Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
belastingkamer
nummer 97/0530
U i t s p r a a k
Het gerechtshof te Arnhem, eerste meervoudige belastingkamer;
Gezien het beroepschrift van de gemeente *X, ingekomen op 16 april 1997 en gericht tegen de uitspraak d.d. 7 maart 1997 van de inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen *P op het bezwaar van belanghebbende tegen de haar over het tijdvak van 1 januari 1991 tot en met 31 december 1995 opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting, welke naheffingsaanslag bij een aanslagbiljet met dagtekening 30 augustus 1996 en nummer * te harer kennis is gebracht;
Gezien de overige stukken;
Gehoord ter zitting van 4 november 1997 te Arnhem belanghebbendes gemachtigde *, alsmede de inspecteur voornoemd;
Overwegende, dat bij de uitspraak waarvan beroep de voormelde naheffingsaanslag is gehandhaafd op ƒ 409.906,- aan belasting;
Overwegende, dat belanghebbende in beroep verzoekt vermindering van de naheffingsaanslag tot een ten bedrage van ƒ 186.354,- aan belasting, terwijl de inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak waarvan beroep;
Overwegende, dat op grond van de stukken en het ter zitting verhandelde het volgende als voor dit geding vaststaand kan worden aangemerkt:
1.1 De Raad van de gemeente *X heeft op 19 april 1994 besloten op voorstel d.d. 19 april 1994 van b en w tot aankoop van de hieronder te noemen onroerende zaken over te gaan en terzake een krediet van ƒ 6.000.000,– ter beschikking te stellen. Het voorstel bevat onder meer de volgende passages:
„In de „Structuurvisie *a” is het gebied „*a1”, gelegen nabij de *b-weg en de *c-weg, aangewezen als toekomstig woningbouwgebied voor de kern *X. In dit gebied liggen o.a. de percelen sectie L, nummers 685 en 692, totaal groot 19.99.60 ha, eigendom van *A, *c-weg 100, *X. Deze percelen maken deel uit van een rundveebedrijf van de fam. *A. Aan de overzijde van het gebied *a1 heeft *A nog twee percelen grond in eigendom namelijk sectie L, nummer 488, groot 2.94.00 ha, waarop tevens de bedrijfsopstallen staan en sectie L, nummer 484, groot 0.76.60 ha.
Op de bij de raadsstukken ter inzage gelegde tekeningen zijn de percelen nader aangegeven.
Het is gewenst, dat de gemeente kan beschikken over de percelen grond, gelegen in het gebied *a1, om ter plaatse woningen te kunnen realiseren. Echter de verwerving van
uitsluitend de gronden in gebied *a1, zou betekenen, dat het rundveebedrijf van *A op een zeer schadelijke wijze wordt verkleind, waardoor het niet meer lonend zal zijn het rundveebedrijf te exploiteren.
*A heeft te kennen gegeven bereid te zijn haar gehele bedrijf aan de gemeente te willen verkopen, omdat aan de *d-weg een voor haar geschikt bedrijf in de verkoop is.
(enz.)
In het kader van de onderhandelingen met *A is tevens overeengekomen, dat *A het perceel grond, kadastraal bekend, gemeente *X, sectie P, nummer 408, groot 7.89.80 ha, gelegen aan de *d-weg, eveneens aan de gemeente zal overgedragen.”.
1.2 B en w hebben ter uitvoering van het voormelde besluit bij akte van 16 mei 1994 de eigendom verkregen van het voormelde bedrijf, inclusief het tot het bedrijf behorende melkquotum van 487.917 kilo.
De voormelde akte bevat onder meer de volgende bepalingen:
„De comparanten sub 1a en 1b genoemd hierna tezamen genoemd:
verkoper.
(enz.)
De Gemeente *X, hierna ook genoemd: koper.
De comparanten verklaarden het navolgende:
REGISTERGOED, GEBRUIK
Verkoper heeft blijkens voormeld besluit van de Raad van de gemeente *X aan koper verkocht, die blijkens voormeld besluit van verkoper heeft gekocht en bij deze aanvaardt:
A. De boerderij met overige bedrijfsgebouwen, ondergrond, erf, tuin en bijbehorende gronden, genaamd „*e”, staande en gelegen aan de *c-weg 100 te *X, kadastraal bekend gemeente *X sectie L, nummers 484, 488, 685 en 692, samen groot drie en twintig hectare zeventig are twintig centiare;
B. De aanspraak van verkoper op een referentie-hoeveelheid kilogrammen melk als bedoeld in de „Beschikking Superheffing 1993” op basis van het heffingsjaar negentienhonderd vier en negentig/negentienhonderd vijf en negentig ten belope van Vierhonderd zeven en tachtigduizend negenhonderd zeventien (487.917) kilogram met een vetgehalte van vier en achttien/honderdste procent (4,18%), en
C. het recht op levering van een perceel kultuurgrond, gelegen aan de *d-weg te *X, kadastraal bekend gemeente *X sectie P. nummer 408, groot zeven hectare negen en tachtig are tachtig centiare,
deze sub A., B., en C. genoemde zaken hierna ook te noemen het verkochte, en welke sub A. en C. genoemde registergoederen door koper zullen worden gebruikt als landbouwgrond casu quo agrarisch bedrijf.
Ten aanzien van dit gebruik heeft verkoper het volgende meegedeeld:
- hem is niet bekend dat dit gebruik op publiek- of privaatrechtelijke gronden niet is toegestaan, of dat gebouwd/verbouwd is zonder de daartoe vereiste vergunningen.
(enz.)
De koopprijs bedraagt:
wat betreft de boerderij met overige bedrijfsgebouwen behorende tot het sub A. vermelde registergoed voor Vierhonderd zes en zestigduizend zevenhonderd zeven gulden ƒ 466.707,00
wat betreft de ondergrond van de gebouwen, erf en tuin
ter grootte van ongeveer één hectare en behorende tot
het sub A. vermelde registergoed voor Eenhonderdduizend
gulden 100.000,00
wat betreft het kadastrale perceel gemeente *X
sectie L. nummer 692, groot negentien hectare twee
en vijftig are vijftig centiare (kultuurgrond) behorende
tot het sub A. vermelde registergoed voor Twee miljoen
vijftigduizend éénhonderd vijf en twintig gulden 2.050.125,00
wat betreft de resterende kultuurgrond ter grootte van
ongeveer drie hectare zeventien are zeventig centiare,
behorende tot het sub A. vermelde registergoed Eenhonderd
zes en zestigduizend zevenhonderd twee en negentig gulden 166.792,00
wat betreft de onder B. vermelde referentiehoeveelheid melk
voor Twee miljoen vijftigduizend gulden 2.050.000,00
wat betreft het sub C. gemelde registergoed voor Vierhonderd
zestienduizend driehonderd zes en zeventig gulden 416.376,00
en voor diverse schadeloosstellingen een bedrag van Tweehonderd
vier en twintigduizend gulden 224.000,00
Samen Vijf miljoen vierhonderd vier en zeventigduizend gulden ƒ 5.474.000,00
terwijl boven de hiervoor gemelde schadeloosstellingen koper
aan verkoper zal voldoen als bijdrage in de gemaakte kosten
voor deskundigenbijstand een bedrag van Vier en negentigduizend
gulden 94.000,00
inclusief omzetbelasting.
Totaal alzo door verkoper van de koper te ontvangen een bedrag
van Vijf miljoen vijfhonderd acht en zestigduizend gulden ƒ 5.568.000,00
(enz.)
LEVERING
Ter uitvoering en op grond van de hiervoor gemelde koopovereenkomst verklaarde verkoper, zo voor zich als in zijn hoedanigheid van onherroepelijk gevolmachtigde van de lastgever *B te *Q:
- in eigendom te leveren aan de koper, die verklaarde in eigendom te aanvaarden de hiervoor sub A. en C. omschreven onroerende zaken, en
- bij deze te leveren aan de koper, die verklaarde te aanvaarden de hiervoor sub B. bedoelde aanspraak op gemelde referentie-hoeveelheid melk.
Voormelde overeenkomsten van koop en levering zijn, voor zover ten deze nog van belang, gesloten onder de volgende:
BEDINGEN
kosten en belastingen
Artikel 1
1. (enz.)
2. (enz.)
3. Wegens de levering van het verkochte is geen omzetbelasting verschuldigd.”.
1.3 Per advertentie in een regionale krant hebben b en w op * 1994 een gedeelte van het aangekochte te koop aangeboden. De advertentie luidt – voor zover hier van belang – aldus:
„Het College van Burgemeester en Wethouders der
gemeente *X biedt bij inschrijving te koop aan:
1. op pachtbasis 432.597 kilogram melk, vetgehalte 4.18%;
koop van gedeelten is ook mogelijk, doch niet minder dan
20.000 kilogram per inschrijver.
2. een perceel bouwland, kadastraal bekend gemeente *X, sectie L, nummer *, groot 0.76.60 ha, met 15320 kg melk, vetgehalte 4.18%
3. een perceel
grond, kadastraal bekend gemeente *X, sectie L, nummer 488, groot 2.94.00 ha, deels erf met de daarop staande woon- en bedrijfsopstallen, plaatselijk bekend *c-weg 100 te *X, en deels grasland, met 40.000 kilogram melk, vetgehalte 4.18%.
Nadere inlichtingen (enz.)”.
1.4 Vervolgens is binnen een betrekkelijk korte periode nadien het aldus aangebodene verkocht. De verkoop in gedeelten van het melkquotum aan een aantal gegadigden heeft een bedrag opgeleverd van in totaal kennelijk ƒ 1.500.995,- + ƒ 114.000,- + ƒ 41.258,- = ƒ 1.656.253,-.
1.5 Voor zover melkquota op pachtbasis zijn verkocht, zijn tevens pachtcontracten met die respectievelijke kopers gesloten betreffende de met die melkquota corresponderende gronden. De desbetreffende pacht- en koopovereenkomsten bevatten alle onder meer de volgende bepalingen:
(pachtovereenkomsten)
„De ondergetekenden verklaren dat deze pachtovereenkomst is gesloten:
A. Voor een termijn van 6 jaren, ingaande 16 november 1994 eindigende
15 november 2000.
B. Voor de jaarlijkse pachtprijs van (enz.)
C. (enz.)
18. De verpachter behoudt zich het recht voor om gehele of gedeeltelijke ontbinding van de pachtovereenkomst te vorderen, indien deze het verpachte, of een gedeelte daarvan, wil bestemmen voor volkshuisvesting, woningbouw, handel of nijverheid, of andere niet tot de landbouw betrekkelijke doeleinden, en die bestemming in overeenstemming is met het algemeen belang.
Bovenbedoelde ontbinding, alsmede de vaststelling van de vergoeding van de door de pachter te lijden schade, geschieden overeenkomstig de bepalingen van de artikelen 51 lid 2 en lid 3, en 52 van de Pachtwet.
(enz.)
21. 1. Deze pachtovereenkomst wordt telkens van rechtswege met zes jaren verlengd.
2. Verlenging vindt niet van rechtswege plaats, wanneer (enz.)”.
(koopovereenkomsten)
„1. Door de ondergetekende sub 1 worden aan de ondergetekende sub 2 tegen een pachtprijs van (enz.) waarvoor een afzonderlijke overeenkomst wordt gesloten.
Bij het einde van de pacht kan de verpachter geen rechten doen gelden op het op de verpachte grond rustende melkquotum noch op enige geldelijke vergoeding terzake.
2. De levering van het melkquotum en de daarmee samenhangende verpachting zal geschieden uiterlijk 30 december 1994.
(enz.)
10. Verkoopster verklaart dat terzake van de onderhavige verkoop geen omzetbelasting is verschuldigd.
11. Voor het melkjaar 1994/1995 wordt circa 40.000 kilogram heffingvrije melk overgedragen.”.
1.6 Bij een in de loop van 1996 bij belanghebbende gehouden boekenonderzoek bleek onder meer, dat belanghebbende betreffende de verkoop van voormelde melkquota geen omzetbelasting in rekening had gebracht of als verschuldigd had aangegeven. De inspecteur heeft de zijns inziens ter zake verschuldigde omzetbelasting ad ƒ 223.552,- (17,5/117,5 ? ƒ 1.500.995,-) nageheven, onder berekening van een heffingsrente ad ƒ 29.442,- en onder toepassing van een verhoging. De berekening als zodanig van de nageheven bedragen is tussen partijen niet in geschil. De inspecteur heeft de verhoging bij uitspraak geheel kwijtgescholden.
1.7 Partijen zijn het er in de loop van de procedure over eens geworden, dat de naheffingsaanslag ter zake van een nader gebleken recht op aftrek van voorbelasting verminderd moet worden met een bedrag van ƒ 1.446,-;
Overwegende, dat het tussen partijen bestaande geschil de vraag betreft of de vermelde verkopen van melkquota aangemerkt moeten worden als belaste prestaties in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de wet), zoals de inspecteur stelt maar belanghebbende bestrijdt primair voor het gehele bedrag en subsidiair voor een bedrag ten belope van ƒ 105.069,-, voor welke standpunten partijen de gronden aanvoeren in de van hen afkomstige stukken, waaraan zij ter zitting, naast hetgeen zij in de van hen afkomstige pleitnotities hebben gesteld, nog het volgende – zakelijk weergegeven – hebben toegevoegd:
Namens belanghebbende:
2.1 De gemeente had er op zichzelf geen enkel belang bij om het melkquotum te kopen. De grondeigenaar wilde slechts de grond verkopen tezamen met het quotum. De gemeente wilde het aangekochte quotum dan ook zo snel mogelijk weer kwijt.
2.2 De in de akte van 16 mei 1994 voorkomende clausule betreffende het voortgezet agrarisch gebruik van de grond is op verzoek en in het belang van de verkoper opgenomen.
2.3 Op 11 juni 1997 is het desbetreffende bestemmingsplan goedgekeurd. Wellicht worden er in het gebied toch nog een honderdtal woningen gebouwd.
Door de inspecteur:
3.1 Het gaat er om hoe de situatie in 1995 was. Latere ontwikkelingen zijn in dezen niet van belang.
3.2 Vrijstelling van omzetbelasting bij een incidentele, op zichzelf belaste transactie kan zich alleen maar voordoen bij landbouwers.
3.3 Een melkquotum is een zelfstandig vermogensbestanddeel. Het is de keuze van de gemeente geweest de onroerende zaken en het melkquotum te kopen. De gemeente moet dan ook de consequenties – ondernemerschap – aanvaarden.
3.4 Hij bestrijdt dat de desbetreffende clausule (bedoeld onder 2.2) op verzoek van de verkoper is opgenomen;
Overwegende omtrent het geschil:
4.1 Belanghebbende heeft in de loop van mei 1994 melkquota voor een totaal beloop van 487.917 kilo gekocht voor een bedrag van ƒ 2.050.000,- en deze quota vervolgens in het najaar van dat jaar verkocht voor een bedrag van in totaal ƒ 1.656.253,-, van welk bedrag de inspecteur blijkbaar een gedeelte ten belope van ƒ 1.500.995,- in de heffing heeft betrokken.
4.2 De onderhavige quota behelzen elk een recht tot levering van een bepaalde hoeveelheid melk en zijn elk als een zelfstandig, waardevol, vermogensrecht te beschouwen, waarvan de prijs door vraag en aanbod wordt bepaald.
4.3 Ook in het onderhavige geval zijn zowel bij de aankoop als bij de verkoop afzonderlijk voor de quota prijzen tot stand gekomen. De aan- en verkopen van de quota moeten dan ook als ten opzichte van de gelijktijdige aankoop van de onroerende zaken zelfstandige transacties worden beschouwd.
4.4 Belanghebbende heeft gesteld dat de verkoper van de onroerende zaken haar in feite heeft genoodzaakt de aan het bedrijf verbonden melkquota waarin zij als zodanig niet was geïnteresseerd, tezamen met de door haar gewenste onroerende zaken, aan te kopen. Dit standpunt kan, ook indien het op zichzelf al juist zou zijn – de inspecteur heeft het bestreden –, er niet toe leiden dat de aankoop van de quota als voormeld zou kunnen worden beschouwd als te zijn opgegaan in de aankoop van onroerende zaken.
4.5 Belanghebbende heeft voorts niet aannemelijk gemaakt dat zij voormelde quota of een deel ervan heeft aangekocht in het kader van de uitvoering van een haar door een hogere wetgever opgedragen taak.
4.6 Nu melkquota niet kunnen worden vereenzelvigd met gronden en/of opstallen en in de Resolutie van 6 augustus 1980 (BTW 28) voorts niet over melkquota wordt gerept, is het beroep van belanghebbende op met name onderdeel 4 van die Resolutie dan ook niet terecht.
5.1 Uit het vorenstaande vloeit voort, dat belanghebbende noch bij de aankoop, noch bij de verkoop van de melkquota heeft gehandeld als overheid, maar als ondernemer als bedoeld in artikel 7, lid 1, van de wet, juncto artikel 4, lid 1, van de zesde Richtlijn.
5.2 Het beroep van belanghebbende op het bepaalde in artikel 3 Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting, juncto artikel 7, lid 5, van de wet, gaat evenmin op, reeds omdat zoals hiervoor is overwogen, belanghebbende in dezen heeft gehandeld als ondernemer.
6. Het vorenstaande voert tot de conclusie dat de verkoop van de quota moet worden beschouwd als een dienst, bedoeld in artikel 4, lid 1, van de wet.
6.1 Ten overvloede overweegt het hof dat de inspecteur terecht stelt dat, indien al zou moeten worden aangenomen dat belanghebbende in dezen als overheid heeft gehandeld, ook dan, gelet op het bepaalde in artikel 4, lid 5, tweede volzin, van de zesde Richtlijn, heffing moet plaatsvinden.
7.1 Het in het beroepschrift vermelde subsidiaire standpunt van belanghebbende moet eveneens worden verworpen, reeds omdat de onderhavige activiteit – verkoop van melkquota – uitsluitend jegens derden is verricht.
8. In verband met het onder 1.7 vermelde gemeenschappelijke standpunt van partijen, moet de naheffingsaanslag worden verminderd met een bedrag van ƒ 1.446,- aan voorbelasting. In zoverre is belanghebbendes beroep gegrond.
Proceskosten
Het hof berekent de vergoeding voor belanghebbendes proceskosten in overeenstemming met het Besluit proceskosten fiscale procedures op
(1 + 1) ? ƒ 710 ? 2 = ƒ 2.840,-;
Recht doende:
Vernietigt de uitspraak waarvan beroep;
Vermindert de naheffingsaanslag tot ƒ 222.106,- aan belasting;
Veroordeelt de inspecteur voor een bedrag van ƒ 2.840,- in de proceskosten van belanghebbende, te vergoeden door de Staat der Nederlanden;
Gelast de inspecteur aan belanghebbende het door haar gestorte griffierecht van ƒ 75,- te vergoeden.
Aldus gedaan te Arnhem op 4 februari 1998 door mr N.E. Haas, raadsheer, als voorzitter, mr Matthijssen en mr Smeeïng-Van Hees, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr Egberts als griffier.
(J.L.M. Egberts) (N.E. Haas)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 4 februari 1998