Uitspraak
ak
Gerechtshof Arnhem
eerste meervoudige belastingkamer
nummer 97/21710
U i t s p r a a k
op het beroep van *X te *Z (de belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen te *P (de Inspecteur) op het bezwaarschrift van de belanghebbende tegen de hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1995.
1. Aanslag en bezwaar
1.1. De aanslag, gedagtekend 30 augustus 1997, is in afwijking van de aangifte opgelegd naar een belastbaar inkomen van ¦ 88.060,- met inachtneming van een belastingvrije som van ¦ 12.148,-; te betalen heffingsrente ¦ 331,-.
1.2. Bij zijn uitspraak van 5 september 1997 op de als een tijdig ingediend bezwaarschrift aangemerkte correctie op de aangifte van 21 juli 1997 heeft de Inspecteur de aanslag dienovereenkomstig verminderd tot een aanslag, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 82.529,-- belastingvrije som ƒ 12.148,-; te ontvangen heffingsrente ¦ 32,-.
1.3. Daardoor verloor de Inspecteur de mogelijkheid uitspraak te doen op een op 1 september namens de belanghebbende als bezwaarschrift bedoeld en ingediend geschrift betreffende de onder 1.1 genoemde afwijking van de aangifte, over de juistheid waarvan de partijen van mening zijn blijven verschillen.
2. Geding voor het Hof
2.1. Het beroepschrift is, met een daarin genoemde bijlage, ter griffie ontvangen op 24 september 1997 en op 16 december 1997 aangevuld met een motivering en zeventien bijlagen.
2.2. Tot de stukken van het geding behoort het op 26 maart 1998 ingekomen vertoogschrift van de Inspecteur met vier bijlagen.
2.3. De partijen hebben conclusies van repliek en dupliek ingediend ten aanzien waarvan artikel 9 van Pro de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken is toegepast.
2.4. Bij de mondelinge behandeling op 1 juli 1999 te Arnhem zijn verschenen belanghebbendes gemachtigde en de Inspecteur.
De eerstgenoemde heeft een pleitnota voorgedragen en overgelegd.
3. De conclusies van de partijen
3.1. De belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en, na wijziging ter zitting, vermindering van de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van ¦ 17.736,- dan wel ¦ 52.287,-.
Voorts verzoekt hij het Hof de Inspecteur te gelasten hem het betaalde griffie-recht te vergoeden en de Inspecteur te veroordelen in de kosten van deze procedure.
3.2. De Inspecteur concludeert primair tot bevestiging van zijn uitspraak en subsidiair, tot vernietiging van de uitspraak en vermindering van de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van, na wijziging ter zitting, eveneens ƒ 52.287,-.
4. De vaststaande feiten
Op grond van de gedingstukken en het ter zitting verhandelde staat tussen de partijen, als enerzijds gesteld en anderzijds niet dan wel onvoldoende weersproken, het volgende vast:
4.1. De belanghebbende, geboren op 15 februari 1943, exploiteert een melkveehouderij. De bedrijfsgebouwen en 9.54 ha land heeft hij in eigendom terwijl hij 12.33.70 ha sinds 1967 pachtte van zijn ouders. In 1993 verkocht zijn moeder deze 12.33.70 ha voor ¦ 240.000,- aan haar vier kinderen; de belanghebbende merkt zijn onverdeeld aandeel van ƒ 60.000,- op grond van het arrest van de Hoge Raad van 4 november 1981, rolnummer. 20 293 (B.N.B. 1982/2*), aan als privévermogen.
4.2. In april 1995 verkochten de belanghebbende en de drie mede-eigenaars/verpachters 2.78.50 ha van de in 1993 gekochte gronden voor ¦ 389.900,- aan een projectontwikkelaar. Van deze opbrengst ontving de belanghebbende evenals zijn zuster en twee broers - dus zonder onderscheid tussen hem als eigenaar (¼)/pachter(¾)/gebruiker en de drie anderen als eigenaars/verpachters (voor3 × ¼) - een kwart van ƒ 389.900,- = ƒ 97.475,-.
4.3. De Inspecteur heeft bij de belanghebbende ter zake van de laatstgenoemde transactie ¼ × 27.850 m2 á ¦ 9,- = ¦ 62.662,- belast als winst uit onderne-ming. Dit bracht tevens wijzigingen mee in de zelfstandigen- en meewerkaftrek en in de aftrek wegens buitengewone lasten en giften; bijtelling per saldo ¦ 2.131,-.
5. Het geschil en de standpunten van de partijen
5.1. Primair verdedigt de belanghebbende het standpunt dat de onder 4.3 genoemde bijtellingen onjuist zijn omdat de verkoop van tot het privévermogen behorende grond slechts onbelaste vermogenswinst kan hebben opgeleverd.
Subsidiair stelt hij dat, als zijn aandeel in de verkochte 2.78.50 ha tot het ondernemingsvermogen moest worden gerekend, de waarde bij de verkrijging daarvan in 1993 in het economische verkeer in onverpachte staat kan worden gesteld op ¦ 100.000,- per hectare.
De te belasten boekwinst is dan ¼ × (¦ 389.900 - ¦ 278.500) = ¦ 27.850,-.
5.2. De belanghebbende ontzegt de Inspecteur het recht om, nu hij ƒ 62.662,- als op de verkochte grond behaalde boekwinst heeft belast, thans tevens te stellen dat ook sprake zou kunnen zijn van een als winst in aanmerking te nemen onttrekking van een gedeelte van het pachtrecht aan het ondernemingsvermogen.
Voor het geval dat het Hof daarover anders mocht denken voert hij aan dat het niet-verzilveren van zijn bijzondere positie als pachter niet moet worden gezien als een onttrekking maar als het (geen belastbare winst opleverend) onbenut laten van een mogelijkheid tot het behalen van een voordeel.
5.3. De Inspecteur stelt voorop dat sinds 1993 belanghebbendes volle eigendom van ¼ van 12.33.70 ha grond en zijn pachtrecht van ¾ daarvan niets anders konden zijn dan ondernemingsvermogen, zodat in 1995 ¼ van de volle eigendom van 2.78.50 ha en het pachtrecht van het overige driekwart belanghebbendes ondernemingsvermogen hebben verlaten.
5.4. De Inspecteur heeft - erkennend dat de pachtovereenkomst van de belanghebbende met zijn bloedverwanten en de onder 4.1 genoemde verkrijgingsprijs van ƒ 240.000,- geen zakelijke basis hadden, alsmede lettend op de resolutie van 11 oktober 1983, nummer. 283-14 079 (B.N.B. 1983/299), onder 3, en het arrest van de Hoge Raad van 2 september 1987, rolnnummer 23 788 (B.N.B. 1987/317) - de onder 5.1 weergegeven berekening van de boekwinst (¦ 27.850,-) aanvaard.
Daarbij heeft hij zijn stelling dat aan deze winst als vergoeding voor het prijsgeven van het voorkeursrecht, dat de belanghebbende als pachter had, moet worden toegevoegd ¾ × 2,785 × ¦ 20.000,- (de pachtdruk per hectare) = ƒ 41.775,- ter zitting ingetrokken.
5.5. Als de eigenaars de grond bij minnelijke overeenkomst ter voorkoming van onteigening hadden afgestaan zou de belanghebbende als pachter naar berekening van de Inspecteur echter een vergoeding hebben kunnen verwachten van:
¾ × 2,785 × (factor) 8 × ¦ 4.000,- = ¦ 66.840,-
vermeerderd met aankoopkosten vervangende grond (± 10 %): ¦ 10.000,-
¦ 76.840,-
Dit wijst er naar zijn mening op dat het belastbare inkomen en de aanslag niet te hoog zijn vastgesteld omdat de belanghebbende dit bij hem als winst belastbare voordeel kennelijk en om onzakelijke redenen aan zijn familieleden heeft toegespeeld.
5.6. Het subsidiair ingenomen standpunt dat de verkoop van zijn aandeel in de 2.78.50 ha grond de belanghebbende een op grond van artikel 22, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 te belasten voordeel zou hebben opgeleverd heeft de Inspecteur ter zitting prijsgegeven.
5.7. Voor een uitvoeriger weergave van de gronden waarop de wederzijdse standpunten steunen zij verwezen naar de van de partijen afkomstige stukken waaronder de in 2.4 vermelde pleitnota.
5.7.1. Een aanvankelijk opgeworpen bezwaar dat die pleitnota nieuwe feiten bevat waardoor de verdediging van zijn standpunt wordt bemoeilijkt, heeft de Inspecteur naderhand laten varen.
5.7.2. Belanghebbendes gemachtigde heeft het Hof verzocht een eventuele verwerping van zijn beroep op het arrest B.N.B. 1982/2* (zie 4.1) van uitleg te voorzien.
5.7.3. Hetgeen de partijen overigens ter zitting in aanvulling op of afwijking van hun schrifturen naar voren hebben gebracht is reeds in het voorgaande vermeld.
6. De beoordeling van het geschil
6.1. Omdat de belanghebbende de onder 4.1 genoemde 12.33.70 ha land geheel en al voor het drijven van zijn onderneming gebruikte behoren zijn onverdeeld aandeel van ¼ en het pachtrecht van het overige driekwart gedeelte - zonder andere keus - sinds 1993 als bedrijfsmiddelen tot zijn ondernemingsvermogen.
Hij beroept zich voor zijn andersluidende opvatting tevergeefs op het arrest B.N.B. 1982/2*. Daarin houdt de Hoge Raad de mogelijkheid open dat, indien er ten tijde van het door overlijden ontstaan van een onverdeeldheid redenen zijn om te verwachten dat daartoe behorende grond niet aan de mede-eigenaar/gebruiker zal worden toebedeeld, deze gebruiker zijn aandeel in de mede-eigendom niet tot zijn ondernemingsvermogen behoeft te rekenen.
Gesteld noch gebleken is echter dat de belanghebbende bij de aankoop in 1993 naar verwachting slechts voorbijgaand mede-eigenaar werd; dat de gezamenlijke eigenaars van de verkregen 12.33.70 ha in 1995 al weer 2.78.50 ha verkochten brengt - ook voor wat betreft het verkochte gedeelte - geen andere beoordeling mee van de situatie in 1993.
Het Hof verwerpt dan ook het door de belanghebbende primair verdedigde standpunt inzake onbelaste privé-vermogenswinst.
6.2. Het geldelijk voordeel dat de belanghebbende ter zake van de verkoop in 1995 behaalde kan worden berekend op
¦ 97.475 (zie 4.2) - (2785 × ¦ 60.000) = ¦ 83.930,-.
12337
Voorzover hij dat voordeel materieel reeds in 1993 en in privé had verkregen doordat zijn moeder een prijs bedong die lager was dan de waarde van de ver-kochte 12.33.70 ha in het economische verkeer, maakt het in 1995 geen deel uit van de ondernemingswinst.
Naar niet in geschil is bedroeg dit gedeelte
2785 × ¦ (12,337 × 100.000 - 60.000) = ¦ 56.080,-
12337 4
zodat nog ¦ 83.930 - ¦ 56.080 = ¦ 27.850,- als in 1995 met de verkoop van bedrijfsmiddelen behaalde winst uit onderneming voor belastingheffing in aanmerking kan komen.
Nu voor deze ¦ 27.850,- geen landbouw- of andere vrijstelling geldt moet het bedrag worden toegevoegd aan het over 1995 aangegeven onzuiver inkomen.
6.3. Voor verhoging van de ontvangen ¦ 97.475,- met een belastbare schadeloosstelling die de belanghebbende als pachter zou hebben ontvangen en doorgegeven (uit vrijgevigheid) aan zijn broers en zuster - die dus anders met zoveel minder genoegen hadden moeten nemen - bestaat naar het oordeel van het Hof geen feitelijke grondslag.
6.4. Naar blijkt komt onttrekking van enig gedeelte van het pachtrecht aan het ondernemingsvermogen niet aan de orde, zodat hetgeen de partijen daarover naar voren hebben gebracht verder geen bespreking behoeft.
7. De slotsom
Omdat de partijen het - indien het oordeel van het Hof zou zijn als onder 6.2 vermeld - eens zijn over een alsdan op ¦ 52.287,- vast te stellen belastbaar inkomen, kan dienovereenkomstig worden beslist.
8. De proceskosten
De Inspecteur wordt veroordeeld tot een tegemoetkoming in de kosten die de belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het gerechtshof redelijkerwijs heeft moeten maken: 2,5 (beroepschrift, conclusie van repliek en mondelinge behandeling) × 1,5 (belang) × ¦ 710,- = ¦ 2.662,50.
9. De beslissing
Het Gerechtshof:
vernietigt de uitspraak waarvan beroep,
vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van ¦ 52.287,- met inachtneming van een belastingvrije som van ¦ 12.148,- en de wettelijke heffingsrente,
verstaat dat de Inspecteur de belanghebbende het griffierecht van ¦ 80,- vergoedt en
bepaalt dat de Staat der Nederlanden een tegemoetkoming in belanghebbendes kosten van het beroep zal betalen van ¦ 2.662,50.
Aldus gedaan te Arnhem op 22 december 1999 door mr N.E. Haas, als voorzitter, mr Matthijssen en mr Wolt, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr Egberts als griffier.
(J.L.M. Egberts) (N.E. Haas)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 22 december 1999
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt u een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien u na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.