Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
Tweede meervoudige belastingkamer
nummer 01/02336
U i t s p r a a k
op het beroep van [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen [P] (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende na te melden aan haar opgelegde naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen over het tijdvak 1995 en 1996.
1. Naheffingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
1.1 Aan belanghebbende is over het tijdvak 1995 en 1996 met dagtekening 1 september 1997 een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd ten bedrage van ƒ 9.819, waarin is begrepen ƒ 286 aan heffingsrente.
1.2 Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft de aanslag bij de bestreden uitspraak met dagtekening 17 augustus 2001, gehandhaafd.
1.3 Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend, de Inspecteur een conclusie van dupliek.
1.4 Partijen hebben het Hof schriftelijk toestemming gegeven zonder mondelinge behandeling van de zaak uitspraak te doen. Het Hof heeft het onderzoek vervolgens op de voet van artikel 8:57 van Pro de Algemene wet bestuursrecht gesloten.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1 Belanghebbendes bedrijfsactiviteiten bestaan uit het uitvoeren van loonwerkzaamheden, het ontwerpen en bouwen van lasersystemen, het geven van adviezen, het verstrekken van marktinformatie over lasers en lasersystemen, het ontwerpen van software en het geven van cursussen.
2.2 De heer [A] is eigenaar van alle aandelen in [A] Beheer B.V., welke vennootschap op haar beurt alle aandelen in belanghebbende houdt. De heer [A] is tevens directeur en indirect enig aandeelhouder van belanghebbende.
2.3 De administratie van belanghebbende wordt vanaf 1988 verricht door de echtgenote van de heer [A], mevrouw [A-Y]. Er is geen schriftelijke arbeidsovereenkomst ter zake van de werkzaamheden aangegaan. Sinds het jaar 1997 bestaat echter een dienstbetrekking tussen belanghebbende en mevrouw [A-Y].
2.4 De administratie wordt op het kantoor van belanghebbende bijgehouden door middel van een geautomatiseerde grootboekadministratie. De werkzaamheden van mevrouw [A-Y] bestaan uit het wekelijks, doorgaans op twee dagen, bijhouden van de administratie. Gemiddeld besteedt zij aan deze werkzaamheden 12 uur per week. Mevrouw [A-Y] heeft een boekhoudsysteem ter beschikking. Zij werkt ten kantore en voorts regelmatig thuis, waar zij eveneens de beschikking over het boekhoudsysteem heeft.
2.5 Aan het eind van de jaren 1995 en 1996 heeft mevrouw [A-Y] telkens een vergoeding van ƒ 6.000 van belanghebbende ontvangen.
2.6 Op de vergoedingen is in de jaren 1995 en 1996 geen loonbelasting en premie volksverzekeringen ingehouden, omdat door belanghebbende geen dienstbetrekking tussen haar en mevrouw [A-Y] aanwezig werd geacht. Van de vergoedingen werd opgaaf gedaan aan de belastingdienst door middel van het formulier IB 47, bedoeld voor opgaaf van niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden.
2.7 In 1997 is bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld. De Inspecteur komt op grond van dit onderzoek tot de conclusie dat ook in de jaren 1995 en 1996 tussen belanghebbende en mevrouw [A-Y] een dienstbetrekking bestond, en dat derhalve in die jaren loonbelasting en premie volksverzekeringen op de vergoedingen ingehouden dienden te worden. De correctie die hiervan het gevolg is, is in het jaar 1997 uitgevoerd bij bovengenoemde naheffingsaanslag. De correctie met betrekking tot de vergoedingen bedraagt ƒ 7.218 en is gebaseerd op het gebruteerde fiscale loon over de jaren 1995 en 1996.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 Tussen partijen is in geschil het antwoord op de volgende vragen.
a. Was mevrouw [A-Y] ten aanzien van de administratieve werkzaamheden in de jaren 1995 en 1996 in dienstbetrekking werkzaam bij belanghebbende?
b. Heeft de inspecteur bij het opleggen van de naheffingsaanslag in de loonbelasting terecht een brutering toegepast?
c. Is de uitspraak op bezwaar binnen een redelijke termijn gedaan?
3.2 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat er geen dienstbetrekking aanwezig was, omdat niet aan (alle) kenmerken van een dienstbetrekking is voldaan. Zij is van mening dat daarom terecht geen loonbelasting en premie volksverzekeringen is ingehouden. Indien het Hof van oordeel is dat er wel een dienstbetrekking aanwezig was, verzoekt belanghebbende subsidiair de toegepaste brutering ongedaan te maken. Meer subsidiair verzoekt belanghebbende, gelet op de zeer lange termijn van behandeling van het bezwaarschrift, de naheffingsaanslag met ƒ 7.218 te verminderen.
3.3 De Inspecteur verdedigt dat er wel sprake is van een dienstbetrekking in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964. Voorts stelt de Inspecteur dat terecht een naheffingsaanslag is opgelegd met gebruik maken van een brutering. Tenslotte betwist de Inspecteur de stelling dat de grondslag van de aanslag vervalt door tijdsverloop.
3.4 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag met een bedrag van ƒ 7.218. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
a. Dienstbetrekking
4.1 Te dezen moet het begrip dienstbetrekking worden opgevat als een arbeidsovereenkomst in privaatrechtelijke zin. Artikel 7:610 van Pro het Burgerlijk Wetboek bepaalt dat de arbeidsovereenkomst is de overeenkomst waarbij de ene partij, de werknemer, zich verbindt in dienst van de andere partij, de werkgever tegen loon gedurende zekere tijd arbeid te verrichten.
4.2 Eerst dient beoordeeld te worden of in de jaren 1995 en 1996 sprake was van een gezagsverhouding. Naar het oordeel van het Hof heeft in deze jaren tussen belanghebbende en mevrouw [A-Y] een gezagsverhouding bestaan. Het Hof acht het met de Inspecteur aannemelijk dat belanghebbende toezicht heeft gehouden, instructies heeft gegeven en achteraf controle heeft uitgevoerd. De omstandigheid dat de verhouding tussen mevrouw [A-Y] en de directeur/enig aandeelhouder van belanghebbende, haar echtgenoot de heer [A], van persoonlijke aard is, behoeft op zichzelf niet eraan in de weg te staan dat tussen belanghebbende en mevrouw [A-Y] met betrekking tot door laatstgenoemde voor belanghebbende verrichte werkzaamheden een gezagsverhouding aanwezig is. Daarbij verdient opmerking dat voor de aanwezigheid van een gezagsverhouding voldoende is dat de werkgever bevoegd is de werknemer bindende aanwijzingen omtrent het te verrichten werk te geven. Niet noodzakelijk is echter, dat hij in feite van deze bevoegdheid gebruik maakt (Hoge Raad 7 februari 2001, nr. 35 760, BNB 2001/293). Daarnaast is het bovendien niet noodzakelijk dat de werknemer de werkzaamheden onder leiding doet of moet doen (Hoge Raad 28 september 1983, nr. 21 496, BNB 1983/293).
Gelet op de lange tijd dat mevrouw [A-Y] de administratie reeds bijhoudt, namelijk sinds 1988, zal de noodzaak tot het geven van aanwijzingen wellicht zijn afgenomen, maar dit doet aan het oordeel van het Hof niet af.
4.3 Als hoofdverplichting van de werkgever vloeit uit de arbeidsovereenkomst voort de betaling van loon. Het loon behoeft niet tot een vooraf vaststaande hoogte of in een vast geldbedrag te zijn overeengekomen. Het loon kan derhalve geheel variabel zijn (Hoge Raad 21 april 1954, nr. 11 803, BNB 1954/184). Vaststaat dat mevrouw [A-Y] aan het eind van beide onderhavige jaren een bedrag van ƒ 6.000 van belanghebbende heeft ontvangen ten titel van vergoeding voor de door haar verrichte werkzaamheden. Het Hof is van oordeel dat het ongebruikelijke tijdstip waarop dit bedrag werd betaald, en het feit dat het bedrag niet in termijnen is betaald, daaraan niet in de weg staan. Ten overvloede merkt het Hof op dat het niet is vereist dat de hoogte van het loon samenhangt met de omvang en kwaliteit van de verrichte arbeid.
4.4 Voor het bestaan van een arbeidsovereenkomst naar burgerlijk recht is tenslotte het element arbeid noodzakelijk. De werknemer dient verplicht te zijn tot het persoonlijk, gedurende zekere tijd, verrichten van arbeid. Vast staat dat mevrouw [A-Y] de werkzaamheden persoonlijk heeft verricht. Zij heeft de werkzaamheden zowel op kantoor als thuis kunnen verrichten, daar zij op beide plaatsen de beschikking heeft over hetzelfde boekhoudsysteem. Het verdient opmerking dat in principe een vrijheid van komen en gaan niet in de weg staat aan het criterium dat arbeid moet worden verricht. Uit de onder 2.4 vermelde feiten blijkt bovendien dat mevrouw [A-Y] de arbeid gedurende zekere tijd heeft verricht, sinds 1988, voor gemiddeld 12 uren per week.
4.5 Het vorenoverwogene leidt het Hof tot het oordeel dat mevrouw [A-Y] haar werkzaamheden in de jaren 1995 en 1996 in dienstbetrekking ten behoeve van belanghebbende heeft verricht en niet, zoals belanghebbende meent, ter ondersteuning van haar echtgenoot in de dienstbetrekking. Dit oordeel heeft ten gevolge dat de vergoedingen als belastbaar loon in de zin van artikel 10, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet) dienen te worden aangemerkt. De naheffingsaanslag is derhalve terecht opgelegd.
b. Brutering
4.6 Uit het voorgaande blijkt dat het Hof van oordeel is dat de vergoedingen dienen te worden aangemerkt als belastbaar loon in de zin van de Wet. Op de vergoedingen dienden derhalve loonbelasting en premie volksverzekeringen ingehouden te worden.
4.7 [A-Y] heeft gemiddeld 12 uur per week haar administratieve werkzaamheden verricht. Uitgaande van een jaarlijkse beloning van ƒ 6.000 voor 12 uur per week, betekent bij een werkweek van 36 uur een jaarsalaris van ƒ 18.000. Uit dit lage bedrag leidt het Hof af dat belanghebbende het bedrag van ƒ 6.000 niet anders bedoeld kan hebben dan als nettoloon. Hieruit vloeit voort dat belanghebbende nimmer het voornemen heeft gehad de loonbelasting bij naheffing op mevrouw [A-Y] te verhalen. Voor brutering op het betalingstijdstip van het loon is alleen ruimte, indien de werkgever op dat tijdstip voornemens was de voorgeschreven inhoudingen voor zijn rekening te nemen. Hieraan is naar het oordeel van het Hof voldaan. Derhalve is de naheffingsaanslag terecht naar een gebruteerd loon opgelegd.
c. Onredelijke termijn uitspraak op bezwaar?
4.8 Artikel 25, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) bepaalt, in afwijking van artikel 7:10, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht, dat de inspecteur binnen een jaar na ontvangst van het bezwaarschrift uitspraak daarop doet. Het tweede lid bevat een uitzondering hierop en bepaalt dat de inspecteur met schriftelijke toestemming van de Minister van Financiën de uitspraak voor ten hoogste een jaar kan verdagen.
4.9 Het bezwaarschrift van belanghebbende gericht tegen de naheffings-aanslag is op 6 oktober 1997 bij de Inspecteur binnengekomen. Met dagtekening 17 augustus 2001 heeft de Inspecteur uitspraak op dit bezwaar gedaan. De termijn van artikel 25, eerste lid, van de AWR is derhalve overschreden. Van een uitzondering in de zin van het tweede lid van voornoemd artikel is het Hof niets gebleken.
4.10 Belanghebbende heeft bij brief van 14 januari 1998 aan de Inspecteur laten weten dat zij instemt met uitstel van de behandeling van het bezwaarschrift in verband met een lopende procedure bij het Gerechtshof te Arnhem. Hieruit volgt dat partijen onderling tot overeenstemming zijn gekomen dat de uitspraak opgeschort werd. Gelet hierop verbindt het Hof geen gevolgen aan het overschrijden van de termijn van artikel 25, eerste lid, van de AWR.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. Beslissing
Het Hof
- verklaart het beroep ongegrond, en
- bevestigt de bestreden uitspraak.
Aldus gedaan te Arnhem op 10 juli 2002 door mrs Lamens, voorzitter, Van Schie en De Vries, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr. I. Linssen als griffier.
(I. Linssen) (J. Lamens)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 10 juli 2002
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.