Uitspraak
aa
Gerechtshof Arnhem
Eerste meervoudige belastingkamer
nummer 00/00070
U i t s p r a a k
op het beroep van [X] BV te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen [P] op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de aanslag vennootschapsbelasting 1995.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof
1.1. De aanslag is berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 2.193.129,-.
1.2. Belanghebbende heeft tegen de aanslag bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft de aanslag bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad op 4 oktober 2001. Daarbij zijn verschenen en gehoord [belanghebbendes gemachtigde] alsmede [de Inspecteur].
Partijen hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Zonder bezwaar van de wederpartij heeft belanghebbende bij de pleitnota een bijlage overgelegd, zijnde een kopie van een brief van de Belastingdienst/Ondernemingen [Q] van 16 augustus 1994 aan de toenmalige adviseur van belanghebbende. De inhoud van deze pleitnota's, inclusief genoemde bijlage, moet als hier ingelast worden aangemerkt.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting als tussen partijen niet in geschil dan wel door één der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. De activiteiten van belanghebbende bestonden uit de exploitatie van een speelgoedwinkel te [R]. Na staking van deze activiteiten in 1987 is het bedrijfspand vooralsnog aangehouden als (verhuurd) beleggingsobject.
2.2. In 1991 is dit pand in verhuurde staat verkocht. De boekwinst welke bij verkoop werd gerealiseerd, is op de balans van belanghebbende per ultimo 1991 tot een bedrag ad ƒ 1.915.600,- gepassiveerd als vervangsreserve.
2.3. Bij het vaststellen van deze aanslag heeft de Inspecteur een correctie op de aangifte aangebracht van ƒ 1.915.600,- zijnde een vrijval van de gepassiveerde vervangingsreserve.
2.4. Bij brief van 16 augustus 1994 heeft de Belastingdienst/Ondernemingen [Q] schriftelijk bevestigd akkoord te gaan met deze passivering en voorts bevestigd dat er op dat moment een vervangingsvoornemen bestond die instandhouding van de vervangingsreserve vooralsnog rechtvaardigde.
2.5. Op 5 oktober 1995 zijn de aandelen in belanghebbende gekocht door de besloten vennootschap A BV], een onroerend goed projectontwikkelingsmaatschappij. De naam van belanghebbende, op dat moment nog [B] BV, is bij statutenwijziging van 19 oktober 1995 gewijzigd in [X] BV.
2.6. In de loop van de eerste helft van 1994 was [A BV] aangevangen met een project te [S] (het project). Het betreft de stichting van een appartementengebouw, waarin ca 14 woningen, een aantal winkels alsmede een ondergrondse parkeergarage, gelegen op de hoek van de [a/b-weg] te [S]. [A BV] had daartoe een architect aangetrokken en was reeds in onderhandeling getreden met de gemeente over een bouwvergunning.
2.7. Tot de stukken behoort een kosten- en opbrengstraming d.d. 15 februari 1995 van de architect. De totale stichtingskosten van het project zijn daarbij berekend op ruim 4,4 miljoen gulden (inclusief omzetbelasting) en de opbrengst bij verkoop van de te realiseren winkels en woningen op ruim 5,6 miljoen gulden (inclusief omzetbelasting). De pure bouwkosten belopen volgens deze raming ƒ 2.733.800.
2.8. Bij overeenkomst van 21 december 1995 heeft belanghebbende een gedeelte van dit project overgenomen van [A BV], de ontwikkeling van de in het project voorziene winkels.
Bij die gelegenheid heeft [A BV] zich verplicht het desbetreffende gedeelte aan belanghebbende op te leveren en heeft belanghebbende de koopsom ad ƒ 2 miljoen op dezelfde datum voldaan door verrekening in rekeningcourant.
2.9. Bij brief van 21 juli 1999 aan de Inspecteur heeft de gemachtigde ter ondersteuning van de overeengekomen koopprijs erop gewezen dat de prijs van ƒ 2 miljoen is gebaseerd op de op 15 februari 1995 door de architect geschatte verkoopopbrengst van de winkels van in totaal ƒ 2.057.500.
2.10. Op 22 december 1995 heeft [A] BV voor de realisatie van het project een aannemingsovereenkomst gesloten met [C] BV te [Z]. Als aannemingssom is vermeld een bedrag van ƒ 2,6 miljoen exclusief omzetbelasting. De uitvoering kon evenwel niet ter hand worden genomen, zoals belanghebbende in haar beroepschrift aangeeft: "In verband met (onverwachte) vertragingen zoals bezwaren tegen de door de gemeente af te geven bouwvergunning en de daardoor ontstane noodzakelijke wijzigingen" in de aannemingsovereenkomst.
2.11. Voor deze wijzigingen sluit [A BV] op 16 december 1996 een aangepaste aannemingsovereenkomst voor hetzelfde project met dezelfde aannemer, voor een aannemingssom van ƒ 2.625.000 (exclusief omzetbelasting).
2.12. Daarna treedt wederom stagnatie op, onder andere door het faillissement van [C] BV op 11 juni 1997. Vervolgens wordt op 12 juni 1997 een intentieverklaring getekend met [D] BV dat uiteindelijk zorgdraagt voor de realisatie van het project.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende tijdig haar vervangingsvoornemen heeft gerealiseerd.
3.2. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de Inspecteur ontkennend.
3.3. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
3.4. Belanghebbende heeft daar ter zitting, zakelijk weergegeven, aan toe gevoegd dat de bedoeling van belanghebbende steeds is geweest om het project te [S] duurzaam te exploiteren. Echter, nadat op 1 maart 1998 het eerste deel was verhuurd kwam zij in liquiditeitsproblemen als gevolg van het opeisen door de architect van zijn openstaande vordering, waarna het pand op 28 mei 1998 is verkocht. Deze verkoop was niet de intentie van belanghebbende, hetgeen mede blijkt uit het feit dat het pand met verlies is verkocht.
3.5. De Inspecteur heeft daar ter zitting, zakelijk weergegeven, aan toegevoegd dat hem uit een door een collega ingesteld boekenonderzoek, hetwelk nog niet is afgerond en waarvan belanghebbende nog geen rapport van heeft ontvangen, is gebleken dat de feitelijke activiteiten van belanghebbende bestaan uit projectontwikkeling waarbij gerealiseerde nieuwbouw niet duurzaam wordt geëxploiteerd maar na voltooiing wordt afgestoten.
3.6. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag, naar het Hof begrijpt, nu de Inspecteur onweersproken in zijn verweerschrift heeft gesteld dat belanghebbende akkoord is gegaan met de correctie ad ƒ 127.146,- in verband met bedrijfsinventaris, tot één naar een belastbaar bedrag van ƒ 277.530,-.
3.7. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. In 1991 heeft belanghebbende een (beleggings)pand verkocht en de boek-winst op de balans per ultimo 1991 gepassiveerd als vervangingsreserve. Artikel 14, eerste lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 bepaalt dat een zodanige passiefpost gereserveerd kan:
"…worden en blijven tot vermindering van de in aanmerking te nemen kosten van vervanging of herstel."
en ten aanzien van het verloop van deze reserve bepaalt artikel 14, tweede lid:
"De op de voet van het eerste lid gevormde reserve wordt uiterlijk in het vierde kalenderjaar volgend op dat waarin de reserve is ontstaan, in de winst opgenomen tenzij voor de vervanging of het herstel een langer tijdvak vereist is dan wel de vervanging of het herstel, mits daaraan een begin van uitvoering is gegeven, door bijzondere omstandigheden is vertraagd."
4.2. Belanghebbende stelt dat aan het vervangingsvoornemen tijdig en voldoende een begin van uitvoering is gegeven door de overname op 21 december 1995 van het project te [S] gevolgd door de op 22 december 1995 tussen [A BV] en [C] BV gesloten aannemingsovereenkomst tot uitvoering van dit project, en dat oplevering van het project na afloop van de vierjaarstermijn is veroorzaakt door (onverwachte) vertragingen zoals bezwaren tegen de af te geven bouwvergunning.
4.3. De overname van het project door belanghebbende op 21 december 1995 is naar het oordeel van het Hof op zich onvoldoende om als vervanging te dienen. Weliswaar was [A BV] al enige tijd bezig met de ontwikkeling van dit project door het inzetten van een architect en het aanvragen van een bouwvergunning, maar er was op dat moment nog geen sprake van (een begin van) realisatie.
4.4. Het aannemingscontract met [C] BV van 22 december 1995 is naar het oordeel van het Hof evenmin voldoende basis voor de conclusie dat tijdig en voldoende uitvoering is gegeven aan het project en daarmee aan de uitvoering van het vervangingsvoornemen. In deze overeenkomst ontbreken een aantal belangrijke aspecten zoals de startdatum van de bouw en een boeteclausule bij overschrijding van de bouwtermijn, en evenmin is geregeld wanneer en onder welke condities de aanbetaling, vervolgtermijnen en de slottermijn vervallen, terwijl toentertijd ook de bouwvergunning door de gemeente nog niet was verleend en de bezwaren daartegen later, zoals belanghebbende in haar pleitnota ook aangeeft, aanleiding werden om een aangepaste aannemingsovereenkomst op te stellen. Onder die omstandigheden kan bezwaarlijk worden gezegd dat zijn de wederzijdse rechten en verplichtingen in het contract van 22 december 1995 voldoende bepaald waren.
4.5. Het contract van 22 december 1995 is naar de opvatting van het Hof ondanks de aanhef dan ook niet zozeer een afgeronde aannemingsovereenkomst als wel een intentieverklaring die nadere aanvulling en invulling behoefden, vergelijkbaar met de bij 2.10 genoemde intentieverklaring met [D] BV dat een overeenkomstige vorm en inhoud heeft.
4.6. Het in de vorige alinea overwogene leidt het Hof tot het oordeel dat er geen sprake is van een tijdige - dat wil zeggen binnen de vierjaarstermijn gedane - vervanging en dat de Inspecteur derhalve de reserve terecht aan de winst heeft toegevoegd.
4.7. Zo er al sprake zou zijn van een (tijdige) begin van vervanging binnen de vierjaarstermijn kan dat belanghebbende desondanks niet kan baten omdat de vertragingen zoals bezwaren tegen de door de gemeente af te geven bouwvergunning en het faillissement van [C] BV zich hebben voorgedaan in, zoals de Inspecteur in zijn pleitnota niet of onvoldoende weersproken heeft gesteld, de jaren 1996 en 1997 dus reeds na afloop van de vierjaarstermijn. Nog afgezien van de vraag of dat ook bijzondere omstandigheden zijn welke vertraging rechtvaardigden of dat deze vertraging daarentegen voorzienbaar was, is de vertraging derhalve pas opgetreden na afloop van de termijn zoals genoemd bij 4.1 en komt het uitblijven van vervanging binnen deze termijn voor rekening van belanghebbende.
4.8. Ten overvloede overweegt het Hof nog, dat de onder 2.6, 2.7 en 2.9 genoemde feiten en omstandigheden, tezamen en in onderling verband beschouwd, steun geven aan de stelling van de Inspecteur dat belanghebbende het onderhavige bouwrecht heeft gekocht met het oog op een spoedige verkoop. Aldus beschouwd kan de onderhavige aankoop door belanghebbende geen vervanging worden genoemd in de zin van artikel 14 voornoemd Pro.
4.9. Nu de uitspraak wordt bevestigd kan de stelling van de inspecteur betreffende de (andere) economische functie van het project te [S] buiten behandeling blijven.
4.10. Het gelijk is aan de inspecteur, het beroep wordt afgewezen.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
6. Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de Inspecteur.
Aldus gedaan te Arnhem op 23 november 2001 door mr N.E. Haas, voorzitter, mr Lamens en mr drs van Amsterdam, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr Snoijink als griffier.
(W.J.N.M. Snoijink) (N.E. Haas)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 23 november 2001
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt, is een griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.