Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
tweede meervoudige belastingkamer
nummer 05/00114
U i t s p r a a k
op het beroep van X B.V. te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst te P op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de voldoening op aangifte van verbruiksbelastingen.
1. Naheffingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
1.1. Op 19 oktober 2001 heeft belanghebbende over de maand september 2001 aangifte verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken gedaan naar een bedrag aan verschuldigde belasting van € 14.000,03. Op 29 oktober 2001 heeft zij voornoemd bedrag voldaan. Belanghebbende heeft tijdig bezwaar gemaakt tegen de voldoening op aangifte van een bedrag van € 1.852,83 aan verbruiksbelastingen. Dit bedrag ziet op de uitslag van brood- en rijstdranken, te weten € 247,17 voor 3.021 liter brooddrank en € 1.578,66 voor 17.394,5 liter rijstdrank. De Inspecteur heeft het bezwaar bij de bestreden uitspraak afgewezen.
1.2. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 12 april 2007 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbendes gemachtigde alsmede de Inspecteur.
1.4. Partijen hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota’s dient hier als herhaald en ingelast te worden aangemerkt. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift hiervan is aan deze uitspraak gehecht.
2. Feiten
2.1. Belanghebbende is een groothandel in biologische en reformproducten. Haar assortiment omvat onder meer een groot aantal alcoholvrije dranken, waaronder brooddrank en rijstdrank. Belanghebbende beschikt over een vergunning voor een inrichting als bedoeld in artikel 2, letter b, van de Wet op de verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken en van enkele andere produkten (hierna: de Wet).
2.2. Brooddrank wordt bereid uit bronwater en biologisch zuurdesembrood. Eerst wordt op ambachtelijke wijze zuurdesembrood bereid. De broden worden vervolgens gesneden en met bronwater samengevoegd in een silo. Tijdens een drie maanden durend fermentatieproces worden door de in het product ontstane melkzuurbacteriën grote hoeveelheden enzymen gevormd. Na drie maanden wordt de verkregen vloeistof gefilterd en gebotteld. Het verkregen product is een lichthoningkleurige zuursmakende vloeistof, rijk aan melkzuur, levende melkzuurbacteriën, enzymen, vitamines en mineralen. Het is een alcoholvrije drank die is bestemd om onverwarmd te worden gedronken.
2.3. Tot de gedingstukken behoort een brochure, waarin informatie wordt gegeven over de werking, het gebruik en de samenstelling van A Brooddrank. Daarin is onder meer vermeld dat deze brooddrank een lekkere en oergezonde drank is, die het lichaam fit en vitaal maakt en houdt. En voorts:
‘(…)
In 10 jaar tijd is A Brooddrank uitgegroeid tot een vitaliteitsdrank, die door honderdduizenden mensen gedronken wordt. De kracht van A Brooddrank zit in de aktieve werking van deze drank op de darmflora en de stofwisseling; daardoor wordt het lichaam gezuiverd, de weerstand verhoogd en krijgt u nieuwe energie.
(…)
Bij regelmatig gebruik heeft het een zeer gunstige invloed op onze algemene (geestelijke en lichamelijke) conditie. Het grote voordeel is, dat het een veilig natuurprodukt is zonder bijwerkingen. Het wordt dan ook aanbevolen als dagelijkse drank voor het behoud van de gezondheid en vitaliteit, met name:
* Bij vermoeidheid en lusteloosheid (en ter ondersteuning bij ziektes in het algemeen)
* Bij afslanken
* Bij sport, fitness en voor verhoging uithoudingsvermogen.
(…)
De vitaliserende werking van Brooddrank berust op:
- de reinigende en ontgiftende werking
- de ondersteuning van de darmflora
- de stimulering van de spijsvertering en de stofwisseling.
(…)’
2.4. De brooddrank wordt op het etiket van de fles omschreven als een gezondheidsdrank.
2.5. Tot de gedingstukken behoort voorts een artikel van dr. B en dr. C getiteld: ‘A Brooddrank bij Diabetes Mellitus’. In dit artikel is de volgende samenvatting opgenomen:
‘Samenvatting
1. In de tweede periode van de studie werd A Brooddrank gebruikt en werd een duidelijke verlaging van de gemiddelde bloedsuikerspiegels vastgesteld, mede te concluderen uit een daling van de fructosaminen.
Dit effect trad langzaam op en was aan het eind van de studie nog niet gestabiliseerd.
2. Tevens werd een verbetering in de dagelijkse schommelingen in de bloedsuikerspiegels vastgesteld, evenals een verbetering van de gemiddelde variatie van de glucosewaardewisseling. Deze effecten konden niet worden toegeschreven aan een zich strenger houden aan de dieetvoorschriften van de patiënten.
A Brooddrank lijkt hiermee een zinvol produkt bij patiënten met zowel type I als type II diabetes mellitus vanwege de dalingen in de schommelingen van die bloedsuikerwaarden.
Complicaties van diabetes mellitus zouden hierdoor mogelijkerwijs door A Brooddrank kunnen worden verminderd.’
2.6. Rijstdrank dient als vervanger van melk en sojamelk. Deze drank wordt gebruikt door mensen die geen melkproducten kunnen gebruiken vanwege een koemelkallergie of andere allergische reacties op in melk aanwezige stoffen, zoals melkeiwitten, en die tevens willen uitsluiten dat zij genetische gemanipuleerde soja consumeren. Het eiwitgehalte van rijstdrank bedraagt 0,1 g per 100 ml. Dit komt overeen met een eiwitgehalte van maximaal 0,7%. Het eiwitgehalte van melk en sojamelk ligt aanzienlijk hoger en bedraagt 3,4 à 3,5%.
2.7. Op 14 februari 2000 is door het team Mobiel toezicht Goederen van de Belastingdienst/douanepost Q een monster genomen van het product ‘A Brooddrank’. Dit monster is onderzocht door het Douane Laboratorium. De uitslag van dit onderzoek luidt: ‘(…) Voor de wet (…) wordt dit product conform Art. 9 lid 1 aangemerkt Pro als een limonade’. Ook de rijstdrank is onderzocht door het Douane Laboratorium. De uitslag luidde dat het product limonade is als bedoeld in artikel 9, eerste lid, van de Wet en wel een drank op basis van rijst, geen alcohol en geen van melk afkomstige vetstoffen bevattend en gereed voor dadelijke menselijke consumptie.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is of de brooddranken dienen te worden aangemerkt als limonade als bedoeld in artikel 9, eerste lid, van de Wet. Voorts is in geschil of de rijstdranken vallen onder de uitzonderingsbepaling van artikel 9, derde lid, van de Wet.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de eerdergenoemde pleitnota’s. Voor hetgeen partijen hieraan nog ter zitting hebben toegevoegd verwijst het Hof naar het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag met € 1.852,83. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Volgens art. 1, tweede lid, van de Wet wordt ter zake van de uitslag en de invoer van alcoholvrije dranken een belasting geheven onder de naam verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken. Artikel 6 van Pro de Wet bepaalt dat onder alcoholvrije dranken onder meer limonade wordt verstaan.
4.2. Ingevolge artikel 9, eerste lid, van de Wet wordt onder limonade verstaan: met water aangelengd vruchte- of groentesap alsmede gezoete en aromatische dranken en dranken waaraan geurstoffen of smaakstoffen zijn toegevoegd die kennelijk zijn bestemd om onverwarmd te worden gedronken.
4.3. Ingevolge het derde lid van artikel 9 van Pro de Wet wordt niet als limonade aangemerkt:
a. de uit melk of melkprodukten bereide drank met een gehalte aan melkvetten van 0,02%mas of meer waarin zich melkeiwit en melksuiker bevinden, niet zijnde een uit wei of weiprodukten vervaardigde drank;
b. de uit soja bereide drank met een vetgehalte en een eiwitgehalte die vergelijkbaar zijn met het vetgehalte en het eiwitgehalte van melk.
4.4. Paragraaf 4.1.3, van de Leidraad verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken en van enkele andere produkten (verder: de Leidraad) luidt - voor zover hier van belang - als volgt:
‘1. In artikel 9 van Pro de wet is bepaald wat wordt verstaan onder limonade. Dat zijn met water aangelengde vruchte- en groentesap en andere gezoete en aromatische dranken en dranken waaraan geur- en smaakstoffen zijn toegevoegd. Voor deze produkten geldt voorts dat zij kennelijk bestemd zijn om onverwarmd te worden gedronken. Als voorbeelden kunnen worden genoemd sinas, cola en up-dranken.
(…)
3. Als limonade worden eveneens aangemerkt:
a. alcoholvrij bier;
b. alcoholarm bier met een alcoholgehalte van niet meer dan 0,5% vol;
c. wijn, tussenprodukten en overige alcoholhoudende produkten met een alcoholgehalte van niet meer dan 1,2% vol;
d. alcoholvrije likeuren;
e. bepaalde alcoholvrije, vloeibare voedingspreparaten, die als zodanig gereed zijn om als dranken te worden gebruikt, mits deze dranken geen van melk afkomstige vetstoffen bevatten;
f. limonadesiroop;
g. weidranken.
(…)
5. Op grond van het derde lid, onderdeel b, van artikel 9, van de wet, worden soja-dranken die wat vet- en eiwitgehalte betreft overeenkomen met melkprodukten niet als limonade aangemerkt. Ook hier is het criterium een melkvetgehalte van ten minste 0,02% mas en de aanwezigheid van melkeiwitten en melksuiker (lactose).
6. Als limonade worden eveneens niet aangemerkt:
a. melk, karnemelk en dergelijke dranken omdat het geen gezoete en gearomatiseerde dranken zijn;
b. dranken die zijn bestemd om warm te worden gedronken, zoals koffie, thee en soep;
c. het vloeibare produkt, bestaande uit water, suiker en aromatische stoffen, dat in kleine zakjes met een inhoud van niet meer dan 65 ml is verpakt en kennelijk is bestemd om daarvan thuis zogenaamde ijslollies te maken. Dit produkt is namelijk niet bestemd om te worden gedronken;
d. medicinale dranken zoals hoestdranken en dergelijke. Deze dranken hebben anders dan de limonades niet het oogmerk de dorst te lessen maar hebben duidelijk het karakter van een medicijn dat in de vorm van een drank wordt toegediend;
e. zogenaamd slush-ijs, zijnde ijs vervaardigd uit water, siroop en suiker en aangeboden in de vorm van ijsschaafsel.’
Brooddrank
4.5. Vaststaat dat brooddrank een alcoholvrije drank is, kennelijk bestemd om onverwarmd te worden gedronken. Deze drank dient naar het oordeel van het Hof te worden gerangschikt onder de ‘dranken waaraan geurstoffen of smaakstoffen zijn toegevoegd’ als bedoeld in het eerste lid van artikel 9 van Pro de Wet, nu de drank volgens het in 2.2. beschreven proces wordt bereid uit bronwater en zuurdesembrood. Dat voor het verkrijgen van de gewenste eigenschappen van de drank een drie maanden durend natuurlijk fermentatieproces moet worden afgewacht, doet hieraan niet af. Evenmin doet daaraan af de stelling, wat daarvan ook zij, dat de uiteindelijke geur en smaak van de drank worden bepaald door de bestanddelen (mineralen, vitamines, aminozuren, actieve fermenten en melkzuur) die vrijkomen tijdens dat fermentatieproces.
4.7. Voorts beroept belanghebbende zich op het zesde lid, onderdeel d, van paragraaf 4.1.3. van de Leidraad en op de bij de Wet behorende memorie van toelichting (Kamerstukken 22.843, nr. 3, p. 20). Daarin is vermeld dat medicinale dranken zoals hoestdranken en dergelijke niet als limonade worden aangemerkt. Met al hetgeen belanghebbende in dezen naar voren heeft gebracht, maakt zij naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk dat de brooddrank duidelijk het karakter heeft van een medicijn. Veeleer is aannemelijk geworden dat de drank de algehele gezondheid beoogt te verbeteren, hetgeen onvoldoende is om daaraan het duidelijke karakter van een medicijn toe te dichten. Zoals de Inspecteur terecht heeft aangevoerd, deelt brooddrank het gezondheidsbevorderende effect in algemene zin immers met vele andere dranken (zoals groenten- en vruchtensappen) waarvoor ook verbruiksbelasting verschuldigd is.
4.8. Het enkele feit dat een drank geen dorstlessend karakter heeft, wat daarvan in dezen ook zij, kan evenmin leiden tot een geslaagd beroep op paragraaf 4.1.3., zesde lid, onderdeel d, van de Leidraad. Daaruit valt namelijk niet af te leiden, ook niet in samenhang met de in het eerste lid genoemde voorbeelden, dat het dorstlessende karakter een zelfstandig criterium is voor de vaststelling of sprake is van limonade. Dit kan evenmin uit de hiervóór bedoelde memorie van toelichting worden afgeleid.
Rijstdrank
4.9. Vaststaat dat rijstdrank een niet uit melk, melkprodukten of soja bereide drank is. Volgens de letterlijke tekst van voornoemde bepaling kan rijstdrank derhalve niet onder de uitzonderingsbepaling van artikel 9, derde lid, van de Wet worden begrepen.
4.10. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het in strijd is met doel en strekking van de wet om een uit soja bereide drank die aan de gestelde criteria wat betreft vet- en eiwitgehalte voldoet buiten de heffing te laten, terwijl een uit rijst bereide drank, die - zo heeft belanghebbende gesteld en de Inspecteur weersproken - ook aan de gestelde criteria voldoet en een identiek gebruiksdoel heeft, wel in de heffing wordt betrokken. Hij voert daartoe onder meer aan dat uit de wetsgeschiedenis kan worden afgeleid dat de wetgever beoogd heeft om producten met een zuivelkarakter buiten de heffing te houden (Kamerstukken 22 843, nr. 3, p. 10 en 11).
4.11. Naar het oordeel van het Hof kan uit de geschiedenis van de totstandkoming van de wet niet worden afgeleid dat het derde lid van artikel 9 aldus Pro dient te worden uitgelegd dat het ook op andere dan uit melk, melkproducten of soja bereide dranken van toepassing is.
4.12. Ter zitting heeft belanghebbende beaamd dat het eiwitgehalte van rijstdrank niet overeenkomt met het eiwitgehalte van melk en van uit soja bereide drank. Belanghebbende beroept zich echter op paragraaf 4.1.3, vijfde lid, tweede volzin, van de Leidraad, waarin slechts ‘de aanwezigheid van eiwitten en suiker’ als voorwaarde wordt genoemd en meent dat de wettelijke bepaling in de geest daarvan moet worden gelezen. Dit beroep faalt omdat de genoemde paragraaf in de Leidraad uitsluitend ziet op sojadranken. Voor zover belanghebbendes beroep moet worden opgevat als een beroep op het gelijkheidsbeginsel, faalt het eveneens omdat de tweede volzin van bedoelde paragraaf in samenhang moet worden gelezen met de eerste volzin daarvan. Nu vaststaat dat aan dat het eiwitgehalte van de rijstdrank niet overeenkomt met die van melkproducten, is aan het gestelde in de eerste volzin niet voldaan.
Slotsom
4.13. De brood- en rijstdranken zijn mitsdien terecht in de heffing van verbruiksbelastingen betrokken.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan op 3 juli 2007 door de tweede meervoudige belastingkamer in de samenstelling mr. C.M. Ettema, voorzitter, mr. J. Lamens en mr. N.E. Haas, raadsheren.
De beslissing is op dezelfde datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van mr. J.L.M. Egberts als griffier.
(J.L.M. Egberts) (C.M. Ettema)
Afschriften van de beslissing zijn aangetekend per post verzonden op 3 juli 2007
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.