Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
derde meervoudige belastingkamer
nr. 99/01497
U i t s p r a a k
op het beroep van [X] te [Z] tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/ondernemingen [P] op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de aan hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1994.
1. Aanslag en bezwaar
1.1. De aan belanghebbende met dagtekening 31 december 1997 opgelegde aanslag is berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 473.921 met inachtneming van een belastingvrije som van ƒ 5.925. Aan heffingsrente is ƒ 10.764 berekend.
1.2. Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak van 18 juni 1999 de aanslag verminderd naar een belastbaar inkomen van ƒ 472.921, met inachtneming van dezelfde belastingvrije som. Aan heffingsrente is ƒ 10.735 berekend.
2. Geding voor het Hof
2.1. Het beroepschrift is per fax ter griffie ontvangen op 22 juni 1999 en (per fax) aangevuld op 25 augustus 1999, waarbij bijlagen zijn overgelegd.
2.2. Tot de stukken van het geding behoren het verweerschrift en de daarin genoemde bijlagen.
2.3. Bij de mondelinge behandeling op 26 februari 2002 te Arnhem zijn gehoord belanghebbende, alsmede [de Inspecteur].
2.4. De notities (met bijlagen) van het tijdens de mondelinge behandeling gehouden pleidooi van de Inspecteur worden tot de stukken van het geding gerekend.
3. De vaststaande feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet weersproken, de volgende feiten vast.
3.1. Belanghebbende, die is geboren in 1962, is registeraccountant. Tot en met 1993 was hij zelfstandig beroepsbeoefenaar. In 1993 had hij twee medewerkers in dienst. Per 1 januari 1994 heeft hij de door hem gedreven onderneming ruisend ingebracht in een besloten vennootschap. Het op de balans van de accountantspraktijk per 31 december 1993 zichtbare vermogen bedraagt ƒ 283.500. In de periode van 1 januari 1993 tot en met 30 augustus 1994 heeft tussen belanghebbende en het accountantskantoor [A] een samenwerkings-overeenkomst bestaan.
3.2. Bij de inbreng heeft belanghebbende van de op te richten vennootschap een goodwill bedongen van f 210.000. Voor een bedrag van ƒ 189.021 heeft belanghebbende een lijfrente ex artikel 45a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 gekocht. Daarnaast is een stakingsvrijstelling van ƒ 20.000 van toepassing. Resteert een bedrag van ƒ 979 als te belasten stakingswinst.
3.3. In 1997 is een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1994 en 1995 van belanghebbende.
3.4. Naar aanleiding van bevindingen bij dit onderzoek heeft de Inspecteur het aangegeven belastbaar inkomen van ƒ 15.925 gecorrigeerd met de volgende bedragen:
meer stakingswinst (goodwill) ƒ 265.979
privé-gebruik auto - 15.000
minder buitengewone lasten - 1.000
arbeidsbeloning - 135.000
uitdeling - 18.267
onverklaarde privé-stortingen - 22.750
ƒ 457.996.
Het in de aanslag begrepen belastbaar inkomen bedraagt ƒ 473.921.
3.5. De Inspecteur is, uitgaande van branchegegevens van de FIOD, van mening dat het in de branche van belanghebbende gebruikelijk is om bij overdracht van een accountantspraktijk de hoogte van de goodwill te bepalen op 1 à 1,5 maal de jaaromzet. Uitgaande van een omzet van belanghebbende in 1993 van ƒ 420.000 met ƒ 34.806 aan onderhanden werk, heeft de Inspecteur de bij de staking in aanmerking te nemen goodwill bepaald op ƒ 475.000. Dit standpunt heeft geleid tot de correctie van ƒ 265.000, vermeerderd met het onder 3.2. hiervoor vermelde bedrag van ƒ 979.
3.6. De correctie privé-gebruik auto heeft de Inspecteur berekend op (20% × ƒ 75.000) ƒ 15.000.
3.7. Bij de uitspraak op het bezwaarschrift heeft de Inspecteur de correctie buitengewone lasten teruggenomen en het belastbaar inkomen vastgesteld op ƒ 472.921.
3.8. Ter zitting heeft de Inspecteur zijn standpunten inzake de arbeidsbeloning ad ƒ 135.000 en onverklaarde privé-stortingen ad ƒ 22.750 in het jaar 1994 laten vallen. Ter zake van de correctie uitdeling ad ƒ 18.267 hebben partijen eenparig te kennen gegeven dat in dit jaar in plaats daarvan een bedrag van ƒ 9.191 tot het belastbaar inkomen van belanghebbende moet worden gerekend.
4. Het geschil en de standpunten van partijen
4.1. Het tussen partijen bestaande geschil betreft nog de vragen
a. heeft belanghebbende de bij de staking van de onderneming in aanmerking te nemen goodwill terecht berekend op ƒ 210.000 of bedraagt die goodwill een hoger bedrag, te weten ƒ 475.000 zoals de Inspecteur verdedigt, en
b. heeft de Inspecteur terecht een bedrag van ƒ 15.000 privé-gebruik auto in aanmerking genomen.
4.2. Partijen hebben de voor hun respectievelijke standpunten aangevoerde gronden vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan is ter zitting toegevoegd:
Door belanghebbende:
Zijn klachten inzake inzet en bejegening door ambtenaren van de Belastingdienst bij het boekenonderzoek laat hij voor dit geding vallen.
In 1993 had hij 57 klanten en een omzet van ƒ 462.000. In dat jaar had hij twee medewerkers. Eind 1998 was daar nog van over: 16 klanten met een omzet van ƒ 84.000. De omzet in 1993 bestond voor 65% uit advisering en voor 35% uit administratieve dienstverlening. De goodwill is in zijn geval louter persoonlijke goodwill. De klanten gaat het om de persoon van de accountant. Als hij er niet meer is gaan de klanten weg. Grotere kantoren die kleinere kantoren overnemen berekenen goodwill aan de hand van toekomstverwachtingen. Daarbij wordt gekeken welke klanten er over vijf jaar nog zijn.
Door de Inspecteur:
Uit een onderzoek bij vijf accountantskantoren is hem gebleken dat het gebruikelijk is om bij overname van kantoren met één of twee vennoten de factor één maal de jaaromzet te hanteren. Door het hanteren van de factor 1 × de omzet wordt rekening gehouden met de betekenis van de persoon van de overgenomen ondernemer. Over 1993 en 1994 beloopt de gemiddelde jaarwinst van het accountantskantoor van belanghebbende ƒ 100.000. In de redenering van belanghebbende zou er dan bij een door hemzelf in aanmerking genomen arbeidsbeloning van ƒ 135.000 per jaar helemaal geen goodwill zijn. Hij wijst erop, dat belanghebbende zelf in een aan zijn eenheid gerichte brief van 19 april 1997 (bijlage 2 bij zijn pleitnota) heeft geschreven, dat hij met [A] de principeafspraak had dat bij meegaan van die cliënten [A] één maal de jaaromzet van die cliënten zou betalen.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. In het onderhavige geval is sprake van de inbreng van een eenmansonderneming in een besloten vennootschap, waarbij de inbrengende ondernemer alle aandelen in die vennootschap verwerft. In de in te brengen onderneming was, als door belanghebbende gesteld en door de Inspecteur niet weersproken, het realiseren van omzet in overwegende mate afhankelijk van belanghebbendes persoonlijke kwaliteiten en de persoonlijke relatie met zijn klanten. In een zodanige situatie ligt het voor de hand dat de inbrengende ondernemer bij zakelijk handelen een salaris van de overnemende vennootschap zal bedingen dat zo dicht mogelijk ligt bij de voorheen door hem genoten winst uit onderneming.
5.2. Met betrekking tot de ingebrachte onderneming was in 1993 sprake van een omzetniveau van rond ƒ 450.000. Deze omzet werd gerealiseerd door belanghebbende en twee medewerkers die bij hem in dienst waren. Rekening houdend met het salaris van twee medewerkers, de kosten van een kantoororganisatie en de daarna resterende ondernemersbeloning voor de werkzaamheden van belanghebbende zelf, ziet het Hof bij deze omzet geen aanleiding voor het vaststellen van een hogere goodwill dan het door belanghebbende in aanmerking genomen bedrag van ƒ 210.000.
5.3. Bij dit oordeel heeft het Hof meegewogen dat gesteld noch gebleken is dat belanghebbende zich tegenover de op te richten vennootschap heeft verbonden gedurende ten minste een aantal jaren de door hem ingebrachte klantenkring te blijven bedienen, hetgeen, zoals door de Inspecteur betoogd, in de branche gebruikelijk zou zijn.
5.4. In de pleitnota heeft de Inspecteur nog betoogd dat, indien de berekeningswijze van belanghebbende - bij een genormeerde jaarwinst van ƒ 100.000, een arbeidsbeloning van ƒ 135.000 en rente eigen vermogen van ƒ 10.000 - tot uitgangspunt zou worden genomen, de goodwill nihil zou bedragen. Nu het tussen partijen bestaande geschil zich evenwel beperkt tot de vraag of belanghebbende bij het bepalen van de stakingswinst de goodwill tot een te laag bedrag heeft berekend, komt aan dit betoog van de Inspecteur geen betekenis toe.
5.5. Ingevolge artikel 42, leden 3 en 5, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 wordt, ingeval aan een belastingplichtige in verband met het verrichten van arbeid een personenauto ter beschikking is gesteld, tot het inkomen uit arbeid gerekend ten minste het bedrag waarmee twintig percent van de catalogusprijs van de auto de vergoeding welke de belastingplichtige ter zake van het gebruik anders dan ten behoeve van het verrichten van arbeid verschuldigd is, te boven gaat, tenzij blijkt dat de auto op jaarbasis voor minder dan 1000 km voor privé-doeleinden wordt gebruikt.
5.6. Belanghebbende stelt een sluitende kilometeradministratie te hebben bijgehouden, maar kan deze administratie niet overleggen aangezien deze is zoekgeraakt. Ook op andere wijze heeft belanghebbende geen bewijs geleverd voor zijn stelling dat sprake is van minder dan 1000 verreden privé-kilometers.
5.7. Nu belanghebbende het van hem te verlangen bewijs niet levert heeft de Inspecteur terecht de correctie privé-gebruik auto ten bedrage van ƒ 15.000 toegepast.
5.8. Op grond van het vorenstaande moet het belastbaar inkomen worden berekend als volgt
belastbaar inkomen uitspraak op bezwaarschrift ƒ 472.921
af:
minder stakingswinst ƒ 265.000
arbeidsbeloning - 135.000
minder uitdeling - 9.076
onverklaarde privé-storting - 22.750
- 431.826
belastbaar inkomen ƒ 41.095.
6. Slotsom
Het beroep van belanghebbende is gedeeltelijk gegrond.
7. Proceskosten
Voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken vindt het Hof geen termen aanwezig.
8. Beslissing
Het Gerechtshof
- vernietigt de bestreden uitspraak;
- vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van € 18.648 (ƒ 41.095) met inachtneming van dezelfde belastingvrije som en met heffingsrente;
- gelast de Inspecteur aan belanghebbende het door deze voor het instellen van beroep betaalde griffierecht van € 38,57 (ƒ 85) te vergoeden.
Aldus gedaan en in het openbaar uitgesproken op 28 oktober 2002 door mr Röben, vice-president, als voorzitter, mr De Kroon en mr Wolt, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr Nuboer, als griffier.
De griffier, De voorzitter,
(M.M. Nuboer) (J.B.H. Röben)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 28 oktober 2002
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.