. E.C.C.M. Kemmeren, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Luggenhorst als griffier.
De beslissing is op 13 juli 2010 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(J.H. Luggenhorst) (R.F.C. Spek)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.