ECLI:NL:GHARL:2015:1368

Uitspraak

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN

Afdeling belastingrecht

Locatie Arnhem

nummer 14/00361

uitspraakdatum: 24 februari 2015

Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[X]te
[Z](hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 27 februari 2014, nummer AWB 13/4550, in het geding tussen belanghebbende en

de
inspecteurvan de
Belastingdienst, Kantoor Apeldoorn(hierna: de Inspecteur)

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1

Aan belanghebbende is voor het jaar 2011 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 40.568. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 86. Bij beschikking is een verzuimboete opgelegd van € 226.

1.2

Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd en de boetebeschikking vernietigd.

1.3

Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 27 februari 2014 ongegrond verklaard.

1.4

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5

Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.

1.6

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 december 2014 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, bijgestaan door [A], alsmede mr. [B] namens de Inspecteur, bijgestaan door mr. [C].

1.7

Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

2.De vaststaande feiten

2.1

Belanghebbende, geboren [in] 1945, heeft in 1985 bij [D] een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule afgesloten met polisnummer [000000] (hierna: de polis). Op het voorblad van de polis wordt de verzekering aangeduid als een belastingaftrek-polis. De verzekering voorziet in een kapitaaluitkering per 1 juli 2010, die dient te worden aangewend voor het aankopen van een lijfrente. De jaarpremie bedroeg
ƒ 5.000.

2.2

De polis bevat een zogenoemde arbeidsongeschiktheidsclausule, welke is opgenomen in het bij de polis behorende aanhangsel. De inhoud van dit aanhangsel luidt, voor zover hier van belang, als volgt:

“Arbeidsongeschiktheid

Dekking van premievrijstelling bij arbeidsongeschiktheid volgens artikel 10, 11 en 12 van de voorwaarden van verzekering is ingesloten. Een eventueel ingegane vrijstelling eindigt uiterlijk 01-07-2010. (…)”.

2.3

In de polis zijn de arbeidsongeschiktheidsclausule en de lijfrenteclausule als volgt toegelicht:

“
Arbeidsongeschiktheidsdekking

Tegen een opslag van 7% op de premie van de Belastingaftrek-Polis kan vrijstelling van premiebetaling bij arbeidsongeschiktheid worden meeverzekerd, als de verzekerde jonger is dan 60 jaar.

(…)

3.Fiscale lijfrenteclausule (premie-aftrek)

De Belastingaftrek-Polis wordt voorzien van de zogeheten fiscale lijfrenteclausule. Deze clausule geeft u het recht de premie voor de Belastingaftrek-Polis elk jaar voor de inkomstenbelasting af te trekken – tot het wettelijk toegestane maximum. Tegenover de premie-aftrek staat dat de uitkering (incl. winst) uit de Belastingaftrek-Polis belastbaar is, tenzij voor die uitkering een lijfrente wordt gekocht. Dan is alleen over de lijfrente-uitkeringen inkomstenbelasting verschuldigd.

(…)

Invaliditeitsdekking

(vrijstelling van premiebetaling bij arbeidsongeschiktheid)

Als u jonger bent dan 60 jaar kunt u bij de voorgestelde Belastingaftrek-Polis het recht op vrijstelling van premiebetaling wegens arbeidsongeschiktheid meeverzekeren.

Wat houdt dat recht in?

Dit: als u vóór uw 60ste verjaardag arbeidsongeschikt zou worden bestaat recht op gehele of gedeeltelijke vrijstelling van premiebetaling nadat de arbeidsongeschiktheid één jaar ononderbroken heeft voortgeduurd. Vrijgesteld van betaling wordt dan:

a. de gehele premie, als de arbeidsongeschiktheid 80% of meer bedraagt;

b. de halve premie bij een arbeidsongeschiktheid van 45% of meer, doch minder dan 80%.

(…)

Opslag op de premie

Voor de medeverzekering van het recht op premievrijstelling is een opslag op de premie van de voorgestelde Belastingaftrek-Polis verschuldigd (…)”.

2.4

In 1986 heeft belanghebbende als gevolg van een auto-ongeval letsel opgelopen. Hierdoor is hij arbeidsongeschikt geraakt.

2.5

De keuringsarts van [D] heeft de mate van arbeidsongeschiktheid van belanghebbende in 1988 vastgesteld op meer dan 45% doch minder dan 80%. In het kader van de bepaling van het recht van belanghebbende op een uitkering uit hoofde van de Algemene Arbeidsongeschiktheidswet (AAW) heeft de Nieuwe Algemene Bedrijfsvereniging de mate van arbeidsongeschiktheid van belanghebbende per 23 november 1987 vastgesteld op 80% tot 100%.

2.6

In 1989 is de mate van arbeidsongeschiktheid van belanghebbende door [D] vastgesteld op minder dan 45%.

2.7

In het kader van een met [D] gerezen geschil over de mate van arbeidsongeschiktheid van belanghebbende en, als gevolg daarvan, de hoogte van de door belanghebbende uit hoofde van de polis verschuldigde premie, schrijft [D] op 1 april 1998 aan belanghebbende:

“(…)

Het resterende verdienvermogen (dus de mate van uw arbeidsgeschiktheid) werd in 1989 reeds op meer dan 55% geacht (…), zodat ook thans uitgegaan kan worden van een mate van arbeidsongeschiktheid in de zin van de Voorwaarden van Verzekering van minder dan 45%. Onze medisch adviseur acht een nader arbeidskundig onderzoek niet geïndiceerd, aangezien er geen sprake is van een toename van funktionele beperkingen.

In verband met het door ons gedane voorstel van 24 november zullen wij uw verzekering aanpassen als daar omschreven. Rekening houdend met uw betaling in 1991 (voor de premies van 1 juli 1990 en 1 juli 1991, elk ad ƒ 2.500,-) zullen wij de verzekering wijzigen in die zin dat de premie van 1 juli 1990 tot 1 juli 1998 wordt gesteld op ƒ 2.500,-. De nog niet betaalde premies over de periode 1 juli 1992 en 1 juli 1998 (in totaal ƒ 15.000,-) nemen wij voor onze rekening.

In verband met de thans vastgestelde mate van arbeidsongeschiktheid komt de premiebetaling vanaf 1 juli 1998 weer geheel voor uw rekening. Graag vernemen wij van u welk bedrag aan jaarpremie u vanaf dat moment wilt gaan betalen (nihil, ƒ 2.500,- of  5.000,-), waarna wij vervolgens de verzekerde kapitalen daaraan kunnen aanpassen (…)”

2.8

In totaal heeft belanghebbende een bedrag van € 11.344,51 aan premies betaald voor de verzekering. Deze premies zijn door belanghebbende niet in mindering gebracht op zijn inkomen bij de aangiften IB/PVV over de desbetreffende jaren.

2.9

Na expiratie van de verzekering is het expiratiekapitaal, ter grootte van € 30.501, in het jaar 2011 aan belanghebbende uitgekeerd. Op de uitkering is loonheffing ingehouden.

2.1

Blijkens een door belanghebbende overgelegde afdruk van zijn betaalrekening bij de [a-bank] heeft hij op 19 december 2011 van [D] een bedrag van
€ 23.438,38 ontvangen. Hierbij is als omschrijving vermeld:

“(…) BR 30501,04 LH 7062,66 / ZVW 0,00 (…) LP [000000] (…)”

2.11

Bij brief van 15 december 2011 heeft de Inspecteur aan belanghebbende een zogenoemde saldoverklaring afgegeven. Daarin is – kort gezegd – verklaard dat ter zake van de lijfrentepolis met nummer [000000] een bedrag van € 11.344,51 aan betaalde premies in de jaren 1985 tot en met 2002 niet in aftrek is gekomen.

2.12

In de door belanghebbende ingediende aangifte IB/PVV voor het jaar 2011 heeft hij de verzekeringsuitkering van [D] voor een bedrag van € 30.501 opgenomen als loon uit vroegere dienstbetrekking. Hierbij heeft hij een ingehouden loonheffing van
€ 7.063 in aanmerking genomen.

2.13

Bij het (ambtshalve) opleggen van de aanslag IB/PVV 2011, met dagtekening 5 juni 2013, is de Inspecteur uitgegaan van het hem ter beschikking staande renseignement loongegevens van [D]. Blijkens de uitdraai uit het computersysteem van de Belastingdienst bedroeg het loon van [D] € 19.156 (bestaande uit de bruto uitkering van € 30.501 verminderd met betaalde premies van € 11.345), en bedroeg de ingehouden loonheffing € 4.608. Als gevolg van het opleggen van de onderhavige aanslag zijn door Bureau Toeslagen over het jaar 2011 bedragen aan huur- en zorgtoeslag teruggevorderd.

3.Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

3.1

In geschil is of de door belanghebbende van [D] ontvangen uitkering door de Inspecteur terecht, en tot het juiste bedrag, tot het belastbare inkomen uit werk en woning is gerekend. Dat het bedrag van de op die uitkering ingehouden loonheffing € 4.608 bedraagt is niet langer in geschil.

3.2

De Inspecteur beantwoordt die vraag bevestigend en stelt dat de uitkering voor het bedrag van € 19.156 – namelijk een bruto-uitkering van € 30.501,04 verminderd met
€ 11.344,51 – terecht in de belastingheffing is betrokken.

3.3

Belanghebbende beantwoordt die vraag ontkennend en stelt primair dat de gehele uitkering onbelast dient te blijven omdat sprake is van een uitkering vanwege door arbeidsongeschiktheid veroorzaakt verlies van verdiencapaciteit. Subsidiair – zo begrijpt het Hof belanghebbende – stelt hij zich op het standpunt dat op het belaste deel van de uitkering een bedrag van € 2.268 ( 5.000) en/of een bedrag van € 6.807 (ƒ 15.000) uit hoofde van de premievrijstelling in mindering dient te komen omdat het vergoedingen betreft die samenhangen met een verlies aan verdienvermogen.

3.4

Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.

3.5

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, en van de Inspecteur, en – zo begrijpt het Hof belanghebbende – primair tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 21.412 en subsidiair tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.493.

3.6

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4.Beoordeling van het geschil

4.1

Primair stelt belanghebbende dat de gehele uitkering onbelast dient te blijven omdat sprake is van een uitkering vanwege door arbeidsongeschiktheid veroorzaakt verlies van verdiencapaciteit.

4.2

Uit de onder 2.3 opgenomen bepalingen uit de polis kan – zoals de Rechtbank naar het oordeel van het Hof terecht heeft gedaan – niet anders worden geconcludeerd dan dat de door belanghebbende afgesloten verzekering niet voorziet in een uitkering wegens arbeidsongeschiktheid. De van toepassing zijnde arbeidsongeschiktheidsclausule van de polis houdt immers alleen in dat belanghebbende, in geval van arbeidsongeschiktheid geheel of gedeeltelijk wordt vrijgesteld van het betalen van de op grond van de polis verschuldigde premies, waarbij de opbouw van de verzekering in beginsel tot de expiratiedatum wordt voortgezet. Uit niets blijkt dat – zoals belanghebbende stelt – met de arbeidsongeschiktheidsclausule zou zijn beoogd om een bedrag uit te keren als compensatie in het geval van verlies van verdiencapaciteit. De door belanghebbende ontvangen verzekeringsuitkering vormt dan ook geen onbelaste vergoeding voor het verlies van arbeidsvermogen. De rechtbank heeft de verzekering uit hoofde waarvan belanghebbende de onderhavige uitkering heeft ontvangen dan ook terecht aangemerkt als een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule (hierna ook te noemen: lijfrenteverzekering).

4.3

Belanghebbende heeft aldus een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule gesloten waarvan de premies destijds als persoonlijke verplichting volledig aftrekbaar waren, en waarvoor de wet voorschrijft dat, op het moment dat geen uitvoering wordt gegeven aan de lijfrenteclausule, het expiratiekapitaal onder toepassing van de saldomethode belastbaar is (artikel 25, eerste lid, onderdeel g, en tiende lid, in samenhang met artikel 75, eerste lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel O, eerste lid, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001).

4.4

Tussen partijen is niet in geschil dat op de onderhavige situatie het in de Resolutie van de staatssecretaris van Financiën van 29 juni 1990, nr. DB90/3579, BNB 1990/341, vervatte regeling van toepassing is, waarin wordt goedgekeurd dat de door belanghebbende op de polis betaalde, doch door hem niet op zijn inkomen in aftrek gebrachte premies, worden aangemerkt als premies die niet op het inkomen in mindering kon worden gebracht. De uitkering wordt dan op grond van de saldomethode belast voor zover deze het bedrag van die premies overtreft.

4.5

Blijkens de saldoverklaring van 15 december 2011 is een bedrag van € 11.344,51 aangemerkt als premies die niet op het inkomen in mindering konden worden gebracht. De Inspecteur heeft op grond daarvan een bedrag van € 19.156 (bruto uitkering van € 30.501 verminderd met betaalde premies van € 11.345) tot het belastbare inkomen uit werk en woning van belanghebbende gerekend.

4.6

Dat – zoals belanghebbende verder heeft gesteld – door de Inspecteur bij monde van de heer mr. [E] een toezegging zou zijn gedaan dat de onderhavige uitkering uit de lijfrenteverzekering niet zou worden belast, heeft belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, niet aannemelijk gemaakt.

4.7

Op grond van het voorgaande wijst het Hof de primaire stelling van belanghebbende af.

4.8

Subsidiair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat op het belaste deel van de uitkering een bedrag van € 2.268 ( 5.000) en/of een bedrag van € 6.807 (ƒ 15.000) uit hoofde van de premievrijstelling in mindering dient te komen, aangezien deze betalingen – aldus belanghebbende – hun grond vinden in het verlies aan verdienvermogen van belanghebbende.

4.9

Het Hof leidt uit de vaststaande feiten onder 2.1 tot en met 2.9 af dat over de periode 1 juli 1985 tot 1 juli 1998, de navolgende premiebedragen van toepassing zijn geweest:

Jaar Premie van de polis Door belanghebbende Voor rekening [D]

per 1 juli van het jaar betaald bedrag [D] gekomen bedrag

1985  5.000  5.000

1986  5.000  5.000

1987  5.000  5.000

1988  5.000  2.500  2.500

1989  5.000  2.500  2.500

1990  2.500*  2.500

1991  2.500  2.500

1992  2.500  2.500**

1993  2.500  2.500

1994  2.500  2.500

1995  2.500  2.500

1996  2.500  2.500

1997  2.500  2.500

* Blijkens de brief van [D] aan belanghebbende van 1 april 1998 (2.7) is de premie voor de verzekering van belanghebbende, voor de periode 1 juli 1990 tot 1 juli 1998 met terugwerkende kracht vastgesteld op  2.500.

** Zie de brief van [D] aan belanghebbende van 1 april 1998 (2.7): [D] neemt de premie over de periode 1 juli 1992 tot 1 juli 1998 (in totaal ƒ 15.000,-) voor haar rekening.

4.1

Belanghebbende heeft over de periode 1 juli 1985 tot 1 juli 1998 in totaal een bedrag van  25.000, ofwel € 11.344,51 betaald, hetgeen overeenkomt met het bedrag van de totaal door belanghebbende gedurende de gehele looptijd op de polis betaalde premies en het bedrag van de in 2.11 bedoelde saldoverklaring, waaruit het Hof – in samenhang met het slot van de onder 2.7 opgenomen brief van [D] en het bedrag van uitgekeerde expiratiekapitaal – afleidt dat de jaarpremie vanaf 1 juli 1998 is vastgesteld op nihil.

4.11

Voor wat betreft het deel van de over de periode 1 juli 1988 tot 1 juli 1 juli 1990 vervallen en voor rekening van [D] gekomen premies ad € 2.268 ( 5.000), overweegt het Hof als volgt. De keuringsarts van [D] heeft de mate van arbeidsongeschiktheid van belanghebbende in 1988 vastgesteld op meer dan 45% doch minder dan 80%. Blijkens de polisvoorwaarden (2.3) heeft dan het volgende te gelden:

“Vrijgesteld van betaling wordt dan:

(…)

b. de halve premie bij een arbeidsongeschiktheid van 45% of meer, doch minder dan 80%.

Zoals het Hof hiervoor onder 4.2 heeft overwogen, is geen sprake van een uitkering als compensatie voor het verlies van verdiencapaciteit. Verder laat deze bepaling naar het oordeel van het Hof geen andere uitleg toe dan dat belanghebbende gedurende de gehele periode waarvoor de geconstateerde arbeidsongeschiktheid zich voordoet, slechts de halve premie – en niet meer – is verschuldigd, derhalve voor die jaren  2.500 per jaar in plaats van  5.000 per jaar. Onder deze omstandigheden kan dus evenmin worden geoordeeld dat belanghebbende de andere helft van die premies door middel van verrekening heeft voldaan (HR 12 maart 2004, nr. 37 801, ECLI:NL:HR:2004:AF4956, BNB 2004/270), zodat voor aftrek van het bedrag van € 2.268 ( 5.000) geen plaats is.

4.12

Voor wat betreft de uit hoofde van de nadere regeling tussen belanghebbende en [D] overeengekomen betaling van de premies over de periode 1 juli 1992 tot 1 juli 1998 van € 6.807 (ƒ 15.000), zoals die blijkt uit de brief van 1 april 1998 van [D] aan belanghebbende, heeft het volgende te gelden.

4.13

Voor de beantwoording van de vraag of met betrekking tot die nadere regeling sprake is van een situatie waarin de door belanghebbende aan [D] verschuldigde premies feitelijk zijn verrekend met een uit andere hoofde geconstateerde schuld van [D] aan belanghebbende, is naar het oordeel van het Hof niet alleen de taalkundige uitleg van wat partijen blijkbaar nader zijn overeengekomen van belang, maar komt het daarbij tevens aan op de zin die partijen in de gegeven omstandigheden over en weer redelijkerwijs aan de betreffende nadere overeengekomen regeling mochten toekennen en op hetgeen zij te dien aanzien redelijkerwijs van elkaar mochten verwachten (de zogenoemde Haviltex-norm).

4.14

Enerzijds is van belang dat belanghebbende en [D] zijn overeengekomen dat de jaarpremie van de polis met terugwerkende kracht vanaf 1 juli 1990 is verlaagd naar  2.500, zodat over die periode ook slechts deze premie door belanghebbende verschuldigd is, welke premie [D] vervolgens volledig – en niet slechts voor de helft – voor haar rekening heeft genomen. Anderzijds is hetgeen nader is overeengekomen een uitvloeisel van een tussen belanghebbende en [D] gerezen geschil over de mate van arbeidsongeschiktheid van belanghebbende en, als gevolg daarvan, over het recht van belanghebbende op premievrijstelling uit hoofde van de polis. Met de nadere overeenkomst hebben partijen klaarblijkelijk het tussen hen gerezen geschil over de mate van arbeidsongeschiktheid van belanghebbende en de mate waarin belanghebbende op die grond in aanmerking kwam voor premievrijstelling willen beëindigen. Onder die omstandigheden moet het er naar het oordeel van het Hof voor worden gehouden dat partijen hebben beoogd op deze wijze, met wederzijdse instemming, een nadere invulling aan het recht van belanghebbende op premievrijstelling invulling te geven door over de periode van 1 juli 1992 tot 1 juli 1998 uit te gaan van volledige premievrijstelling. Alsdan kan ook met betrekking tot de premies over die periode, niet worden geoordeeld dat sprake is van een uitkering als compensatie voor het verlies van verdiencapaciteit en evenmin dat belanghebbende die premies door middel van verrekening heeft voldaan.

4.15

Hetgeen belanghebbende overigens nog heeft aangevoerd met betrekking tot de terugvordering van huur- en zorgtoeslag door Bureau Toeslagen, de kortingen opgelegd door de Sociale Verzekeringsbank en het door belanghebbende gestelde ten aanzien van het niet nakomen van verplichtingen door verzekeringsmaatschappijen, leidt het Hof met betrekking tot het voorliggende geschil niet tot een ander oordeel.

4.16

Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is het beroep in zoverre ongegrond.

SlotsomOp grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.

5.Proceskosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

6.Beslissing

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is gedaan door mr. M.G.J.M. van Kempen, voorzitter, mr. J. van de Merwe en mr. R.A.V. Boxem, in tegenwoordigheid van mr. J.L.M. Egberts als griffier.

De beslissing is op
24 februari 2015in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

(J.L.M. Egberts)

(M.G.J.M. van Kempen)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op : 25 februari 2015.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),

Postbus 20303,

2500 EH Den Haag.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.