Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
Derde meervoudige belastingkamer
nummer 00/01492 (inkomstenbelasting)
U i t s p r a a k
op het beroep van [X] te [Z], (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur, het hoofd van de eenheid Belastingdienst/Particulieren [P], op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende na te melden aan hem opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1997.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof
1.1. De aanslag met dagtekening 23 juli 1998 is, overeenkomstig de door belanghebbende ingediende aangifte, berekend naar een belastbaar inkomen van ¦ 36.864.
1.2. De Inspecteur heeft vervolgens een navorderingsaanslag met dagtekening 26 mei 2000 opgelegd, waarbij het belastbare inkomen is verhoogd met ƒ 95.236 en vastgesteld op ƒ 132.100. De over het eerstgenoemde bedrag verschuldigde belasting is verhoogd met 100%, welke verhoging tot op 50% is kwijtgescholden.
1.3. Belanghebbende heeft tegen de navorderingsaanslag bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft de belastingaanslag bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
1.4. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 10 oktober 2002 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende, tot bijstand vergezeld van [vriend-1, vriend-2, belanghebbendes broer, alsmede belanghebbendes gemachtigde. Tevens is de Inspecteur verschenen].
1.6. De gemachtigde van belanghebbende heeft voorafgaand aan de zitting een pleitnota aan het Hof toegezonden. De Inspecteur heeft een afschrift van deze pleitnota ontvangen. De Inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van beide pleitnota's moet als hier ingelast worden aangemerkt.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. In 1932 begon de opa van belanghebbende in [Z] een onderneming. Deze onderneming hield zich bezig met de verkoop en het onderhoud van landbouwmachines. In de jaren zestig is de onderneming door de vader van belanghebbende overgenomen en voortgezet. Vanaf eind tachtiger jaren van de vorige eeuw ging het snel bergafwaarts met de onderneming. In 1994 heeft de vader van belanghebbende zijn onderneming gestaakt.
2.2. Belanghebbende heeft, samen met [zijn broer] en twee vrienden, [vriend-2 en vriend-3], getracht het perceel grond met opstallen ter grootte van ongeveer 2.415 m² dat de vader van belanghebbende gebruikte voor zijn onderneming en welk perceel ook zijn eigendom was (hierna: het perceel), te verkopen aan [A Vastgoed B.V.]. [De heer A] heeft dit in zijn brief van 29 maart 1999 aan [vriend-2] bevestigd. Hierin schrijft hij:
' Hiermede bevestigen wij U het contact medio oktober 1993 dat wij met U hadden inzake mogelijke ontwikkelingen op het terrein van [belanghebbendes vader te Z], onder onze oude naam [A].
Gezien de vraagprijs groot ƒ 250.000,-- kk en onze exploitatie berekening voor mogelijk 9 woningen is het geheel door ons als onhaalbaar geacht en zijn wij niet verder gegaan als een bod groot ƒ 200.000,--.
(…)'
2.3. Vervolgens hebben belanghebbende, de broer van belanghebbende, [vriend-2 en vriend-3] (hierna: de participanten) besloten het perceel zelf te gaan ontwikkelen. Aan de samenwerking hebben zij de naam [project B] gegeven, waarbij [… (toelichting op naamkeuze)].
2.4. De participanten hebben het Bureau voor architektuur en bouwkundig advies [Architectenbureau] ingeschakeld, om hen bij te staan bij de ontwikkeling van het perceel.
2.5. [De makelaar] heeft op 8 april 1994 een brief aan [Architectenbureau] geschreven waarin hij is ingegaan op de verkoopmogelijkheden van het door [Architectenbureau] namens de participanten aan hem toegezonden plan voor de bouw van 8 halfvrijstaande woningen en 1 vrijstaande woning op het perceel. [De makelaar] heeft [Architectenbureau] in deze brief onder andere het volgende medegedeeld:
' (…)
Woningen:
in het door u schetsmatig opgezette plan springt met name de ligging van de living op de eerste verdieping eruit.
Vereiste in deze zal zijn dat hierdoor een panorama over de [a-rivier] wordt verkregen.
Positief is voorts de zuidligging van de tuinen.
Zoals reeds tijdens het onderhoud aangegeven, gaat onze voorkeur uit naar halfvrijstaande in plaats van geschakelde woonhuizen.
Voor wat betreft de inhoud denken wij aan ca. 425 m³, bij een perceelsgrootte van gemiddeld 250 m².
Prijs:
Op basis van het vorengaande achten wij een gemiddelde verkoopprijs van ƒ 235.000,-- v.o.n. haalbaar.
Conclusie:
Al met al zijn wij van mening dat het projekt een goede verkoopkans zal bieden, waarbij wij gaarne onze bemiddeling willen aanbieden.
(…)'
2.6. Op 25 april 1994 heeft [Architectenbureau] een brief aan de gemeente [Z] gestuurd waarin hij de gemeente namens de participanten in [project B] heeft verzocht haar medewerking te verlenen aan het wijzigen en het aanpassen van het bestemmingsplan. Bij deze brief heeft hij een ontwerp voor het realiseren van een negental woningen, een toelichting bij het ontwerp, kadastrale meetgegevens, een bodemonderzoekrapport, een kopie van de hiervoor onder 2.5. aangehaalde brief en een foto-reportage gevoegd. In de toelichting bij het ontwerp heeft [Architectenbureau] onder andere een financieel overzicht opgenomen, waarbij de bouwkosten worden geraamd op ƒ 1.500.000 en de kosten voor de grond, het slopen van de opstallen, het bouwrijp maken van de grond en de overige kosten op ƒ 513.000. De gemiddelde prijs per woning wordt geraamd op ƒ 224.000 tot ƒ 225.000, de totale prijs voor de negen woningen derhalve op ƒ 2.016.000 tot ƒ 2.025.000.
2.7. Aangezien de gemeente [Z] op basis van het door [Architectenbureau] ingediende ontwerp niet bereid was een procedure te starten tot wijziging van het bestemmingsplan, is een nieuw plan gemaakt waarin wordt uitgegaan van de bouw van 5 vrijstaande woningen en 2 halfvrijstaande woningen. Over de verkoopbaarheid van deze woningen heeft [de makelaar] op 7 oktober 1994 aan [Architectenbureau] geschreven dat verkoop van deze woningen binnen een redelijke termijn gerealiseerd moet kunnen worden. Daarbij moet een gemiddelde prijs van ongeveer ƒ 270.000 volgens [de makelaar] haalbaar zijn.
2.8. Op 20 oktober 1994 heeft [Architectenbureau] opnieuw een brief aan de gemeente [Z] gestuurd, waarbij hij onder andere een aangepast financieel overzicht voegde. De totale kosten worden op ƒ 1.930.000 geraamd. Als totale verkoopprijs van de 7 woningen wordt een bedrag genoemd van ƒ 2.080.000.
2.9. In november 1994 heeft de gemeente [Z] in een openbare kennisgeving aangegeven dat zij voornemens is met betrekking tot het perceel een procedure te starten tot wijziging van het bestemmingsplan.
2.10. In december 1994 is de economische eigendom van het perceel door de vader van belanghebbende overgedragen aan de participanten voor een koopprijs van ƒ 250.000. Op 20 januari 1995 is de notariële akte van 'economische eigendomsoverdracht' gepasseerd. In deze akte staat onder andere vermeld dat de koopprijs van ƒ 250.000 door de participanten schuldig wordt gebleven tot uiterlijk 1 januari 1997. Uit de akte blijkt voorts dat de participanten over het schuldigerkende bedrag 7% rente dienen te voldoen. Daarnaast staat in voormelde akte, voor zover hier van belang, nog het volgende vermeld:
' (…)
bodemonderzoek (ondergrondse tanks)
Artikel 7
1. Er is opdracht voor een bodem- en grondwateronderzoek gegeven.
De kosten van dit onderzoek zijn ten laste gekomen van koper.
Partijen zijn het er over eens dat uit het rapport niet is gebleken dat de grond of het grondwater dusdanig verontreinigd is dat deze verontreiniging voor koper redelijkerwijze niet aanvaardbaar is te achten, met betrekking tot het voorgenomen gebruik als bouwterrein voor zeven koopwoningen.
Mocht tussen heden en de datum waarop de juridische levering van de eerste van de zeven kavels van het gekochte zal plaats vinden, doch uiterlijk op een januari negentienhonderd zevenennegentig, verontreiniging geconstateerd worden, die in de weg staat aan het verder ontwikkelen van het bouwplan, dan kan koper, onder overlegging van het rapport waaruit de geconstateerde verontreiniging blijkt, deze overeenkomst kosteloos ontbinden (…)
Ontbindende voorwaarden
Artikel 13
Deze overeenkomst kan worden ontbonden indien tussen het tijdstip van heden en de levering van de eerste bouwkavel het geplande bouwplan geen doorgang kan vinden als gevolg van:
- het inwerking treden van de ontbindende voorwaarde genoemd in artikel 7 lid Pro 1;
- het niet verkrijgen van de bestemmingsplanwijziging;
- het niet verkrijgen van de benodigde bouwvergunningen;
- het niet verkrijgen van de exploitatieovereenkomst benodigd voor de realisatie van het bouwplan;
- het niet verkrijgen van de vergunningen van het Polderdistrict [Q];
- het niet verkrijgen van enige andere vergunning, die realisatie van het bouwplan niet mogelijk maakt.
Beroep op de ontbindende voorwaarde moet uiterlijk op een januari negentienhonderd zevenennegentig door koper worden gedaan (…)'
2.11. Op 21 april 1995 hebben de participanten in [project B] bij de gemeente [Z] een aanvraag ingediend voor het verlenen van een bouwvergunning voor de bouw van 7 woningen. Deze vergunning is, vooruitlopend op de wijziging van het bestemmingsplan, op 12 september 1995 door de gemeente verleend.
2.12. In november 1995 zijn de opstallen gesloopt en is een aanvang gemaakt met het bouwrijp maken van de grond.
2.13. Voor de bouw van de woningen hebben voornoemde participanten een overeenkomst gesloten met [de aannemer]. De aannemer heeft met dagtekening 27 juni 1996 een overzicht opgesteld van de aanneemsommen voor de 7 woningen, waarbij hij uitkomt op een totaalbedrag van ƒ 1.650.000, inclusief BTW. In voormeld bedrag zijn begrepen de aanneemsommen van:
- 1 vrijstaande woning ƒ 218.000
- 2 halfvrijstaande woningen, prijs per stuk ƒ 187.000
- 4 dijkwoningen, prijs per stuk ƒ 264.500
Dit overzicht diende als bevestiging van hetgeen reeds mondeling met de participanten was overeengekomen.
2.14. De aannemer heeft de aannemingsovereenkomsten met de kopers gesloten. De eerste woning werd op 6 augustus 1996 verkocht, de laatste op 10 september 1997.
2.15. Voor de nieuwbouwwoningen zijn de volgende verkoopprijzen gerealiseerd:
woning nr. grondprijs aanneemsom totaal
1 ƒ 122.000 ƒ 187.000 ƒ 309.000
3 ƒ 151.291,75 ƒ 230.208,25 ƒ 381.500
4 ƒ 150.500 ƒ 264.500 ƒ 415.000
5 ƒ 150.500 ƒ 264.500 ƒ 415.000
6 ƒ 150.500 ƒ 264.500 ƒ 415.000
7 ƒ 150.500 ƒ 264.500 ƒ 415.000
7 (extra grond) ƒ 15.350 ƒ 15.350
totaal ƒ 1.001.641,75 ƒ 1.662.208,25 ƒ 2.663.850
De vader van belanghebbende was de eerste koper in het project. Hij kocht woning nr. 1.
2.16. Op 22 oktober 1996 heeft [Belastingadviesbureau] een brief geschreven aan de Belastingdienst/Ondernemingen [P] met de vraag of de levering van de grond belast is met omzetbelasting. In deze brief staat onder meer het volgende vermeld:
' Onder verwijzing naar ons telefoongesprek van 21 oktober 1996, inzake het ondernemerschap voor de omzetbelasting van [project B], geef ik u onderstaand een weergave van de mij bekende, en voor de beoordeling van het ondernemerschap van belang zijnde, feiten.
Aanvang 1994 hebben enkele kinderen van belanghebbendes vader] met behulp van derden getracht de onroerende zaak van belanghebbendes vader], te weten ± 2.415 m² grond met enkele opstallen, te verkopen aan een projektontwikkelaar.
Uitgangspunt bij de verkoop was dat [belanghebbendes vader] met echtgenote na verkoop van de onroerende zaak het grootste deel van de hypotheekschuld zou kunnen voldoen waardoor het vervolgens mogelijk zou zijn om het dan nog in eigendom zijnde woonhuis te kunnen blijven bewonen.
(…)
Door de projekt-ontwikkelaar werd echter een bedrag geboden (ƒ 200.000,--) dat niet voldoende was om het door hen nagestreefde doel te bereiken.
[Belanghebbende, zijn broer, vriend 2 en vriend-3] hebben vervolgens de handen ineen geslagen om te bezien of dit doel door hen alsnog bereikt zou kunnen worden. Alle vier de hier genoemde personen hebben door de jaren heen lief en leed met de familie gedeeld en wilden kost wat kost een gedwongen verkoop van het geheel en een verplichte verhuizing voor de familie [X] voorkomen.
Dit heeft tot gevolg gehad dat zij zonder kennis van zaken, geen van de vier heeft zakelijke banden met onroerende zaak transacties, het aannemen en/of uitvoeren van bouwwerken, een weg hebben gezocht om het door hen nagestreefde doel te bereiken door middel van het opzetten van een eigen project.
Door hen is vervolgens in januari 1995 de economische eigendom van de hiervoor genoemde grond gekocht voor een bedrag van ƒ 270.000,-- (inclusief de vergoeding voor herbouw garage van ƒ 20.000,--).
Daarna zijn door hen na aanvraag van bestemmingswijziging en bouwvergunningen opdrachten uitgegeven voor het slopen van enkele opstallen, het afvoeren van verontreinigde gronden (de hoogte van de kosten van schoonmaken van de gronden was onbekend en een grote onzekere factor in het geheel), aanleggen van aanvoerwegen en dergelijke en het vervaardigen van bouwtekeningen voor een zevental woningen.
De bouw van de woningen is geheel uitbesteed aan een aannemer die met de kopers van de inmiddels "bouwrijpe grond" koop/aannemings-overeenkomsten sluit voor deze bouw.
Thans is het moment aangebroken dat de eerste overdracht van de grond plaats moet vinden. Op 23 oktober 1996 moet voor [de notaris te R] de eerste akte van overdracht verleden.
(…)'
2.17. Op 13 november 1997 heeft de Inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen [P] [vriend-2] verzocht, in verband met de beoordeling van de door haar ingediende aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1996, aanvullende informatie te verstrekken over het nieuwbouwproject.
2.18. Bij brief van 6 januari 1998 heeft [Belastingadviesbureau] gereageerd op de brief van de Inspecteur en stuurde hij de specificaties van de opbrengsten en de kosten mee over de periode 1994 tot en met 1998 (bijlagen 1 tot en met 8 bij de brief).
2.19. Vervolgens heeft de Inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen [P] bij brief van 14 oktober 1998 (aan [Belastingadviesbureau] verzonden op 23 oktober 1998), onder verwijzing naar het telefonisch onderhoud van dezelfde datum, verzocht aanvullende informatie toe te sturen. In deze brief is onder meer het volgende vermeld:
' (…)
Tijdens het telefoongesprek heb ik reeds aangegeven dat ons inziens zeer wel mogelijk sprake is van andere inkomen uit arbeid. Echter als de bij uw brief van 6 januari 1998 gevoegde bijlage klopt ben ik voornemens mede gezien het geringe belang, afgezet tegen o.a. de meerdere deelnemers, in dit specifieke geval af te zien van correctie. Hiervoor wil ik nog enkele gegevens hebben en enkele vragen beantwoord zien.
(…)'
2.20. Hierna is nog een aantal brieven gewisseld tussen [vriend-2], [Belastingadviesbureau] en de Inspecteur.
2.21. Vervolgens heeft de Belastingdienst/Ondernemingen [P] een onderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 1996 en 1997 van [vriend-2]. Het onderzoek heeft zich beperkt tot het beoordelen van de belastbaarheid van de inkomsten uit het [project B]. Van dit onderzoek heeft de controlerend ambtenaar op 9 juli 1999 een rapport opgemaakt, waarvan een afschrift aan [Belastingadviesbureau] is toegezonden. Ook de Inspecteur van de Belastingdienst/Particulieren [P] heeft een afschrift ontvangen.
2.22. De controlerend ambtenaar komt in zijn rapport tot de conclusie dat het netto resultaat van het nieuwbouwproject voor de participanten ƒ 380.944 heeft bedragen. Dit bedrag is gebaseerd op het bedrag van ƒ 334.224,23 dat [Belastingadviesbureau] noemt in zijn brief van 15 juni 1999 aan de Inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen [P]. Alleen het bedrag van ƒ 46.720 dat [Belastingadviesbureau] onder de naam 'optie-rente' als kosten in mindering heeft gebracht, wordt door de Inspecteur niet geaccepteerd.
2.23. Voormeld bedrag van ƒ 380.944 is als volgt samengesteld:
Opbrengsten:
- opbrengst kavels ƒ 1.188.641,75 (*)
- ontvangen rentevergoeding ƒ 9.145,87
ƒ 1.197.787,62
Uitgaven:
- kosten betaald voor 7 januari 1994 ƒ 145.775,78
- kosten betaald vanaf 7 januari 1994 ƒ 432.166,20
- aankoop grond van [belanghebbendes vader] ƒ 270.000,00
- saldo bankrekening ƒ 15.621,41
ƒ 863.563,39
Resteert ƒ 334.224,23
Bij:
Optie-rente ƒ 46,720,00
Netto resultaat ƒ 380.944,23
(*) Dit bedrag bestaat uit ƒ 1.001.641,75 (opbrengst grond) en ƒ 187.000 (aanneemsom van de woning van de vader van belanghebbende)
2.23. Aangezien de vier participanten voor een gelijk deel gerechtigd zijn in het resultaat, bedraagt het voordeel uit de verkoop van de nieuwbouwwoningen per participant ƒ 95.236.
2.24. De Inspecteur van de Belastingdienst Particulieren/[P] heeft bij schrijven van 14 juli 1999 aangekondigd, dat hij voornemens is aan belanghebbende een navorderingsaanslag met boete op te leggen. In deze brief is onder meer het navolgende vermeld:
'Volgens een onderzoek door de Belastingdienst/Ondernemingen P] heeft u deelgenomen aan het [project B] (onroerende goed). Het positief resultaat is belast (…)'.
2.25. Aan belanghebbende is vervolgens de onder 1.2. genoemde navorderingaanslag met verhoging opgelegd.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil:
a. is sprake van een nieuw feit in de zin van artikel 16 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen;
b. is het voordeel van ƒ 95.236 dat belanghebbende in 1997 heeft genoten met de verkoop van de nieuwbouwwoningen terecht tot zijn belastbare inkomen gerekend op grond van artikel 22, eerste lid, onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet);
c. is er terecht een boete opgelegd en zo ja, is deze terecht kwijtgescholden tot op 50%.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Daaraan is ter zitting nog het volgende toegevoegd.
3.2.1. Namens belanghebbende:
- op bladzijde 3 van zijn pleitnota moet het woord 'transactie' vervangen worden door 'louter speculatieve transactie';
- met het woord 'reddingsplan' wordt bedoeld dat de participanten wilden voorkomen dat de vader van belanghebbende failliet zou gaan. Zij wilden de familie niet af laten gaan in het dorp;
- het huis van de vader van belanghebbende en de omliggende grond waren niet in het project betrokken. Het huis staat er nog steeds en is verkocht;
- de termijnen die de vader van belanghebbende aan de aannemer moest betalen, zijn door de participanten in het project voldaan;
- de aannemer heeft het door hem geoffreerde bedrag van ƒ 1.650.000 ontvangen. Het bedrag dat toen nog aan opbrengst resteerde is aan de participanten toegekomen.
3.2.2. Namens de Inspecteur:
- in de brief van 14 juli 1999 aan belanghebbende wordt gesproken van recidive. Hiervan is hem echter niets bekend, zodat hij dit punt laat vallen. Echter, nu sprake is van opzet is de boete terecht en tot het juiste bedrag opgelegd;
- het subsidiaire standpunt in het verweerschrift, dat sprake is van winst uit onderneming, laat hij vallen.
3.3. Belanghebbende concludeert:
- primair, tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vernietiging van de navorderingsaanslag in verband met het ontbreken van een nieuw feit;
- subsidiair, tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vernietiging van de navorderingsaanslag aangezien het gaat om onbelaste vermogenswinsten;
- meer subsidiair, tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van het bedrag van de verhoging.
De Inspecteur concludeert:
- primair, tot bevestiging van de uitspraak op het bezwaarschrift;
- subsidiair, tot vernietiging van de uitspraak op het bezwaarschrift en een verdere kwijtschelding van de verhoging tot op 25%.
4. Beoordeling van het geschil
a. Nieuw feit
4.1. De Inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende zijn aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het onderhavige jaar in 1998 heeft ingediend (gelet op de dagtekening van de aanslag, 23 juli 1998, kennelijk vóór die datum), en dat het belastbare inkomen conform de ingediende aangifte is vastgesteld. De Inspecteur heeft voorts - onweersproken - gesteld, en het Hof acht zulks ook aannemelijk, dat de feiten die ten grondslag liggen aan de onderhavige navorderingsaanslag op het moment dat de primitieve aanslag werd opgelegd aan hem niet bekend waren. Van de Inspecteur kan niet worden verlangd dat hij iedere aangifte die er verzorgd uitziet (dat in dit geval van zodanige aangifte geen sprake was is gesteld noch gebleken) aan een grondig onderzoek onderwerpt. De Inspecteur kan evenmin worden tegengeworpen dat hij niet op de hoogte was van de correspondentie die plaats heeft gevonden tussen zijn ambtgenoot van de Belastingdienst/Ondernemingen [P] en [vriend-2]. Het is redelijk dat die ambtgenoot eerst na afronding van het ingestelde boekenonderzoek de daaruit te trekken conclusies omtrent het inkomen van de deelnemers aan het project aan zijn collega's kenbaar maakt door toezending van een kopie van het rapport. Derhalve kan naar het oordeel van het Hof de Inspecteur niet worden verweten een ambtelijk verzuim te hebben begaan, en moet er van worden uitgegaan dat hij ten tijde van het opleggen van de navorderingsaanslag beschikte over een zogenoemd nieuw feit.
4.2. Belanghebbende heeft daarnaast aangevoerd dat de Inspecteur over gegevens omtrent het project moet hebben beschikt omdat de notariële akte van 20 januari 1995 in het dossier van belanghebbende moet hebben gelegen. Het Hof heeft geen enkele aanleiding aannemelijk te achten dat deze door belanghebbende geuite veronderstelling juist is, te meer omdat op de Inspecteur van de Belastingdienst/Registratie en successie niet de verplichting rust om een afschrift van de notariële akte toe te zenden aan de Inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen [P], terwijl voorts ook niet kan worden gesproken van een verwijtbaar handelen/nalaten nu gesteld noch gebleken is dat die ambtgenoot viel onder de verantwoordelijkheid van de Inspecteur.
b. Inkomsten uit niet in dienstbetrekking verrichte arbeid
4.3. De vraag die vervolgens moet worden beantwoord is of het voordeel van ƒ 95.236 dat belanghebbende in 1997 heeft genoten met de verkoop van de nieuwbouwwoningen, bij hem belastbaar is als inkomsten uit niet in dienstbetrekking verrichte arbeid. Op grond van artikel 22, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet, is hiervoor allereerst vereist dat de bate wordt verkregen als opbrengst van enige werkzaamheid of dienst en dat deelgenomen wordt aan het economische verkeer. Dat belanghebbende heeft deelgenomen aan het economische verkeer is tussen partijen niet in geschil. Wel in geschil is of belanghebbende arbeid heeft verricht.
4.4. Anders dan belanghebbende betoogt is voor het verrichten van arbeid niet vereist dat deze wordt verricht door een belastingplichtige zelf (zie onder andere Hoge Raad 18 maart 1959, nr. 13 815, BNB 1959/176). De arbeid die door de andere participanten in het project is verricht, alsmede de arbeid verricht door deskundigen die de participanten hebben ingeschakeld voor de uitvoering van het project, dient voor de toepassing van het onderhavige artikel te worden aangemerkt als door belanghebbende verrichte arbeid.
4.5. Vervolgens moet, anders dan de Inspecteur betoogt, nog de vraag beantwoord worden of belanghebbende met de door hem verrichte werkzaamheden een voordeel heeft beoogd dat hij redelijkerwijs ook kon verwachten. Met dit criterium worden belaste transacties in de vermogenssfeer afgebakend van de louter speculatieve transacties.
4.6. Gezien de omvang van de door belanghebbende en de overige participanten gedane investeringen, de aard en omvang van de werkzaamheden en het feit dat men zich heeft laten bijstaan door deskundigen, acht het Hof het aannemelijk dat bij de participanten het oogmerk bestond een voordeel te behalen bij de ontwikkeling van de onroerende zaak. Belanghebbende maakt niet aannemelijk dat het oogmerk uitsluitend was gericht op het 'redden' van zijn vader.
4.7. De Inspecteur heeft dan ook voldoende aannemelijk gemaakt dat belanghebbende het door hem genoten voordeel redelijkerwijs kon verwachten. Door en namens belanghebbende zijn handelingen verricht die naar hun aard en in omvang het normale kader van werkzaamheden verbonden aan particuliere vermogenstransacties te buiten gaan. Voor het verrichten van deze werkzaamheden heeft belanghebbende zich door deskundigen bij laten staan. Ook is voor aanvang van het project bij deskundigen advies ingewonnen over de haalbaarheid van het project. Daarnaast wijzen de feiten en omstandigheden onmiskenbaar uit dat zonder de door belanghebbende verrichte werkzaamheden, welke werkzaamheden reeds een aanvang hebben genomen vóórdat de economische eigendom van de onroerende zaak op belanghebbende en de andere participanten is overgegaan, het voordeel niet zou zijn behaald.
4.8. Het Hof is dan ook van oordeel dat de Inspecteur het voordeel van ƒ 95.236 terecht bij belanghebbende heeft belast als inkomsten uit niet in dienstbetrekking verrichte arbeid. Hieraan doet niet af dat er in de periode waarin de werkzaamheden werden verricht, tevens sprake was van autonome, sterke stijging van de huizenprijzen. Ook hetgeen belanghebbende overigens nog aanvoert leidt niet tot een andere conclusie.
c. Verhoging
4.9. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur met hetgeen hij heeft aangevoerd niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van opzet.
4.10. Wel kan belanghebbende worden verweten dat hij, door na te laten in zijn aangifte op enigerlei wijze melding te maken van het voordeel dat was behaald met de verkoop van de nieuwbouwwoningen, dermate lichtvaardig heeft gehandeld dat het aan zijn grove schuld is te wijten dat te weinig belasting is geheven. Hierbij heeft het Hof belang gehecht aan het feit dat belanghebbende heeft nagelaten zich op de hoogte te stellen van de fiscale consequenties van het door hem genoten voordeel. Hiervoor bestond, gezien de omvang van het project en de omvang van het genoten voordeel, naar het oordeel van het Hof wel aanleiding. Dat belanghebbende ook op de hoogte was van de mogelijkheid van vooroverleg volgt uit het feit dat [Belastingadviesbureau] mede namens belanghebbende voor de heffing van omzetbelasting wèl vooraf contact heeft opgenomen met de Belastingdienst. Tevens zijn door de Inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen [P] reeds op 13 november 1997 vragen gesteld over de verkoop van de nieuwbouwwoningen naar aanleiding van de door [vriend-2] ingediende aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1996. Hierop heeft [Belastingadviesbureau] bij brief van 6 januari 1998 gereageerd. Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende, als participant, hiervan op de hoogte was.
4.11. Op grond van het vorenstaande had de Inspecteur een verdere kwijtschelding van de verhoging moeten verlenen tot op 25%. Een dergelijke verhoging acht het Hof, mede gelet op de hoogte van het voordeel, passend en geboden.
5. Slotsom
Het beroep is gedeeltelijk gegrond.
6. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur overeenkomstig het bepaalde in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van zijn beroep voor het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten vast op 2 punten maal € 322 maal wegingsfactor 1,5 in verband met het belang, ofwel op € 966.
7. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de Inspecteur waarvan beroep;
- vermindert de navorderingsaanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van € 59.944,37 (ƒ 132.100) met een verhoging van, per saldo, 25%;
- gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht van € 27,23;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende voor een bedrag van € 966 en wijst de Staat aan als de in artikel 8:75, derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht bedoelde rechtspersoon die de proceskosten dient te vergoeden.
Aldus gedaan te Arnhem op 20 december 2002 door mr. M.C.M. de Kroon, voorzitter, mr. J.P.M. Kooijmans en mr. C.M. Ettema, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr. A.W.M. van der Waerden als griffier.
(A.W.M. van der Waerden) (M.C.M. de Kroon)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 20 december 2002
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt u een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien u na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.