Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
belastingkamer
nummer 96/1728
U i t s p r a a k
Het gerechtshof te Arnhem, eerste meervoudige belastingkamer;
Gezien het beroepschrift van de besloten vennootschap *X B.V., gevestigd te *Z, ingekomen op 27 november 1996 en gericht tegen de haar door de inspecteur van de Belastingdienst/Registratie en successie *P opgelegde naheffingsaanslag kapitaalsbelasting, welke naheffingsaanslag bij een aanslagbiljet met dagtekening 20 mei 1996 en nummer *0-1995 te harer kennis is gebracht;
Gezien de overige stukken;
Gehoord in de zitting van 8 april 1998 te Arnhem *A, te *Z, directeur van belanghebbende, alsmede de inspecteur voornoemd;
Overwegende, dat bij uitspraak, waarvan beroep de voormelde naheffingsaanslag is gehandhaafd op ƒ 7.330,– aan belasting;
Overwegende, dat belanghebbende verzoekt vernietiging van de naheffingsaanslag, terwijl de inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak;
Overwegende, dat op grond van de stukken en het ter zitting verhandelde het volgende als voor dit geding vaststaand kan worden aangemerkt:
1.1. *In september 1995 richt *A te *Z op de besloten vennootschap *B BV. Het geplaatst kapitaal van *B BV beloopt ƒ 733.000,– en wordt volgestort door inbreng van het tot dan toe door *A voornoemd voor eigen rekening gedreven accountantskantoor *X te *Z. Ter zake van de plaatsing van aandelen *B BV is kapitaalbelasting geheven.
1.2. Eveneens *in september 1995 richt *B BV op de besloten vennootschap *X BV (belanghebbende) te *Z. De desbetreffende akte van oprichting bevat onder meer de volgende bepalingen:
“Slotbepalingen
De comparant verklaarde tenslotte:
1. Voor de eerste maal wordt tot directeur der vennootschap benoemd de heer *A voornoemd.
2. Van het maatschappelijk kapitaal der vennootschap zijn bij de oprichting geplaatst zevenduizend driehonderddertig (7.330) aandelen, vertegenwoordigende een geplaatst kapitaal van zevenhonderdrieendertigduizend gulden (ƒ 733.000,––).
3. In het bij deze akte geplaatste kapitaal wordt deelgenomen door de oprichter, *B B.V. voornoemd, voor zevenhonderddrieendertigduizend gulden (ƒ 733.000,––).
4. Namens de bij deze akte opgerichte vennootschap – hierna te noemen: de vennootschap – is met de oprichter omtrent de storting op de bij haar bij de oprichting
geplaatste aandelen een overeenkomst gesloten van de volgende inhoud:
“1. Ter storting op de aandelen zal de oprichter, op de voet van het bepaalde in artikel 14 van Pro de Wet op de Vennootschapsbelasting, in de vennootschap inbrengen haar gehele te *Z gevestigde onderneming die zij voor eigen rekening drijft onder de naam “*X BV”, echter vanaf een juli negentienhonderdvierennegentig (hierna te noemen: de aanvangsdatum) voor rekening en risico van de vennootschap wordt gedreven, omvattende deze inbreng derhalve alle activa van gemelde onderneming onder de verplichting voor de vennootschap alle passiva voor haar rekening te nemen, met uitzondering van de niet-ondernemingsgebonden passiva, zijnde de stamrechtverplichting, alsmede de schuld in rekening-courant aan de heer *A.
Indien enz.
2. Van de sub 1 gemelde activa en passiva zal de oprichter een beschrijving opstellen. Indien het saldo van de activa en passiva hoger dan wel lager is dan de stortingsplicht zal uit de beschrijving tevens de grootte van het verschil blijken.
3. De sub 2 bedoelde beschrijving van hetgeen wordt ingebracht zal bovendien vermelden de daaraan toegekende waarde en de toegepaste waarderingsmethoden, welke methoden zullen voldoen aan normen die in het maatschappelijk verkeer als aanvaardbaar worden beschouwd, en zal betrekking hebben op de toestand van de activa en passiva op de aanvangsdatum.
4. Ingeval wegens tijdsverloop de sub 2 bedoelde beschrijving bij de oprichting van de vennootschap niet kan dienen als beschrijving in de zin der wet, zal de oprichter een nieuwe beschrijving van hetgeen wordt ingebracht opstellen per een datum die wel toelaatbaar is ingevolge de wet en overigens met overeenkomstige toepassing van het sub 2, tweede zin en 3 bepaalde.
5 t/m 8. enz.”
Deze overeenkomst is thans voor de vennootschap verbindend. De beschrijving in de zin der wet van hetgeen wordt ingebracht is thans opgesteld en door de oprichter ondertekend. Over de beschrijving heeft een daartoe op grond van de wet bevoegde accountant verklaard dat de waarde van hetgeen wordt ingebracht, bij toepassing van in het maatschappelijke verkeer als aanvaardbaar beschouwde waarderingsmethoden, ten minste beloopt het in de verklaring genoemde bedrag van de stortingsplicht, in geld uitgedrukt, waaraan met de inbreng moet worden voldaan. De waarde van hetgeen wordt ingebracht is daarbij bepaald met inachtneming van het in de overeenkomst sub 5 bepaalde.
De beschrijving, waarbij de verklaring behoort, heeft nog niet wegens tijdsverloop wettelijk haar bruikbaarheid verloren. De oprichter is niet bekend dat de waarde na de beschrijving aanzienlijk is gedaald.
Voor zover de storting op aandelen bestaat uit storting in geld heeft deze storting plaatsgevonden, welke storting de vennootschap aanvaardt. Voorzover de storting op aandelen bestaat uit inbreng anders dan in geld is de oprichter tot onverwijlde inbreng verplicht. De stukken waarvan de wet aanhechting aan deze akte voorschrijft, worden aan deze akte gehecht.
5 Het eerste boekjaar der vennootschap loopt van haar aanvang af tot en met eenendertig december negentienhonderzesennegentig.”
1.3. De in de “slotbepalingen” onder 4. bedoelde verklaring luidt:
“Ondergetekende, *D, accountant-administratieconsulent, heeft de beschrijving d.d. 27 september 1995 ingevolge art. 204a, lid 1 van boek 2 van het Burgerlijk Wetboek inzake de inbreng op aandelen anders dan in geld, naar de toestand per 30 juni 1995, in *X B.V. gecontroleerd.
Op grond van dit onderzoek verklaart ondergetekende dat de in de beschrijving vermelde waarde van de inbreng bij toepassing van in het maatschappelijk verkeer als algemeen aanvaardbaar beschouwde waarderingsmethoden ten minste beloopt het bedrag van de stortingsplicht groot ƒ 733.000,–– (zegge: zevenhonderddrieëndertigduizend gulden).”
1.4. De in de “slotbepalingen” onder 4.2. bedoelde beschrijving luidt aldus:
“BESCHRIJVING
als bedoeld in artikel 204a, lid 1 van boek 2 van het Burgerlijk Wetboek.
Ter volstorting op de door *B B.V. te nemen aandelen in het kapitaal van de besloten vennootschap *X B.V. te *Z zullen de activa en passiva worden ingebracht zoals opgenomen in bijgevoegde balans per 30 juni 1995, met een eigen vermogen van ƒ 782.085,––.
De beschrijving is opgesteld naar de toestand per 30 juni 1995 op basis van de volgende waarderingsmethoden.
WAARDERINGSGRONDSLAGEN
De waarderingsgrondslagen luiden enz.
*Z, * september 1995.”
“Beschrijving inbrengbalans per 30 juni 1995 van
*X B.V. (i.o.)
30–06–1995
---------------
ACTIVA
Materiële vaste activa 76.159
Goodwill 850.000
--------------
926.159
Onderhanden werk 185.255
Vorderingen en overlopende activa 820.515
Liquide middelen 37.605
--------------
TOTAAL ACTIVA 1.969.534
=====
PASSIVA
Eigen vermogen:
Aandelenkapitaal 733.000
Algemene reserve 49.085
--------------
782.085
Voorziening latente belastingen 170.000
Schulden op lange termijn 234.250
Schulden op korte termijn 312.470
Rekening courant TSAVOR Zeist B.V. 470.729
---------------
TOTAAL PASSIVA 1.969.534
=====
*Z, * september 1995.”
1.5. De akte van eveneens 28 september 1995, opgemaakt ter zake van de inbreng door *B BV in belanghebbende bevat onder meer de volgende bepalingen:
1 tot en met 8: conform „slotbepalingen„ akte van oprichting belanghebbende, artikel 4, onderdeel 1 tot en met 8,
“Vervolgens verklaarde de comparant, handelende als gemeld:
1. dat tot de aktiva van de in te brengen onderneming ondermeer behoren:
a. materiële vaste activa;
b. geactiveerde goodwill;
c. meerwaarde goodwill;
d. vorderingen en overlopende activa;
e. onderhanden werk;
f. liquide middelen;
2. dat de comparant in zijn gemelde hoedanigheden ter uitvoering van de in gemelde oprichtingsakte vastgestelde overeenkomst terzake van de volstorting van de door de inbrenger genomen aandelen bij deze in de vennootschap inbrengt en mitsdien bij deze levert aan de vennootschap, voor welke vennootschap de comparant, thans handelende in zijn sub b gemelde hoedanigheid, alle tot gemelde onderneming behorende goederen in eigendom aanvaardt, zulks naar de toestand per een juli negentienhonderdvijfennegentig volgens per die datum opgemaakte, aan deze akte gehechte inbrengbalans, waaronder mede zijn begrepen de goederen die door de inbrenger sedert die datum ten behoeve van de bedoelde onderneming zijn verkregen, zulks onder de verplichting voor de vennootschap om alle schulden ten laste van gemelde onderneming per gemelde datum volgens gemelde balans bestaande voor haar rekening te nemen, waaronder mede begrepen zijn de schulden welke de oprichter in privé sedert gemelde datum ten laste van bedoelde onderneming is aangegaan.
De winst en het verlies van gemelde onderneming in de periode gelegen tussen een juli negentienhonderdvijfennegentig en de dag van oprichting is ten bate of ten schade van de vennootschap.
Voorts verklaarde de comparant in gemelde hoedanigheden, dat:
1. de ingebrachte goederen op de vennootschap overgaan voetstoots in de staat waarin zij zich bevinden met alle daaraan verbonden rechten en verplichtingen, lusten en lasten;
2. elke vrijwaring, behalve die terzake van uitwinning, uitgesloten wordt;
3. de vennootschap de ingebrachte goederen op heden in bezit aanvaardt;
4. de levering van de roerende zaken reeds ten genoege van de inbrenger en de vennootschap overeenkomstig de daarvoor geldende wettelijke voorschriften heeft plaatsgehad;
5. de vennootschap de ten laste van de ingebrachte onderneming bestaande schulden voor haar rekening neemt en de inbrenger te dier zake volledig vrijwaart, alsmede aan de inbrenger volledige kwijting verleent van de volstorting van de door hem genomen aandelen;
6. partijen afstand doen van het recht om ontbinding dezer overeenkomst te vorderen;
7. de kosten en rechten dezer akte en die der levering ten laste van de vennootschap komen;
8. indien en voorzover uit beslissingen van fiscale autoriteiten blijkt dat deze aan het totale object van de inbreng een andere waarde toekennen, zal dit de waarde zijn aan het object van inbreng toe te kennen.
Slotbepaling
De comparant in gemelde hoedanigheden verklaarde tenslotte dat, nu de oprichting van de vennootschap heeft plaatsgevonden, alle (rechts)handelingen, geen enkele uitgezonderd, die door de inbrenger vanaf gemelde balansdatum voor rekening van bedoelde vennootschap zijn verricht, worden bekrachtigd en beschouwd als zijnde verricht door die vennootschap zelf en dat alle uit die (rechts)handelingen voortvloeiende rechten door de inbrenger aan de vennootschap zijn overgedragen en/of gecedeerd onder de verplichting voor de vennootschap om alle daartoe behorende verplichtingen voor haar rekening te nemen en als eigen verplichtingen te voldoen.”
1.6. De aan de akte gehechte inbrengbalans luidt als volgt:
“Beschrijving inbrengbalans per 1 juli 1994 van
*X B.V. (i.o.)
Inbreng
onderneming
per 1/7/1994
Accountantskantoor
*X B.V.
----------------
ACTIVA
Materiële vaste activa 65.387
Geactiveerde goodwill 22.000
Meerwaarde goodwill 1.000.000
------------
1.087.387
Onderhanden werk 30.000
Vorderingen en overlopende activa 670.413
Liquide middelen 7.767
------------
TOTAAL ACTIVA 1.795.569
======
PASSIVA
Aandelenkapitaal 733.000
Voorziening latente belastingen 200.000
Schulden op lange termijn 296.876
Schulden op korte termijn 192.166
Schuld *B B.V. 373.527
------------
TOTAAL PASSIVA 1.795.569
======
*Z, * september 1995.”
1.7. Belanghebbende heeft ter zake gedateerd 28 september 1995 aangifte voor kapitaalsbelasting gedaan ten belope van 1% van ƒ 733.000,– en gelijktijdig in die aangifte een beroep gedaan op de in artikel 37 van Pro de Wet op de belastingen van rechtsverkeer (de Wet) opgenomen vrijstelling. De inspecteur heeft dit beroep niet ingewilligd. Hij heeft alvorens de naheffingsaanslag op te leggen belanghebbende schriftelijk (bij brief van 19 maart 1996) zijn standpunt ter zake medegedeeld. Deze brief luidt als volgt:
“Betreft aankondiging naheffingsaanslag
Kapitaalsbelasting
Hierbij vraag ik uw aandacht voor het volgende.
Op 28 september 1995 werd aangifte gedaan voor de kapitaalsbelasting. In de aangifte werd een beroep gedaan op de vrijstelling van art. 37 lid Pro 1a juncto 2b Wet op belastingen van rechtsverkeer (WBR).
Naar mijn mening is de vrijstelling echter niet van toepassing omdat is gebleken dat niet werd voldaan aan art. 37 lid 3 WBR Pro. Dat artikel verhindert toepassing van de vrijstelling indien het inbrengende lichaam naast aandeelhoudersrechten tevens crediteursrechten verkrijgt tot een hoger bedrag dan 10% van het nominale aandelenkapitaal van het lichaam waarin wordt ingebracht.
Ik ben voornemens een naheffingsaanslag kapitaalsbelasting op te leggen ƒ 400, zijnde 1% van het nominale aandelenkapitaal.
Wanneer u het daarmee niet eens bent, of vragen heeft, kunt u binnen drie weken na dagtekening van deze brief contact met mij opnemen. Daarna stel ik de aanslag vast en worden de gegevens voor de aanslag administratief verwerkt. Enige tijd daarna ontvangt u de aanslag.
Na ontvangst van de aanslag kunt u eventueel een bezwaarschrift indienen. Het is daarvoor niet van belang of u op deze brief heeft gereageerd.”;
Overwegende, dat het tussen partijen bestaande geschil de vraag betreft of de inspecteur terecht terzake van de doorinbreng van de onderneming in belanghebbende heeft nageheven.
Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de inspecteur bevestigend, voor welke standpunten partijen de gronden aanvoeren in de van hen afkomstige stukken waaraan zij ter zitting nog het volgende – zakelijk weergegeven – hebben toegevoegd:
namens belanghebbende:
2.1. Er zijn wellicht wat fouten gemaakt aan haar kant, maar die behoren een rectificatie niet in de weg te staan, zodat vrijstelling wel mogelijk is.
De lijfrenteverplichting is in de Holding achtergebleven, zoals te doen gebruikelijk. Daardoor ontstond, bij gelijkblijvend aandelenkapitaal, een hogere creditering.
2.2. Als zij geweten had dat een groter aandelenkapitaal bij haar mogelijk was geweest, had zij daarvoor gezorgd. Belanghebbende heeft geen fiscaal voordeel beoogd.
2.3. Zij overweegt de notaris aansprakelijk te stellen.
door de inspecteur:
3.1. Het karakter van deze belasting brengt met zich mee dat belanghebbende niet alsnog maatregelen kan nemen ten gevolge waarvan een vrijstellingsbepaling van toepassing is.
3.2. Belanghebbende heeft de creditering gewild, naar aangenomen mag worden niet de dubbele belastingheffing.
3.3. Bij de inbreng in belanghebbende is de verkeerde inbrengbalans aangehecht. Aanhechting van de juiste balans maakt het probleem voor belanghebbende niet anders. Een creditering van maximaal ƒ 73.000,– was mogelijk geweest.
3.4. Hij acht het niet onmogelijk dat bij de uitspraak belanghebbende niet naar het competente hof is verwezen;
Overwegende omtrent het geschil:
4.1. Ingevolge het bepaalde in artikel 32, leden 1 en 2 van de Wet, wordt onder de naam “kapitaalsbelasting” een belasting geheven ter zake van het bijeenbrengen van in aandelen verdeeld kapitaal in in Nederland gevestigde lichamen waaronder een vennootschap als waarvan hier sprake is.
4.2. Ingevolge het bepaalde in artikel 37, lid 1, aanhef, letter a en lid 2, letter b van de Wet is onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden van de belasting vrijgesteld het bijeenbrengen van kapitaal ingeval van fusie en interne reorganisatie en is deze vrijstelling slechts van toepassing indien een lichaam met een in aandelen verdeeld kapitaal tegen toekenning van eigen aandelen uitsluitend het gehele vermogen, dan wel de gehele onderneming of een zelfstandig onderdeel daarvan van een ander zodanig lichaam verwerft.
4.3. Lid 3 van het vermelde artikel bepaalt, dat onder toekenning van eigen aandelen wordt begrepen het geval waarin naast de toekenning van aandelen tevens een bedrag in geld wordt betaald van ten hoogste 10 percent van de nominale waarde van de
toegekende aandelen.
4.4. Aangenomen kan worden dat de akte van inbreng bij vergissing verwijst naar de balans van de ingebrachte onderneming per ultimo juni 1994 en dat betrokkenen beoogden voor hun onderlinge rechtsverhouding uit te gaan van de balans per ultimo juni 1995. Belanghebbende heeft zulks gesteld en de inspecteur heeft deze stelling blijkbaar als juist erkend.
4.5. Vaststaat dat met de balans per ultimo juni 1995 aan de in 4.3. weergegeven voorwaarde (bij lange na) niet wordt voldaan, zodat de duidelijke tekst van artikel 37, lid 3, der Wet een belemmering vormt voor het toekennen van de door belanghebbende gevraagde vrijstelling.
4.6. Noch doel noch strekking voorts van de onderhavige bepaling geven aanleiding om te veronderstellen dat in een geval als het onderhavige een beroep op de vrijstelling gehonoreerd zou moeten worden.
4.7. De omstandigheid dat belanghebbende zoals hij stelt, zich de toepasbaarheid van de onderhavige bepaling in haar geval niet heeft gerealiseerd, is geen reden om die bepaling niet toe te passen.
4.8. De inspecteur heeft in zijn brief van 19 maart 1996 een naheffingsaanslag aangekondigd naar een bedrag van ƒ 400,–. De inspecteur heeft gemotiveerd – en onvoldoende door belanghebbende weersproken – gesteld dat belanghebbende, in de persoon van haar directeur, accountant van beroep, aanstonds moet hebben begrepen dat hier sprake was van een vergissing en dat in werkelijkheid de inspecteur bedoelde een naheffingsaanslag ten belope van ƒ 7.330,– op te leggen, het bedrag waarvoor belanghebbende in de aangifte vrijstelling had gevraagd. Van te dezen bescherming verdienend bij belanghebbende gewekt vertrouwen kan dan ook niet worden gesproken.
4.9. Belanghebbende beroept zich in algemene bewoordingen op een tweetal resoluties, in de BNB gepubliceerd onder de nummers respectievelijk BNB 1991/322 en 1996/199.
Deze resoluties hebben betrekking op de geruisloze inbreng, bedoeld in artikel 18 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en derhalve niet op de heffing van kapitaalsbelasting. Uit deze resoluties volgt niet – indien belanghebbende dat zou willen stellen – dat belanghebbende voor de heffing van kapitaalsbelasting in de gelegenheid moet worden gesteld de inbrengbalans en de kapitalisatie van belanghebbende te wijzigen.
4.10. Belanghebbendes beroepschrift is tijdig bij dit hof binnengekomen. Belanghebbende is derhalve niet geschaad door de onvolledige informatie die naar aangenomen kan worden de inspecteur bij de uitspraak heeft verstrekt.
4.11. Hetgeen belanghebbende voorts heeft aangevoerd, kan niet leiden tot vernietiging dan wel vermindering van de onderhavige naheffingsaanslag.
Belanghebbendes beroep is niet gegrond.
Proceskosten
Voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken vindt het hof geen termen aanwezig.
Recht doende:
Bevestigt de uitspraak waarvan beroep.
Aldus gedaan te Arnhem op 31 augustus 1998 door mr N.E. Haas, als voorzitter, mr Röben en mr Wolt, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr Egberts als griffier.
(J.L.M. Egberts) (N.E. Haas)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 31 augustus 1998