Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
derde meervoudige belastingkamer
nummer 01/02807 (inkomstenbelasting)
U i t s p r a a k
op het beroep van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur Belastingdienst/Ondernemingen [P] op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de aan hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1999.
1. Aanslag en bezwaar
1.1. De aan belanghebbende opgelegde aanslag is berekend naar een belastbaar inkomen van f 192.389 met inachtneming van een belastingvrije som van f 8.799.
1.2. Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak van 11 oktober 2001 de aanslag gehandhaafd.
2. Geding voor het Hof
2.1. Het beroepschrift is ter griffie ontvangen op 19 november 2001 en aangevuld op 4 december 2001, waarbij bijlagen zijn overgelegd.
2.2. De Inspecteur heeft een verweerschrift met bijlagen ingediend.
2.3. Met toestemming van partijen is een mondelinge behandeling van de zaak niet gehouden.
3. De vaststaande feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet weersproken, de volgende feiten vast.
3.1. Belanghebbende, die is geboren in 1946, is gehuwd met [X-Y] (hierna: de echtgenote). Sedert 1991 drijven zij in firmaverband een detailhandel in elektro-artikelen en worden door hen installatie- en reparatiewerkzaamheden verricht. Bij het aangaan van de firma heeft belanghebbende met toepassing van artikel 17 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 zijn tot dan toe als eenmanszaak gedreven onderneming geruisloos ingebracht. De winstverdeling tussen de vennoten is: 60% voor belanghebbende en 40% voor de echtgenote.
3.2. De onderneming is gevestigd in het pand [a-weg 1 te Z]. Het perceel waarop het pand is gebouwd is 1.090 m² groot, heeft een breedte van 15 m en een lengte van ruim 70 m². Aan de lengtezijde grenst het perceel aan de [b-weg]. Blijkens een uittreksel uit het kadaster beslaat het perceel één sectienummer, te weten [A 01].
3.3. Belanghebbende heeft in 1970 de onroerende zaak overgenomen van zijn moeder voor een bedrag van f 32.500. Ten tijde van de aankoop bestond de onroerende zaak uit een winkel- woonhuis met op enige afstand daarachter een garage. Tussen het pand en de garage lag een gedeelte van de tuin. Achter de garage lag nog een tuingedeelte van 448 m² alwaar een aantal fruitbomen stond. Dit deel van de tuin (hierna: de achtertuin) was door de moeder van belanghebbende vanaf 1969 in bruikleen gegeven aan de Stichting [B]. In 1975 is de bruikleen op verzoek van belanghebbende beëindigd en is de tuin benut als speelruimte voor de kinderen van het gezin [X]. Tegelijk met de aankoop van de onroerende zaak in 1970 heeft belanghebbende bij dezelfde notariële akte de door zijn moeder in het pand gedreven detailhandel in wit- en bruingoed overgenomen.
3.4. Rond 1990 heeft belanghebbende een werkplaats en kantoorruimte tussen het pand en de garage laten bouwen.
3.5. Vanaf de aankoop heeft belanghebbende de gehele onroerende zaak tot zijn ondernemingsvermogen gerekend. Bij de inbreng van de onderneming in 1991 in de firma is in deze vermogensetikettering geen wijziging aangebracht. Volgens opgave van belanghebbende bij een boekenonderzoek in 1984 was drie/vierde deel van het benedengedeelte van het pand in gebruik bij de onderneming en een/vierde gedeelte voor privé-doeleinden. De bovenverdieping werd en wordt geheel voor privé-doeleinden gebruikt.
3.6. In 1997 heeft belanghebbende aan de gemeente verzocht om in de achtertuin voor eigen gebruik een woning te mogen bouwen. Volgens het bestemmingsplan [C 1985] van de gemeente [Z] had het gehele perceel als bestemming 'winkels'. De achtertuin had als specifieke bestemming 'winkels ongebouwd'. Op 13 januari 2000 hebben Gedeputeerde Staten van de provincie Gelderland de door belanghebbende verzochte wijziging van het bestemmingsplan goedgekeurd. In 2001 is de bouw van de woning in de achtertuin aangevangen.
3.7. Bij brief van 20 november 2000 heeft de accountant van belanghebbende de Inspecteur verzocht ermee in te stemmen dat de achtertuin van 448 m² vanaf 1970 als privé-vermogen aangemerkt had dienen te worden. Bij brief van 7 december 2000 heeft de Inspecteur het verzoek van belanghebbende afgewezen. Blijkens vermelding op pagina 9 van de jaarstukken over 1999 is op de waarde van de grond per 31 december 1999 een balanscorrectie in de vorm van een verlaging van f 17.920 toegepast.
3.8. Bij het vaststellen van de aanslag heeft de Inspecteur op grond van een taxatierapport van [C], taxateur o.z. en werkzaam bij de Belastingdienst, zich op het standpunt gesteld dat de achtertuin een waarde vertegenwoordigt van f 200.000. De waarde van de achtertuin bij aankoop in 1970 beliep volgens de Inspecteur een bedrag f 5.000, waardoor de winst bij gelegenheid van overbrenging van de achtertuin van het ondernemingsvermogen naar het privé-vermogen f 195.000 bedroeg. In verband hiermee heeft de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het onderhavige jaar het aangegeven belastbaar inkomen van belanghebbende verhoogd met (60% van f 195.000) f 117.000 en van de echtgenote met (40% van f 195.000) f 78.000.
3.9. De in de aanslag begrepen belastbaar inkomen van belanghebbende is volgt berekend:
aangegeven belastbaar inkomen f 69.287
bij:
meer winst keuzeherziening grond - 117.000
minder zelfstandigenaftrek - 4.300
correctie oudedagsreserve (FOR) in verband met
betaling van een lijfrentepremie, conform verzoek in aangifte - 1.802
belastbaar inkomen aanslag f 192.389.
4. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
4.1. Partijen houdt verdeeld
a. of met betrekking tot de achtertuin in 1970 sprake was van keuzevermogen dan wel verplicht privé-vermogen, en
b. of de correctie FOR op juiste gronden is aangebracht.
4.2. Partijen hebben de voor hun respectievelijke standpunten aangevoerde gronden vermeld in de van hen afkomstige stukken.
4.3. Belanghebbende verzoekt vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag tot primair een berekend naar het aangegeven belastbaar inkomen van f 69.287 en subsidiair tot een inkomen van f 190.587 en dit inkomen alsnog te verminderen met een dotatie aan de FOR. Tevens verzoekt belanghebbende de Inspecteur te veroordelen in de proceskosten.
4.4. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en primair tot vermindering van de aanslag - in verband met het verzoek van belanghebbende in het aanvullende beroepschrift om alsnog te doteren aan de FOR - tot een belastbaar inkomen van primair f 171.380 en subsidiair tot een belastbaar inkomen van f 71.089. Ingeval hij op zijn primaire stelling in het gelijk wordt gesteld, waardoor het belastbaar inkomen enkel wordt verminderd in verband met het alsnog verlenen van de aftrek FOR, is de Inspecteur van mening dat voor een veroordeling in proceskosten geen aanleiding bestaat daar belanghebbende voor het eerst in beroep heeft verzocht om een dotatie aan de FOR voor het onderhavige jaar. Indien belanghebbende dit verzoek in de fase van bezwaar had gedaan zou dit toen reeds zijn ingewilligd.
5. Beoordeling van het geschil
met betrekking tot de geschilvraag onder a
5.1. Vanaf de verwerving in 1970 heeft belanghebbende het gehele bedrag van f 32.500 ter zake van de aankoop van de onroerende zaak in de balans van de onderneming als actiefpost opgenomen. Aldus heeft belanghebbende zijn keuze kenbaar gemaakt voor het aanmerken van de gehele onroerende zaak als ondernemingsvermogen. In de loop van de jaren is daarin, bij gelegenheid van de uitbreiding van het pand of bij het inbrengen van de onderneming in de firma met de echtgenote, geen verandering gekomen.
5.2. Bij het bepalen van de winst over het onderhavige jaar stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de achtertuin vanaf het moment van de koop in 1970 in wezen tot het verplichte privé-vermogen heeft behoord en dat gedurende de sedertdien verstreken jaren met betrekking tot de achtertuin sprake is geweest van een onjuiste etikettering.
5.3. Belanghebbende stelt daartoe dat bij de aankoop van de onroerende zaak en de onderneming van zijn moeder slechts 240 m² van het totaal van 1.090 m² bij de onderneming is gebruik was. Het overgrote deel van de grond diende als ondergrond voor de woning en de garage of was in gebruik als tuin. De garage werd eveneens enkel voor privé-doeleinden gebruikt. Noch bij de aankoop in 1970 noch op enig moment daarna heeft de bedoeling bestaan om de achtertuin aan te wenden voor ondernemingsdoeleinden. Ook feitelijk is, aldus belanghebbende, de achtertuin nimmer dienstbaar geweest aan de onderneming. Bovendien was de achtertuin de eerste jaren na 1970 in bruikleen gegeven aan een derde.
5.4. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat nu indertijd het pand op de begane grond voor drie/vierde gedeelte bij de onderneming van belanghebbende in gebruik was en het restant alsmede de gehele bovenverdieping in privé werd gebruikt, niet kan worden gesproken van een overheersend zakelijk of privé gebruik en het pand derhalve tot het keuzevermogen behoorde. Het tuingedeelte en de garage zijn dienstbaar aan het pand en volgen de gekozen etikettering. De Inspecteur wijst er daarbij op dat op de gehele onroerende zaak de bestemming 'winkel' rustte. Dat de achtertuin gedurende enkele jaren na de aankoop, waarschijnlijk om niet, in bruikleen was gegeven aan derden, doet hieraan volgens de Inspecteur niet af.
5.5 In beginsel is het de ondernemer zelf die kan bepalen wat hij tot zijn ondernemingsvermogen wil rekenen en wat niet. Bij de door de ondernemer te maken keuze moeten evenwel eisen van redelijkheid in acht worden genomen. Is binnen de grenzen van de redelijkheid een keuze gerechtvaardigd voor zowel ondernemingsvermogen als voor privé-vermogen dan is de belastingplichtige vrij in zijn keuze.
5.6. Anders dan belanghebbende stelt was de keuze voor ondernemingsvermogen niet in strijd met de eisen van redelijkheid, nu de aankoop van de onroerende zaak en de overname van de onderneming kennelijk met elkaar verband hielden, een belangrijk deel van het pand in gebruik was bij de onderneming en het destijds vigerende bestemmingsplan klaarblijkelijk ook toen geen belemmering vormde voor het drijven van een onderneming op het - onder één nummer bij het kadaster bekende - perceel. Overigens is gesteld noch gebleken dat het pand en de tuin inclusief de achtertuin niet als één onroerende zaak - hoofdgebouw met aanhorigheden - is aan te merken.
5.7. Het Hof is van oordeel dat gelet op de hiervoor geschetste omstandigheden belanghebbende na de aankoop van de onroerende zaak in 1970 de vrijheid toekwam om te beslissen de gehele zaak tot zijn ondernemings- dan wel zijn privé-vermogen te rekenen. Nu belanghebbende echter expliciet de keuze heeft uitgebracht de onroerende zaak tot zijn ondernemingsvermogen te rekenen en hij niet eerder van die keuze - bij voorbeeld bij gelegenheid van de inbreng van de onderneming in het firmaverband met de echtgenote - is teruggekomen, stelt de Inspecteur terecht dat de achtertuin tot in het onderhavige jaar deel uitmaakte van het ondernemingsvermogen.
5.8. De stelling van belanghebbende dat de achtertuin - het achterste tuingedeelte van 448 m² - vanaf de aankoop 1970 is aan te merken als verplicht privé-vermogen faalt derhalve.
met betrekking tot de geschilvraag onder b
5.9. In het aangiftebiljet, waarvan een afschrift tot de stukken behoort, heeft belanghebbende bij vraag 11, onder b, 'Overige premies voor lijfrenten' een bedrag van f 1.802 ingevuld. Bij vraag 31, onder e, van het biljet 'Oudedagsreserve voor ondernemers (FOR)' heeft belanghebbende bij de vraag naar het bedrag waarmee de oudedagsreserve afneemt door het betalen van lijfrentepremies, eveneens het bedrag van f 1.802 vermeld.
5.10. Ingevolge artikel 44f, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 neemt de oudedagsreserve af met het bedrag waarmee de belastingplichtige dit bij de aangifte verzoekt, doch met ten hoogste het bedrag van de premies voor lijfrenten die in het kalenderjaar voor aftrek als persoonlijke verplichtingen in aanmerking worden genomen.
5.11. Op grond van het vorenstaande is het Hof van oordeel dat de Inspecteur terecht genoemd bedrag van f 1.802 bij het belastbaar inkomen van belanghebbende heeft geteld.
5.12. Ook het subsidiare standpunt van belanghebbende faalt derhalve.
met betrekking tot de dotatie FOR
5.13. Voor het geval het Hof het primaire standpunt van de Inspecteur als juist oordeelt heeft belanghebbende in het aanvullende beroepschrift verzocht alsnog te doteren aan de FOR. In het verweerschrift heeft de Inspecteur in zijn conclusie ingestemd met de gevraagde dotatie. Het belastbaar inkomen moet daarom nader worden vastgesteld als door de Inspecteur berekend in zijn primaire standpunt.
6. Slotsom
Het beroep van belanghebbende is gegrond voorzover betreft de in beroep verzochte vermindering van het belastbaar inkomen met de dotatie aan de FOR.
7. Proceskosten
Voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht vindt het Hof - op de gronden als door de Inspecteur gesteld - geen termen aanwezig.
8. Beslissing
Het Gerechtshof
- vernietigt de bestreden uitspraak;
- vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van € 77.769 (f 171.380) met toepassing van een belastingvrije som van € 3.993 (f 8.799);
- gelast de Staat der Nederlanden aan belanghebbende te vergoeden het voor het instellen van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 27,33 (f 60).
Aldus gedaan en in het openbaar uitgesproken op 28 januari 2004 door mr Röben, vice-president, als voorzitter, mr N.E. Haas, vice-president, mr De Kroon, raadsheer, in tegenwoordigheid van mr Snoijink als griffier.
De griffier, De voorzitter,
(W.J.N.M. Snoijink) (J.B.H. Röben)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 28 januari 2004
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.