Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
eerste meervoudige belastingkamer
nummer 05/00357
uitspraak op het hoger beroep van X te Z (hierna: belanghebbende) en het incidenteel hoger beroep van de Inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur) tegen de uitspraak van de Rechtbank Arnhem van 9 september 2005, nummer AWB 05/1257 VPB betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2000.
1. Aanslag, bezwaar, beroep bij de Rechtbank en geding voor het Hof
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2000 ambtshalve een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd berekend naar een belastbaar bedrag van ? 250.000,-. Bij beschikking is een verzuimboete van ? 750,- opgelegd wegens het niet tijdig doen van aangifte.
1.2. Belanghebbende heeft tegen de aanslag bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft de aanslag bij uitspraak op bezwaar verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van nihil en een verliesbeschikking afgegeven van ? 814. De boetebeschikking is verminderd tot ? 150,-.
1.3. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank te Arnhem. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.4. Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Bij het verweer in hoger beroep heeft de Inspecteur een nader subsidiair standpunt
ingebracht en in zoverre incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. Belanghebbende heeft op het incidenteel hoger beroep tijdens het onderzoek ter zitting van het Hof gereageerd.
1.6. Bij het onderzoek ter zitting van 7 februari 2007 te Arnhem zijn gehoord A, als
gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door B, alsmede de Inspecteur.
1.7. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en de wederpartij. De inhoud van de pleitnota moet als hier ingelast worden aangemerkt. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door één der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende is op 28 september 1976 te Amsterdam opgericht als “Stichting A”.
2.2. Op 1 april 1993 is belanghebbende gefuseerd met de stichting “B” (hierna: B). Bij deze fusie is het vermogen van B ingebracht in het vermogen van belanghebbende. De naam van belanghebbende is toen statutair gewijzigd in “Stichting C”.
2.3. De statutaire doelstelling van belanghebbende luidde in het jaar 1993 als volgt:
“a. De stichting heeft tot doel het zelf of door middel van satelliet-stichtingen doen organiseren van onderwijs ten behoeve van de confectie- en textielindustrie, het daartoe ter beschikking stellen van voorzieningen en faciliteiten en het financieren en subsidiëren van dit onderwijs, en andere hiermede verband houdende activiteiten welke aan de doelstelling van de stichting dienstbaar zijn, alles in de ruimste zin;
b. De stichting staat aan het hoofd van een groep van stichtingen waarmee zij financieel en organisatorisch is verbonden en van welke groep de stichting door middel van het recht om bestuurders van die groep-stichtingen te kunnen benoemen het beleid en de werkzaamheden kan bepalen, zulks met behoud van de eigen identiteit van deze stichtingen.”
2.4. De groep waarop wordt geduid in onderdeel b van de genoemde statuten bestaat sinds 1993 uit de volgende stichtingen:
- “Stichting D” (thans: “Stichting D”). Zij houdt zich bezig met de instandhouding van de vakopleidingen in de confectie- en textielindustrie;
- “Stichting E” (thans: “Stichting E”). Zij oefent een wettelijke taak uit vanwege het Ministerie van OCW en zorgt voor de instandhouding van het landelijk orgaan en de exameninstellingen;
- “Stichting F” (thans: “Stichting F”). Zij heeft sinds 1996 geen activiteiten meer.
2.5. Vanaf het jaar 1996 heeft belanghebbende haar commerciële activiteiten, te weten het
organiseren en ontwikkelen van opleidingen en cursussen ten behoeve van bedrijven in de confectie- en textielindustrie, afgezonderd in daartoe door belanghebbende opgerichte besloten vennootschappen met beperkte aansprakelijkheid, waaronder de besloten vennootschap “G BV” (thans: “G BV”genaamd, hierna: de BV), waarvan belanghebbende 100%-aandeelhouder is.
2.6. De statuten van de BV vermelden onder meer dat de vennootschap voor wat betreft haar organisatie en financiële beleid een onderdeel vormt van de X-groep, waarvan belanghebbende de voor de groep beleidsbepalende stichting is, zulks met inachtneming van de eigen verantwoordelijkheid van de vennootschap voor de uitvoering van haar doelstelling. De directie van de BV wordt gevoerd door H, die tevens directeur van belanghebbende is.
2.7. Naast alle aandelen in de BV houdt belanghebbende sinds 29 oktober 1999 tevens 60% van de aandelen in “I BV” (thans “I BV” genaamd, hierna: “I BV”).
2.8. De non-profit activiteiten van belanghebbende worden uitgevoerd door
de genoemde stichtingen.
2.9. Vanaf 28 maart 1996 luidt na statutenwijziging de doelstelling van belanghebbende als
volgt:
“
a. het zelf of door middel van satelliet-rechtspersonen doen organiseren van onderwijs ten behoeve van de confectie- en textielindustrie, het daartoe ter beschikking stellen van voorzieningen en faciliteiten en het financieren en subsidiëren van dit onderwijs, en andere hiermede verband houdende activiteiten welke aan de doelstelling van de stichting dienstbaar zijn, alles in de ruimste zin.
b. de stichting staat aan het hoofd van een groep van rechtspersonen waarmee zij financieel en organisatorisch is verbonden en van welke groep de stichting door middel van het recht om bestuurders van die groep-rechtspersonen te kunnen benoemen het beleid en de werkzaamheden kan bepalen, zulks met behoud van de eigen identiteit van deze rechtspersonen.
c. het oprichten van, deelnemen in, beheren, besturen, (doen) exploiteren en financieren van (andere) rechtspersonen en ondernemingen.”
2.10. De diverse rechtspersonen binnen de groep treden naar buiten toe op
als één organisatie onder de naam “X-group” (hierna: de groep). Voornoemde H treedt daarbij als woordvoerder namens de groep op. Alle rechtspersonen binnen de groep zijn gevestigd op hetzelfde adres.
2.11. Belanghebbende zelf beschikt niet over personeel en zij verricht zelf geen onderwijsactiviteiten. Die activiteiten worden door de vennootschappen voor eigen rekening en risico gedaan. De “Stichting E” doet aangifte loonbelasting voor alle medewerkers van de groep en berekent de loonkosten door aan de verschillende rechtspersonen.
2.12. Hoewel belanghebbende geen deel uitmaakt van het bestuur van de vennootschappen en stichtingen, heeft zij door middel van personele unies wel zeggenschap in de benoeming van de bestuursleden van die rechtspersonen. Hierdoor heeft belanghebbende
een sturende en beleidsbepalende functie binnen de groep. Zo wordt tijdens de bestuursvergadering van belanghebbende onder meer het beleid voor de hele groep bepaald, welk beleid vervolgens door de leden van de groep voor eigen rekening en risico wordt uitgevoerd.
2.13. Voor de bemoeienis met en ten behoeve van haar deelnemingen brengt
belanghebbende in het algemeen geen vergoeding in rekening. Belanghebbende heeft echter – zij het eenmalig – in het kader van haar beleidsbepalende functie in het jaar 1999 een reorganisatie bij haar deelneming “I BV” geïnitieerd en begeleid, waarvoor zij een managementvergoeding van ? 66.000,- heeft ontvangen.
2.14. Bij de fusie in het jaar 1993 zijn vermogensoverschotten ontstaan. Die overschotten
worden door belanghebbende belegd in obligaties met diverse looptijden. Belanghebbende verkrijgt daaruit opbrengsten. Blijkens de jaarrekening van het jaar 2000 bedraagt ultimo 2000 de waarde van de effectenportefeuille ? 2.153.014,-.
2.15. De door belanghebbende behaalde resultaten over de jaren 1998 tot en met 2000 zijn in haar jaarrekeningen als volgt verantwoord:
1998 ? 219.632,-
1999 ? 227.817,-
2000 -/- ? 814,-
Deze resultaten worden grotendeels veroorzaakt door de rendementen op de effectenportefeuille.
2.16. Belanghebbende heeft sedert jaren een vordering in rekening-courant op de BV. Vanwege het negatieve vermogen van de BV heeft belanghebbende vanaf 1998 met deze vordering in de jaarrekening een voorziening getroffen. Ultimo 2000 is de vermogenswaarde van de BV ? 1.861.462,- negatief.
2.17. Blijkens een leningsovereenkomst van 31 december 2000 is de rekening-courantschuld van de BV aan belanghebbende ten bedrage van ? 2.335.783,- per die datum omgezet in een langlopende lening. De lening heeft geen vaste looptijd. In de leningsovereenkomst is onder meer bepaald dat het aflossingsschema nader zal worden bepaald, dat op de lening 5% rente per jaar wordt berekend, en dat de lening wordt achtergesteld jegens alle bestaande en toekomstige schulden van de BV. Voor de lening is geen zekerheid gesteld.
2.18. Op 28 maart 2001 is de naam van belanghebbende statutair gewijzigd in “Stichting X”.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Partijen houdt verdeeld of:
a. belanghebbende in het jaar 2000 belastingplichtig is in de zin van artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel d, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet), zo nee;
b. belanghebbende in het jaar 2000 belastingplichtig is in de zin van artikel 4, aanhef en onderdeel a, van de Wet, en zo nee;
c. belanghebbende in het jaar 2000 op grond van het zogenoemde leerstuk van grootkoopmanschap moet worden geacht een onderneming te drijven;
d. indien één van de vragen a, b of c bevestigend wordt beantwoord, de vraag of de vordering van belanghebbende op de BV ad ? 2.335.783,- per ultimo 2000 ten laste van de fiscale winst mag worden afgewaardeerd tot nihil.
Belanghebbende beantwoordt de vragen a, b en c ontkennend en vraag d bevestigend. De Inspecteur beantwoordt de eerste drie vragen bevestigend en de laatste vraag ontkennend.
3.2. Beide partijen hebben voor hun standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken in beroep en hoger beroep. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
3.3. Belanghebbende concludeert in hoger beroep primair tot vernietiging van de bestreden uitspraak van de Rechtbank en die van de Inspecteur evenals de vernietiging van de onderhavige aanslag en de opgelegde verzuimboete. Subsidiair concludeert belanghebbende in hoger beroep tot vernietiging van de bestreden uitspraak van de Rechtbank en die van de Inspecteur en tot het verminderen van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van nihil, alsmede tot het vaststellen van een verliesbeschikking tot een bedrag van ? 2.336.597,-.
3.4. De Inspecteur concludeert primair tot ongegrondverklaring van het principale hoger beroep en subsidiair in zijn incidenteel hoger beroep, naar het Hof begrijpt, tot bevestiging van de bestreden uitspraak van de Rechtbank met verbetering van gronden in die zin dat belanghebbende als belastingplichtige in de zin van artikel 4, aanhef en onderdeel a, van de Wet, dient te worden aangemerkt danwel op grond van het leerstuk van grootkoopmanschap moet worden geacht een onderneming te drijven.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Voor de vraag inzake de belastingplicht van een stichting zijn de artikelen 2, eerste lid, aanhef en onderdeel d, en artikel 4, aanhef en onderdeel a, van de Wet bepalend. Een stichting is op grond van de eerstgenoemde bepaling belastingplichtig indien en voor zover zij een onderneming drijft. Onder het drijven van een onderneming wordt op grond van de laatstgenoemde bepaling tevens verstaan een uiterlijk daarmee overeenkomende werkzaamheid waardoor in concurrentie wordt getreden met ondernemingen, gedreven door natuurlijke personen, dan wel door lichamen als genoemd in artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdelen a, b en c, van de Wet.
4.2. Vaststaat dat belanghebbende aan het hoofd staat van een groep rechtspersonen, in welke groep zij een sturende en een beleidsbepalende functie vervult. In het kader van die functie ontvangt zij in het algemeen van bedoelde rechtspersonen geen vergoeding. Tot de groep behoren twee vennootschappen waarvan belanghebbende houdster is van een meerderheidspakket aandelen. Ten behoeve van één van die vennootschappen heeft belanghebbende – zij het eenmalig – tegen betaling van een managementvergoeding werkzaamheden verricht in het kader van een reorganisatie. Belanghebbende heeft voorts een vordering op één van de vennootschappen in de vorm van een rentedragende geldlening.
4.3. De omstandigheden dat belanghebbende houdster is van deelnemingen, zij binnen de
groep een sturende en beleidsbepalende functie vervult en een rentedragende vordering heeft op één van de leden van de groep, rechtvaardigen naar het oordeel van het Hof niet de conclusie dat belanghebbende een onderneming drijft die voor haar rekening wordt gedreven (vergelijk Hoge Raad, 1 maart 1989, nr. 25 359, BNB 1989/156*).
4.4. Ter zake van haar beleidsbepalende functie vormt belanghebbende naar het oordeel
van het Hof niet meer dan een organisatorisch kader waarin overleg wordt gepleegd en beleid wordt uitgezet, dat vervolgens door de onderliggende rechtspersonen voor eigen rekening en risico wordt uitgevoerd. Naar het oordeel van het Hof zijn belanghebbendes werkzaamheden in dat kader beperkt gebleven tot het intern moeien in het beheer van haar deelnemingen en stichtingen waarmee zij een band heeft. Niet kan worden geoordeeld dat belanghebbende in haar functie als beleidsbepaler zelfstandig werkzaamheden heeft verricht in het economische verkeer, dat wil zeggen buiten haar eigen kring, op grond waarvan zij als ondernemer moet worden aangemerkt.
4.5. Aan dit oordeel doet niet af dat de X-groep onder één gezamenlijke naam naar buiten treedt. De verbondenheid van de activiteiten, te weten het bepalen en sturen van het beleid door belanghebbende en het uitvoering geven aan dat beleid door de andere rechtspersonen, kan naar het oordeel van het Hof niet leiden tot de conclusie dat die rechtspersonen met elkaar moeten worden vereenzelvigd en dat daarmee de activiteiten van belanghebbendes dochtervennootschappen aan haar zijn toe te rekenen.
4.6. Het door belanghebbende verstrekken van een lening tegen een vergoeding aan één van haar deelnemingen kan naar het oordeel van het Hof evenmin leiden tot de conclusie dat belanghebbende een onderneming drijft in de zin van voornoemde wettelijke bepalingen. De lening is verstrekt aan een lid van de groep waarmee belanghebbende zowel organisatorisch, economisch en financieel zeer nauw verbonden is. Het Hof is dan ook van oordeel dat, nu die lening binnen het kader van een besloten kring is verstrekt, er ter zake van dat verstrekken geen sprake is van deelname aan het economische verkeer.
4.7. De vraag of de beleggingsactiviteiten van belanghebbende met betrekking tot het beheer
van de bij de fusie in 1993 ontstane vermogensoverschotten kunnen worden aangemerkt als het drijven van een onderneming, moet naar het oordeel van het Hof eveneens ontkennend worden beantwoord. Gelet op de aard en omvang van deze door belanghebbende verrichte activiteit – het enkel houden van een effectenportefeuille met obligaties – en de geringe kosten die deze activiteit met zich meebrengt, is het beheer van de effectenportefeuille door belanghebbende niet aan te merken als een activiteit die moet worden beschouwd als het drijven van een materiële onderneming (vergelijk Hoge Raad 8 december 2006, nr. 41 711, BNB 2007/83 c*).
4.8. Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende met haar activiteiten niet in concurrentie getreden met ondernemingen als bedoeld in artikel 4, aanhef en onderdeel a, van de Wet. De door belanghebbende tegen betaling van een managementvergoeding verrichte reorganisatieactiviteiten hebben zich slechts éénmaal voorgedaan en alleen ten behoeve van een lid van de groep. Het fungeren als reorganisator van vennootschappen behoort ook niet tot de doelstellingen van belanghebbende. Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende alleen tot het verrichten van die activiteiten is overgegaan omdat het een nauw met haar samenhangende vennootschap betrof. Het Hof acht de Inspecteur, ook voor wat betreft hij overigens in dit kader heeft aangevoerd, er niet in geslaagd feiten en omstandigheden aannemelijk te maken op grond waarvan moet worden geconcludeerd dat belanghebbende in het onderhavige jaar door haar activiteiten in concurrentie is getreden met een onderneming en/ of lichaam als bedoeld in voormeld artikel.
4.9. Niet is gebleken dat belanghebbende anders dan als houdster van deelnemingen en beleidsbepalende factor alsmede als geldschieter van een groep rechtspersonen is opgetreden. Gelet ook op het hiervoor onder 4.3. overwogene, faalt het betoog van de Inspecteur dat belanghebbende op grond van het leerstuk van grootkoopmanschap geacht wordt een onderneming te drijven.
4.10. Het vorenoverwogene in aanmerking nemende komt het Hot tot het oordeel dat belanghebbende geen onderneming drijft in de zin van artikel, 2 eerste lid, aanhef en onderdeel d, juncto artikel 4, aanhef en onderdeel a, van de Wet. Belanghebbende is mitsdien niet belastingplichtig voor de vennootschapsbelasting. De vraag of de vordering van belanghebbende op de BV ten laste van de winst mag worden afgewaardeerd behoeft derhalve geen bespreking.
5. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur op grond van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht te veroordelen in de kosten, die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof bepaalt, mede gelet op hetgeen is overwogen in de samenhangende zaak met nummer 04/02203, de voor vergoeding in aanmerking komende kosten op
- procedure Rechtbank:
2 (proceshandelingen) x € 322 = € 644,00
- procedure Hof:
2,5 (proceshandelingen) x € 322 = € 805,00
€ 1.449,00
x 1,5 (gewicht van de zaak) € 2.173,50
x 1 (samenhang met rolnummer 04/02203) € 2.173,50
6. Beslissing
Het Gerechtshof, rechtdoende in hoger beroep:
- verklaart het hoger beroep van belanghebbende gegrond;
- verklaart het incidenteel hoger beroep van de Inspecteur ongegrond;
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de aanslag, de verliesbeschikking en de opgelegde boetebeschikking;
- gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht
in beroep bij de Rechtbank en hoger beroep bij dit Hof van in totaal € 687;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende voor een bedrag van
€ 2.173,50 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Deze uitspraak is op 8 mei 2007 gedaan door mr. J.B.H. Röben, voorzitter, mr. M.C.M. de Kroon en mr. R. den Ouden, raadsheren. De beslissing is op dezelfde datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier.
De griffier, De voorzitter,
(C.E. te Brake) (J.B.H. Röben)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 14 mei 2007
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.