Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
Eerste meervoudige belastingkamer
nummer 00/01843
U i t s p r a a k
op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [X] B.V. te [Z] (belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/Registratie en successie [P] (de Inspecteur), op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de voldoening op aangifte van overdrachtsbelasting inzake haar hierna omschreven verkrijging in het jaar 2000.
1. Aangifte en bezwaar
1.1. Belanghebbende verkreeg bij notariële akte van 8 maart 2000 de volle eigendom van een perceel grond groot ongeveer 5.73.80 ha en van een perceel weg groot ongeveer 0.00.85 ha, haar verkocht en geleverd door de twee vruchtgebruiksters (voor ƒ 3.508.965,- vermeerderd met ƒ 614.068,88 aan omzetbelasting) en de blooteigenaar (voor ƒ 2.989.120,-) van deze percelen.
1.2. Op 17 maart 2000 is de voormelde akte ter registratie aangeboden en heeft belanghebbende 6 % van ƒ 2.989.120,- = ƒ 179.346,- aan overdrachtsbelasting op aangifte voldaan.
1.3. In zijn uitspraak van 7 september 2000 op het op 21 april 2000 ingekomen bezwaarschrift heeft de Inspecteur belanghebbende "niet-ontvankelijk" verklaard in haar bezwaar en "de aanslag gehandhaafd".
2. Geding voor het Hof
2.1. Het beroepschrift is (met negen bijlagen) op 6 oktober 2000 ter griffie ingekomen.
2.2. De Inspecteur heeft op 1 november 2000 zijn verweerschrift (met vier bijlagen) ingediend.
2.3. Omdat de partijen daarvoor toestemming hebben gegeven en het Hof een onderzoek ter zitting niet nodig acht, is mondelinge behandeling van het geschil achterwege gebleven.
3. Conclusies van partijen
3.1. Belanghebbende verzoekt vernietiging van de bestreden uitspraak, ontvankelijkverklaring van haar bezwaar en teruggaaf van de onder 1.2 genoemde overdrachtsbelasting, alsmede veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten.
3.2. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak waarvan beroep.
4. De vaststaande feiten
Aan de reeds genoemde feiten kunnen, op grond van de stukken als tussen de partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet dan wel onvoldoende weersproken, nog de volgende worden toegevoegd.
4.1. De door belanghebbende gekochte onroerende zaken zijn percelen bouwterrein waarop een woningbouwplan zal worden gerealiseerd.
4.2. De blooteigenaar had het verkochte in 1990 verkregen krachtens afgifte legaat belast met vruchtgebruik.
4.3. De overdragende vruchtgebruiksters en de verkrijgende belanghebbende hebben in een gezamenlijk verzoekschrift van 31 mei 2000 - onder verwijzing naar artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel b, aanhef en onder 50, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet OB) - geopteerd voor de heffing van omzetbelasting.
4.4. Het bezwaarschrift was ontvankelijk.
Het andersluidende dictum van de uitspraak op het bezwaarschrift berust, naar de Inspecteur heeft meegedeeld, op een vergissing.
5. Het geschil en de standpunten van partijen
5.1.1. Belanghebbende stelt dat de blooteigenaar evenals - naar niet in geschil is - de vruchtgebruiksters bij de overdracht van het bouwterrein heeft gehandeld als ondernemer in de zin van de Wet OB.
Dit zou meebrengen dat enerzijds - gelet op artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel a, aanhef en onder 10, van de Wet OB - ter zake van de levering van het bouwterrein omzetbelasting was verschuldigd, terwijl anderzijds op grond van artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (Wet BRV) de verkrijging van overdrachtsbelasting zou zijn vrijgesteld.
5.1.2. Steun voor haar opvatting ziet belanghebbende in paragraaf 4.2.1 van de dissertatie De heffing van omzetbelasting ten aanzien van onroerend goed van prof. dr. D.B. Bijl en in paragraaf 2.2.1 van het in de serie fiscale brochures FED verschenen boek Omzetbelasting en onroerend goed van dezelfde schrijver.
Zij wijst op de sinds 1995 bestaande slotzin van artikel 11, eerste lid, onderdeel b, onder 50, van de Wet OB: onder verhuur van onroerende zaken wordt mede verstaan iedere andere vorm waarin onroerende zaken voor gebruik, anders dan als levering, ter beschikking worden gesteld; omdat ingevolge artikel 3, tweede lid, van de Wet OB een terbeschikkingstelling op grond van een recht van vruchtgebruik tegen een vergoeding die "lager is dan de waarde van de gehele zaak" als verhuur is aan te merken, "kwalificeert" (= geldt) ook de blooteigenaar als ondernemer.
Hetzelfde blijkt naar haar mening uit het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 4 december 1990, zaak C-186/89 (Van Tiem).
5.1.3. Ook als de blooteigenaar niet zelfstandig als ondernemer in de zin van de Wet OB zou hebben gehandeld geschiedde de levering van de blote eigendom, naar belanghebbende stelt, toch door een ondernemer in het kader van zijn onderneming omdat de ter zake bevoegde Inspecteur van de twee vruchtgebruiksters tezamen - kennelijk als maatschap - de vanwege de overdracht van het vruchtgebruik verschuldigde omzetbelasting heeft nageheven; tot die als zelfstandige belastingplichtige aangemerkte maatschap behoort ook de met de vruchtgebruiksters gezamenlijk optredende blooteigenaar.
5.1.4. Tenslotte betrekt belanghebbende de samenloopregeling van paragraaf 25, de leden 11 en 13, van de Toelichting op de Wet op belastingen van rechtsverkeer (resolutie van 16 december 1971, nr. B71/23 037, RBR-6) in het pleidooi voor haar standpunt:
- de eigendomsverkrijging door belanghebbende valt samen met een aan de heffing van omzetbelasting onderworpen prestatie;
- in de voormelde toelichting geeft de staatssecretaris van financiën een ruime toepassing aan de vrijstelling van overdrachtsbelasting wegens samenloop met omzetbelasting;
- het gaat hier om een bouwterrein dat zich in de bouw- en handelsfase bevindt, waarbinnen heffing van omzetbelasting wordt beoogd onder verlening van vrijstelling van overdrachtsbelasting.
5.2.1. Het is volgens de Inspecteur nog geen uitgemaakte zaak dat de blooteigenaar van een onroerende zaak voor de omzetbelasting als ondernemer kan gelden, ook als hij een zakelijk recht op de zaak heeft gevestigd tegen betaling van een bedrag ineens.
5.2.2. Daar komt in dit geval bij dat van een periodieke of zelfs maar eenmalige betaling niet is gebleken, zodat er geen (laat staan een duurzame) exploitatie is.
5.2.3. In geding is hier trouwens niet de theoretische status van de blooteigenaar voor de omzetbelasting maar de toepassing van de regel in de Wet BRV die heffing van én omzetbelasting én overdrachtsbelasting moet voorkomen.
Ter zake van de - zelfstandig te beoordelen - verkrijging van de blote eigendom van de onroerende zaak is geen omzetbelasting verschuldigd geworden zodat er geen reden bestaat voor toepassing van de samenloopregel van artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet BRV.
6. Beoordeling van het geschil
6.1. Belanghebbende wenst toepassing van de onder 5.2.3 genoemde samenloopregel die meebrengt dat, indien is voldaan aan bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden, de onderwerpelijke verkrijging van een blote eigendom van overdrachtsbelasting is vrijgesteld indien zij plaatsvond krachtens een levering als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, onder 10,van de Wet OB ter zake waarvan omzetbelasting is verschuldigd.
Tussen partijen is niet in geschil dat in dezen is voldaan aan de voorwaarden van artikel 3 van Pro het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer.
6.2. Artikel 1, eerste lid, van de Wet OB geeft aan dat omzetbelasting onder meer wordt geheven ter zake van leveringen van goederen die in Nederland door ondernemers in het kader van hun onderneming worden verricht.
Ondernemer is, aldus artikel 7 van Pro de Wet OB, ieder die een bedrijf (waaronder mede wordt verstaan de exploitatie van een vermogensbestanddeel om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen) zelfstandig uitoefent.
Essentieel voor het ondernemerschap en de belastingplicht is (zie artikel 4 van Pro de Zesde richtlijn betreffende de harmonisatie van de wetgeving der Lid-Staten inzake omzetbelasting), de verrichting van economische activiteiten, waartoe ook wordt gerekend de exploitatie van een lichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen.
6.3. Niet is gesteld, noch is uit de beschikbare gegevens gebleken dat de blooteigenaar die het bouwterrein aan belanghebbende leverde, tussen de verkrijging in 1990 en de overdracht in 2000 ook maar enige economische bedrijvigheid heeft getoond, gericht op de exploitatie van het terrein om er (duurzaam) opbrengst uit te verkrijgen.
De enige opbrengst die de blooteigenaar heeft genoten was - voorzover bekend - de opbrengst bij verkoop van het terrein, zodat het Hof geen aanknopingspunt heeft om tot het oordeel te komen dat de blooteigenaar - op één lijn met de vruchtgebruiksters - kon worden aangemerkt als ondernemer in de zin van de Wet OB.
6.4. De onder 5.1.2 genoemde documentatie kan belanghebbende niet baten omdat daarin de exploitatie een feitelijk gegeven is dat in dit geval met betrekking tot de blooteigenaar nu juist ontbreekt.
Evenmin ziet het Hof enige grond de levering van de blote eigendom en de levering van het vruchtgebruik van het bouwterrein voor de toepassing van de Wet OB niet te beschouwen als afzonderlijke leveringen: het onder 5.1.3 weergegeven betoog faalt.
Hetzelfde geldt voor hetgeen onder 5.1.4 is samengevat:
de vrijstelling, geregeld in artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet BRV, geldt voor verkrijgingen krachtens leveringen ter zake waarvan omzetbelasting is verschuldigd.
Naar in het voorgaande is overwogen is van dat laatste in dit geval geen sprake; de Toelichting op de Wet BRV gaat met betrekking tot de samenloopregeling van het tegendeel uit en biedt geen vrijstelling die indruist tegen de duidelijke tekst van de wet.
7. Slotsom
Omdat belanghebbende ontvankelijk was in haar bezwaar dient de bestreden uitspraak op dit punt te worden vernietigd.
Voor het overige treft het beroep geen doel.
8. Proceskosten
8.1. Nu de bestreden uitspraak niet in stand blijft dient de Inspecteur te worden veroordeeld tot een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken.
8.2. Het Hof berekent met inachtneming van artikel 2, tweede lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht de tegemoetkoming op 1 (beroepschrift) × € 322,- × 2 (belang) = € 644,-.
9. Beslissing
Het Gerechtshof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de bestreden uitspraak;
- verklaart belanghebbende ontvankelijk in haar bezwaar;
- handhaaft het bedrag dat als overdrachtsbelasting op aangifte moet worden voldaan op € 81.383,67 (ƒ 179.346,-);
- verstaat dat de Inspecteur belanghebbende het griffierecht van € 204,20 vergoedt, en
- bepaalt dat de Staat der Nederlanden een tegemoetkoming in belanghebbendes kosten van het beroep zal betalen van € 644,-.
Aldus gedaan te Arnhem op 23 mei 2002 door mr.N.E. Haas, vice-president, voorzitter, mr. drs. F.J.P.M. Haas en mr. Wolt, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr. Van Well als griffier
(M.C.G.J. van Well) (N.E. Haas)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 23 mei 2002
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.