Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
eerste meervoudige belastingkamer
nummer 01/00447
U i t s p r a a k
op het beroep van de Gemeente [X], rechtsopvolger van de gemeente [Q] (hierna belanghebbende) te [Z] tegen de uitspraak van de Inspecteur, het hoofd van de eenheid Belastingdienst/Ondernemingen te [P] (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de aangifte omzetbelasting over het tijdvak 1 december 1999 tot en met 31 december 1999.
1. Beschikking, bezwaar en geding voor het Hof
1.1. De aangifte onder nummer [01.B01.9120] en met dagtekening 28 januari 2000, vermeldt een bedrag aan te betalen omzetbelasting van ƒ 443.291 (€ 201.157) over het tijdvak 1 december 1999 tot en met 31 december 1999.
1.2. Belanghebbende heeft bij brief van 22 februari 2000, binnengekomen op 23 februari 2000, bezwaar gemaakt tegen het bedrag dat als belasting op aangifte moest worden voldaan. De Inspecteur heeft bij de bestreden uitspraak van 22 december 2000 het bezwaar afgewezen.
1.3. Belanghebbende is bij brief van 23 januari 2001 ter griffie binnengekomen op dezelfde dag van bovengenoemde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. Het beroepschrift is aangevuld bij brief van 7 maart 2001, binnengekomen bij het Hof op 8 maart 2001. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 5 juli 2002 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord [belanghebbendes gemachtigde, alsmede de Inspecteur].
1.5. De gemachtigde van belanghebbende heeft voorafgaand aan de zitting een pleitnota doen toekomen aan het Hof en aan de wederpartij. Ter zitting heeft de Inspecteur zijn pleitnota in de zaak 01/00443 tevens mutatis mutandis en zonder bezwaar van belanghebbende aangemerkt als pleitnotitie in de onderhavige zaak, deze voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van de pleitnota's moet als hier herhaald en ingelast worden beschouwd.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken de volgende feiten vast.
2.1. De gemeente [Q] is in het kader van de gemeentelijke herindeling met ingang van 1 januari 2001 gefuseerd met belanghebbende. Belanghebbende (en voorheen de gemeente [Q]) exploiteert een openluchtzwembad en is - onder meer ter zake van die exploitatie - als ondernemer voor de omzetbelasting opgenomen in de administratie van de Belastingdienst. Belanghebbende heeft in de jaren 1993 en 1994 ter zake van voornoemd zwembad een groot aantal werkzaamheden laten verrichten. De werkzaamheden omvatten: de bouw van een nieuw zwembadgebouw op een andere plaats binnen het complex, bestaande uit een entree, kassa, berging, ruimte voor personeel, toiletten douches en kleedruimtes, de sloop van de wanden van het oude zwembad, het aanbrengen van twee nieuwe van elkaar gescheiden baden, te weten een instructie/recreatiebad en een wedstrijdbad, op de bodemplaten van het bestaande zwembad, voor zover deze nog bruikbaar waren, het aanbrengen van een aantal recreatieve elementen in en om het instructie/recreatiebad zoals een brug, een waterval, een bruisbank alsmede jetstreams. Voorts zijn een geheel nieuw peuterbad en een nieuw terras aangelegd.
2.2. Met ingang van 1 januari 1999 is de exploitatie van zwembaden, waarmee geen winst wordt beoogd, niet langer vrijgesteld op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel f, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) juncto post b. 11 van Bijlage B behorend bij het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (hierna: het Besluit). Vanaf die datum zijn de diensten door exploitanten van zwembaden opgenomen in tabel I, post b. 3, van de Wet en onderworpen aan het verlaagde tarief, genoemd in artikel 9, tweede lid, onderdeel a. van de Wet.
2.3. Niet in geschil is dat de ter zake van de bouw in rekening gebrachte omzetbelasting (ad ƒ 409.597), welke niet in aftrek is gebracht, in beginsel gedurende een periode van 10 jaar voor jaarlijkse herziening (van ƒ 40.958) in aanmerking komt indien ter zake van de bouwwerkzaamheden kan worden geconcludeerd dat sprake is van de vervaardiging van een nieuwe onroerende zaak en dat die aanspraak alsdan in het onderhavige geval nog in de jaren 1999 tot en met 2003 kan worden geldend gemaakt.
2.4. De kosten van de onder 2.1 verrichte werkzaamheden hebben in totaal ƒ 2.340.451 (exclusief ƒ 409.579 omzetbelasting) belopen zodat de voortbrengingskosten met inachtneming van de boekwaarde van het oude zwembad ad ƒ 117.500 in totaal op ƒ 2.457.951 (exclusief een bedrag van ƒ 430.141 aan omzetbelasting) kunnen worden gesteld.
2.5. Bij de heropening van het verbouwde zwembad heeft belanghebbende nagelaten in haar aangifte de integratieheffing toe te passen. Pas naar aanleiding van de onder 2.2 genoemde wetswijziging heeft zij kennis genomen van de mogelijkheid van aftrek van voorbelasting ter zake. Belanghebbende heeft bij brief van 22 februari 2000, ingekomen op 23 februari 2000, bezwaar gemaakt tegen de aangifte omzetbelasting over de maand december 1999, waarin zij met betrekking tot de berekening van de voortbrengingskosten heeft vermeld:
" Oude boekwaarde ƒ 116.000
Nieuwbouw - 2.340.451 (excl. ƒ 406.896,95 BTW)
Voortbrengingkosten - 2.456.451
BTW (17,5%) - 429.879 (integratieheffing)"
en vervolgens heeft gesteld:
"In voornoemde aangifte omzetbelasting over december 1999 is een bedrag van ƒ 443.291 aan omzetbelasting door de gemeente voldaan.
Rekening houdend met de toe te passen herzieningsbepalingen, is de gemeente over voornoemd tijdvak het volgende bedrag verschuldigd.
Verschuldigd op grond van de aangifte ƒ 443.291
Herziening (10% van ƒ 429.879) is - (42.988)
Verschuldigd ƒ 400.303
Wij verzoeken u om de teveel betaalde belasting ad ƒ 42.988 aan de Gemeente te restitueren".
2.6. Bij uitspraak van 22 december 2000 heeft de Inspecteur het bezwaar afgewezen en geen teruggaaf verleend. In de brief van 7 maart 2001, waarin belanghebbende haar beroepschrift motiveert, gaat zij uit van een boekwaarde van het oude zwembad van ƒ 117.500 waardoor de voortbrengingskosten op het in punt 2.4 genoemde bedrag van ƒ 2.457.951 en de daarover verschuldigde omzetbelasting op ƒ 430.141 kunnen worden gesteld.
2.7. Ter zitting heeft de Inspecteur desgevraagd medegedeeld door de door het Hof ingelaste leespauze zich voldoende op de behandeling van deze zaak te hebben kunnen voorbereiden.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen.
3.1. Tussen partijen is in geschil of de werkzaamheden aan het zwembad-complex in de jaren 1993 en 1994 zodanig zijn dat kan worden gesproken van de vervaardiging van een nieuw goed in de zin van artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet, die met levering gelijk wordt gesteld, hetgeen belanghebbende verdedigt en de Inspecteur bestrijdt.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Ter zitting van 5 juli 2002 is daaraan nog het volgende toegevoegd:
Door de gemachtigde van belanghebbende:
Naar maatschappelijke opvattingen is een goed ontstaan dat tevoren niet bestond. De Inspecteur stelt de zaak wel heel simpel voor als hij zegt dat een zwembad in zijn meest basale vorm een afgewerkt gat in de grond is dat - naar believen - kan worden opgetuigd met toeters en bellen. Zijn daarop gebaseerde conclusie "er was een zwembad en er is nog steeds een zwembad" houdt een miskenning in van de maatschappelijke werkelijkheid dat een nieuwe onroerende zaak is ontstaan.
De inspecteur doet het voorkomen alsof de werkzaamheden niet veel meer inhielden dan onderhoud en reparatie. In werkelijkheid is praktisch alles wat er stond gesloopt en opnieuw opgebouwd. Het bassin dat is herbenut is eerst tot aan de originele betonlaag afgebroken en daarna geheel opnieuw betegeld. Er is alsdan sprake van een totaal gerenoveerd zwembad met nieuwe opstallen en tal van nieuwe elementen. Dat de locatie dezelfde is gebleven doet daaraan niet af.
Door de Inspecteur:
Hem heeft alleen een oproep bereikt van de zaak 01/00443 en niet tevens voor de gelijktijdig te behandelen onderhavige zaak. Hij onderkent dat uit de door belanghebbende - voor de aanvang van de zitting - ook aan hem toegezonden en door hem ontvangen pleitnota valt op te maken dat ook de onderhavige zaak behandeld zou worden. Nu de problematiek van beide zaken zich toespitst op het begrip "vervaardigen" acht hij het niet bezwaarlijk dat beide zaken worden behandeld. Indien tijdens de behandeling toch punten aan de orde komen waarop hij zich niet goed voorbereid acht zal hij dit aan het Hof laten weten.
Hij verwijst voor deze zaak naar zijn pleitnota in zaak 01/00443.
Naar maatschappelijke opvattingen is geen nieuwe onroerende zaak ontstaan, hooguit een vernieuwde zaak. Het totale aanzien van het zwembad is grotendeels gelijk. Er is eerder sprake van onderhoud en renovatie, waartoe belanghebbende op grond van wettelijke bepalingen verplicht was, dan van vervaardigen van een nieuw goed.
De (renovatie)kosten zijn ten opzichte van een nieuw te bouwen zwembad niet extreem hoog. Nieuwbouw elders was kennelijk veel duurder. De kosten zijn drastisch naar beneden bijgesteld. Hij heeft geen idee wat een nieuw zwembad op dezelfde plek als waarop het huidige zwembad is gelokaliseerd, gekost zou hebben. In andere gevallen zijn met de bouw van een nieuw zwembad meerdere miljoenen gemoeid. Alleen al het voldoen aan de wettelijke eisen betekent een kostenpost van een half tot een miljoen gulden.
Als het Hof tot het oordeel komt dat de werkzaamheden de conclusie rechtvaardigen dat sprake is van een vervaardiging van een nieuw goed, kunnen alle gemaakte kosten daaraan worden toegerekend.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vernietiging van de beschikking.
3.4. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil.
4.1 Uit de stukken van geding, waaronder ook de overgelegde bouwtekening van de onderhavige onroerende zaak, die ter zitting uitvoerig is toegelicht, alsmede de tot de gedingstukken behorende technische omschrijving van de uit te voeren werkzaamheden komt naar voren dat vrijwel alle onderdelen van het complex dat het oude zwembad vertegenwoordigde, zijn vervangen door nieuwe onderdelen die weliswaar deels dezelfde functie (zwemmen) hebben behouden als het oude zwembad doch daarnaast nieuwe mogelijkheden voor recreatie bieden waarbij voor recreatieve activiteiten die niet bestaan uit louter zwemmen een belangrijke rol is ingeruimd. Gedacht kan daarbij worden aan de brug, de waterval, de bruisbank en de jetstreams en de nieuwe terrassen Daarnaast is op een andere plaats binnen het complex een geheel nieuw zwembadgebouw opgetrokken, bestaande uit een entree, kassa, berging, ruimte voor personeel, toiletten, douches en kleedruimtes. Het oude zwembad is na de sloop van de wanden zo ingericht dat twee van elkaar gescheiden baden zijn gerealiseerd, waarvan het ene dienst doet als instructie/recreatiebad en het andere als wedstrijdbad. Voorts is een geheel nieuw peuterbad aangelegd. Al met al heeft het zwembad hierdoor een geheel nieuwe uitstraling gekregen.
Uit de technische omschrijving blijkt voorts dat onder meer sprake is van nieuwe verwarmings-, zuiverings- en electrische installaties en dat het gehele terrein dat is voorzien van een nieuw rioleringssysteem in zijn geheel is geëgaliseerd en vervolgens opnieuw is beplant dan wel voorzien van bestrating.
4.2 Het Hof is gelet op de aard en de omvang van de verrichte werkzaamheden van oordeel dat het oude zwembad een zodanig ingrijpende wijziging in uiterlijk, inrichting en aanwendingsmogelijkheden heeft ondergaan dat de tot stand gekomen onroerende zaak niet kan worden vereenzelvigd met de oorspronkelijke zaak en het complex als zodanig - naar maatschappelijke opvattingen beoordeeld - moet worden aangemerkt als een goed dat tevoren niet bestond. De omstandigheid dat de functie van het oude zwembad, bestaande uit de gelegenheid geven tot zwemmen ook binnen het nieuw tot stand gekomen complex wordt voortgezet, leidt niet tot een andere conclusie.
Voorts zijn de kosten die met de bouw van het nieuwe zwembad gemoeid zijn geweest zowel in absolute zin als in verhouding tot de (boek)waarde van het oude zwembad zo omvangrijk dat ook in dat opzicht niet kan worden gesproken van enkel onderhoud of renovatie. De omstandigheid dat het opbouwen van een geheel nieuw eigentijds zwembad op een geheel nieuw stuk grond tot hogere uitgaven zou hebben geleid doet daaraan niet af.
4.3 Het hiervoor overwogene rechtvaardigt de gevolgtrekking dat met betrekking tot de werkzaamheden aan het oude zwembad op grond van artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet, sprake is van een met de levering van een onroerende zaak gelijk te stellen vervaardiging van een nieuw goed, ter zake waarvan belanghebbende aanspraak kan maken op aftrek van voorbelasting op de voet van artikel 13, tweede lid, van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968.
5. Slotsom
Het beroep van belanghebbende is gegrond.
6. Proceskosten
Het Hof berekent belanghebbendes proceskosten op (2 × € 322 × 1 =) € 644 (ƒ 1.419,19).
7. Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de Inspecteur;
- bepaalt dat de Inspecteur een teruggaaf verleent aan belanghebbende van € 19.518,90 (ƒ 43.014) aan omzetbelasting;
- gelast de Inspecteur aan belanghebbende te vergoeden het door haar gestorte griffierecht van € 204,27 (ƒ 450,--);
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende ten bedrage van € 644 (ƒ 1.419,19) te vergoeden door de Staat der Nederlanden.
Aldus gedaan te Arnhem op 20 september 2002 door mr. N.E. Haas, vice-president, voorzitter, mr. M.C.M. de Kroon en mr. J.A. Wolt, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr. J.L.M. Egberts als griffier.
(J.L.M. Egberts) (N.E. Haas)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 20 september 2002
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.