Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
eerste meervoudige belastingkamer
nummer 00/01830
U i t s p r a a k
op het beroep van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen [P] op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende na te melden aan hem voor het jaar 1996 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof
1.1. De aanslag met dagtekening 31 december 1999 is berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 50.000, met inachtneming van een belastingvrij bedrag tariefgroep 3 van ƒ 14.006 alsmede een aftrek elders belast van ƒ 2.215. Er is voorts een bedrag aan heffingsrente berekend van ƒ 797.
1.2. Belanghebbende heeft op 17 januari 2000 tegen de aanslag bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft de aanslag bij de bestreden uitspraak verminderd tot één naar een belastbaar inkomen ƒ 37.774, met inachtneming van voormeld belastingvrij bedrag alsmede van een aftrek elders belast van ƒ 1.441. Aan belanghebbende is voorts een bedrag aan heffingsrente vergoed.
1.3. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
1.4. De eerste mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad in raadkamer ter zitting van de tweede enkelvoudige belastingkamer van het Hof van 30 oktober 2002 te Arnhem. Daar is toen verschenen en gehoord [namens de Inspecteur: A, bijgestaan door B]. Belanghebbende is niet verschenen. De griffier heeft verklaard dat hij belanghebbendes gemachtigde bij op 18 september 2002 per post met ontvangstbevestiging naar het in het beroepschrift opgegeven kantooradres verzonden oproeping, waarvan een afschrift tot de stukken van het geding behoort, heeft kennisgegeven van plaats, dag en uur der mondelinge behandeling. Uit de tot de stukken van het geding behorende ontvangstbevestiging blijkt dat evenbedoelde oproeping op 19 september 2002 aan het evenbedoelde adres is uitgereikt aan een persoon die voor ontvangst heeft getekend.
Het Hof heeft het onderzoek ter zitting geschorst en heeft bepaald dat het vooronderzoek zal worden hervat, waarbij de Inspecteur op haar verzoek in de gelegenheid is gesteld een nader schriftelijk stuk, aangemerkt als pleitnota, in te dienen, waarop een inlichtingenronde is gevolgd. Tevens heeft de enkelvoudige kamer de zaak op de voet van artikel 8:10, lid 2, van de Algemene wet bestuursrecht verwezen naar de meervoudige kamer.
Van hetgeen op gemelde zitting is voorgevallen is een proces-verbaal opgemaakt dat op 25 november 2002 aan partijen is verzonden.
Naar aanleiding van het door het Hof tot belanghebbende gerichte verzoeken om schriftelijk nadere inlichtingen te verstrekken, hebben tussen het Hof en partijen briefwisselingen plaatsgevonden.
De tweede en derde mondelinge behandeling door respectievelijk de tweede en de eerste meervoudige belastingkamer, heeft plaatsgevonden op 11 juni 2003 respectievelijk 29 juni 2004, telkens te Arnhem. Namens de Inspecteur is in beide zittingen verschenen en gehoord [A] voornoemd, in de derde zitting bijgestaan door [C]. Belanghebbende is ook op deze beide zittingen niet verschenen, hoewel behoorlijk opgeroepen, zoals onder meer blijkt uit de door gemachtigde persoonlijk op 14 mei 2004 getekende handtekening- retourkaart met betrekking tot de derde zitting.
2. Feiten
2.1. Belanghebbende, geboren in 1950, woont in Nederland, is jazzpianist en leider van een band [...] met de naam de [D]. Belanghebbendes onderneming is gevestigd in Nederland.
2.2. De band staat onder contract bij [E te Q] en treedt op in Nederland en in verschillende andere Europesche landen.
2.3. In het onderwerpelijke jaar behaalde belanghebbende het merendeel (78,76%) van zijn winst in het buitenland, te weten voor 53,33% in diverse EG-landen en voor 25,43% in Zwitserland.
2.4. Belanghebbende heeft een urenspecificatie voor de zelfstandigenaftrek overgelegd waaruit blijkt dat hij in het onderwerpelijke jaar in totaal 1.511,5 uren aan de onderneming heeft besteed.
2.5. In zijn op 24 maart 1997 ingediende aangifte vermeldde belanghebbende onder meer ƒ 12.917 aan zelfstandigenaftrek en een belastbaar inkomen van ƒ 21.542.
2.6. Na een bij belanghebbende ingesteld boekenonderzoek – waarbij de controlemedewerker een belastbaar inkomen becijferde van ƒ 37.774 – is op 31 december 1999 de aanslag opgelegd naar een (geschat) belastbaar inkomen van ƒ 50.000, welke aanslag na belanghebbendes bij brief van 17 januari 2000 ingediend bezwaar is verminderd als vermeld. De inspecteur heeft bij de uitspraak overwogen dat het bezwaarschrift niet binnen de wettelijke termijn is ontvangen zodat hij het bezwaar niet-ontvankelijk heeft verklaard.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil
-1- of de Inspecteur belanghebbendes bezwaarschrift terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard, en zo neen,
-2- of, zoals belanghebbende verdedigt en de Inspecteur bestrijdt, de uren die belanghebbende heeft besteed aan het realiseren van de winst waarop een regeling ter voorkoming van dubbele belasting van toepassing is (kort gezegd: de in het buitenland behaalde winst) meetellen voor het urencriterium voor de toepassing van de zelfstandigenaftrek als bedoeld in artikel 44m van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna de Wet), in verband met artikel 44e, lid vier, van de Wet.
Belanghebbende verdedigt daarbij dat in zijn geval de beperking van genoemd artikel 44e, lid 4, niet van toepassing is omdat zijn inkomsten in het buitenland aldaar belast zijn als loon en niet als winst uit onderneming.
Belanghebbende betoogt voorts dat door het buiten aanmerking laten van de arbeidsuren die betrekking hebben op de in het buitenland behaalde winst (hierna: de buitenlandse arbeidsuren) er sprake is van schending van het gelijkheidsbeginsel, alsmede van ongerechtvaardigde discriminatie. In verband met een en ander beroept belanghebbende zich tevens op onder meer de resoluties van 28 december 1989, nr. DB89/2184, BNB 1990/100, van 11 maart 1991, nr. DB91/481, BNB 1991/172, de Mededeling MvF van 3 januari 1990, nr. IFZ89/1549, V-N 1990, blz. 1060, en de resolutie van 24 juli 1987, nr. 087-804, BNB 1987/258.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Zij hebben daaraan ter zitting geen nieuwe argumenten of verweren toegevoegd.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag tot één naar een belastbaar inkomen van ƒ 24.857, te weten het door hem aangegeven bedrag vermeerderd met een niet in geschil zijnde correctie van ƒ 3.315. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
Ontvankelijkheid van het bezwaar
4.1. Gezien de data van dagtekening van de aanslag en de ontvangst van het bezwaarschrift heeft de Inspecteur ten onrechte geconcludeerd dat het bezwaar niet binnen de wettelijke termijn is ingekomen en heeft hij ten onrechte het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard.
De uitzondering voor in het buitenland behaalde winst in de Wet
4.2. Voor de toepassing van de zelfstandigenaftrek heeft de Wet uitgezonderd de winst waarop een regeling ter voorkoming van dubbele belasting van toepassing is. Blijkens de geschiedenis van de totstandkoming van de onderwerpelijke aftrek dienen (kort gezegd) de arbeidsuren die betrekking hebben op in het buitenland behaalde winst buiten aanmerking te blijven bij de beoordeling of is voldaan aan het urencriterium voor de zelfstandigenaftrek.
Het standpunt van de Inspecteur stemt derhalve geheel overeen met de wettelijke regeling.
Het betoog van belanghebbende dat de in het buitenland behaalde winst moet worden gekwalificeerd als loon, gaat eraan voorbij dat het begrip (buitenlandse) winst in verdragteksten dient te worden uitgelegd overeenkomstig de regels van – in dit geval – het Nederlandse fiscale recht. Nu tussen partijen niet in geding is dat de door belanghebbende in het buitenland genoten voordelen tot diens (Nederlandse) winst behoren, mist bedoeld betoog betekenis.
Gelijkheidsbeginsel, toepasselijkheid resoluties, discriminatie in EG-verband
4.3. Belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel treft geen doel. Zoals de Inspecteur terecht en gemotiveerd aanvoert is belanghebbendes geval feitelijk en rechtens niet vergelijkbaar met dat van een binnenlands belastingplichtige die zijn inkomen slechts uit binnenlandse bronnen geniet.
Hetzelfde heeft te gelden ten aanzien van de in de genoemde resoluties bedoelde gevallen waarmee belanghebbendes geval evenmin op één lijn is te stellen. De door belanghebbende bepleite toepassing van de resolutie van 24 juli 1987 snijdt geen hout omdat de resolutie bedoeld is voor gevallen waarin en voor zover de aftrekken en vrijstellingen in aanmerking zijn genomen bij de vaststelling van (kort gezegd) het inkomen, hetgeen in dezen juist niet het geval is.
Belanghebbendes situatie is ook niet op één lijn te stellen met die van een buitenlandse ondernemer uit een verdragsstaat die zijn onderneming hier te lande voert met behulp van een vaste inrichting, zodat belanghebbende ook een vergeefs beroep doet op de overige genoemde regelingen.
4.4. De onderwerpelijke zelfstandigenaftrek vormt een aftrekpost op het -in Nederland te belasten- onzuivere inkomen. De Inspecteur stelt zich terecht op het standpunt dat sprake is van een objectieve faciliteit die verband houdt met de bron winst uit onderneming. In de opbouw van het voorwerp van de belasting vormt de faciliteit echter niet een onderdeel van de winstbepaling. De Inspecteur verdedigt daarom terecht dat voor zover aftrekposten als de onderwerpelijke samenhangen met de in het buitenland behaalde winst – welke op grond van verdragen van de Nederlandse belasting is vrijgesteld – deze niet ten laste van de Nederlandse heffingsgrondslag dienen te worden gebracht. Zoals de Inspecteur in haar nadere pleitnotitie en in de schriftelijke reactie van 12 januari 2004 betoogt – welk betoog het Hof hier overneemt en als ingelast aanmerkt – verzet het EG-verdrag zich er niet tegen dat de Nederlandse wetgever de zelfstan-digenaftrek niet toekent voor inkomen uit bronnen waarover zij, in verband met andere jurisdicties, geen belasting kan heffen.
Subsidiair standpunt van de Inspecteur
4.5. Ten aanzien van het door de inspecteur verdedigde subsidiaire standpunt, inhoudend dat met het oog op de in de Wet inkomstenbelasting 2001 opgenomen regeling een evenredig deel van de zelfstandigenaftrek zou kunnen worden verleend voor zover betrekking hebbend op de in het binnenland behaalde winst, heeft belanghebbende terecht aangevoerd dat de Wet daarvoor geen mogelijkheden biedt. Nu belanghebbende niet ter zitting is verschenen was er geen mogelijkheid te beproeven over dit punt tussen partijen overeenstemming te bereiken zodat het subsidiaire punt verder buiten beschouwing kan blijven.
Slotsom
Belanghebbendes beroep is slechts gegrond voor wat betreft de niet-ontvankelijkheid van zijn bezwaar. Voor het overige is het gelijk aan de zijde van de Inspecteur,
5. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van zijn beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten vast op 2 punten maal € 322 maal wegingsfactor 1 ofwel € 644.
6. Beslissing
Het Hof:
– vernietigt de bestreden uitspraak,
– verklaart belanghebbende ontvankelijk in zijn bezwaar,
– handhaaft de aanslag zoals deze luidt na de beschikking van de Inspecteur,
– gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht ten bedrage van f 60,- ( € 27,23), en
– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 644,-- en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die de kosten moet vergoeden.
Aldus gedaan op 8 september 2004 door mrs. Van Schie, voorzitter, N.E. Haas en Lamens, leden van de eerste meervoudige belastingkamer.
De beslissing is op dezelfde datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van mr. Vellema, als griffier.
(A. Vellema) (P.M. van Schie)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 8 september 2004
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
– de naam en het adres van de indiener;
– de dagtekening;
– de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
– de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.