ECLI:NL:GHAMS:2013:2952

Uitspraak

GERECHTSHOF AMSTERDAM

kenmerk 11/00858

12 september 2013

uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[[X]]te [[ZZ]], belanghebbende,

gemachtigde mr. G. Opheikens (Transparance Fiscale B.V. te Amsterdam),

tegen de uitspraak in de zaak met nummer AWB 10/6380 van de rechtbank Haarlem in het geding tussen

belanghebbende

de inspecteur van de Belastingdienst Amsterdam,

de inspecteur.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

Aan belanghebbende is met dagtekening 15 december 2009 voor het jaar 2006 een aanslag opgelegd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV), berekend naar, voor zover hier van belang, een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 1.258.458. Tevens is bij afzonderlijke beschikking een bedrag van € 100.296 aan heffingsrente in rekening gebracht.

1.2.

Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 27 oktober 2010, de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.

1.3.

Bij uitspraak van 30 september 2011 heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) het daartegen door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.

1.4.

Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep van belanghebbende is bij het Hof ingekomen op 11 november 2011 en aangevuld bij brief van 19 november 2012 (de brief vermeldt abusievelijk: 19 november 2011).

De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.

Belanghebbende heeft op 11 maart 2013 een tweetal “aanvullende nadere motiveringen” (met bijlagen) van het hoger beroep ingezonden.

De inspecteur heeft daarop bij brief van 15 maart 2013 (met bijlagen) gereageerd.

1.6.

Vervolgens heeft belanghebbende nog op 27 maart 2013 een nader stuk ingediend.

1.7.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 mei 2013. Aldaar is het onderhavige hoger beroep tegelijk behandeld met de hogere beroepen van[[F]]en[[D]] betreffende de aanslagen IB/PVV 2006 (met kenmerknummers 11/00859 en 11/00860). De in die zaken ingebrachte gedingstukken gelden als ingebracht in deze zaak en omgekeerd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2.Feiten

2.1.1.

De rechtbank heeft in haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld.

“2.1. In 2005 was de heer[[D]] in opdracht van [[Q]] op zoek naar een geschikte locatie om een hotel te vestigen. Hierbij heeft hij onder meer gekeken naar het pand aan de [[a-straat 00]] te[[Z]], ook wel aangeduid als[[pand Z]] (hierna: het pand). Het pand was een kantoorpand en stond op het moment van bezichtigen door de heer [[D]] reeds geruime tijd te koop. Het pand is eigendom van Fortis ASR Levensverzeke-ring NV. Het bouwjaar van het pand is 1969.

Nadat [[Q]] te kennen had gegeven geen interesse te hebben in het pand, bleef de heer [[D]] geïnteresseerd in koop van het pand.

2.2.

In een brief van 29 september 2005 van de heer[[N]] van[[N]] Projectontwikkeling aan het Stadsdeel [[R]] staat het volgende vermeld:

“Op 29 augustus j.l. hebben de heer[[D]] en ondergetekende een bespreking op uw kantoor gehad met u en de heren [[G]] en[[H]].

Wij hebben kenbaar gemaakt geïnteresseerd te zijn in de verwerving van[[pand Z]] indien voor het kantoorgebouw de toestemming wordt verleend voor ombouw tot hotel. De locatie leent zich door de ligging aan de Ring, naast de parkeergarage en bij vele stopplaatsen van het openbaarvervoer voor een 3** hotel met ca 180 kamers en aanvullende faciliteiten als vergaderruimtes, restaurant e.d.

De heer [[D]] heeft uiteengezet dat gedacht wordt aan opleiding c.q. stageplaatsen onder leiding van een leermeester voornamelijk voor allochtonen met interesse voor de horeca.

Voordat wij met onze financiële partner kunnen beslissen op korte termijn het pand te kunnen aankopen verzoeken wij u ons schriftelijk te bevestigen dat de vergunning voor de hotelbestemming zal worden verleend.

Direct na verwerving van het pand zal de bouwvergunningsaanvraag worden ingediend.”

2.3.

Het Stadsdeel [[R]] antwoordt op deze brief bij brief van 22 december 2005. Hierin geeft het stadsdeel aan dat voor het vestigen van een hotel in het pand geen vrijstellingprocedure nodig is. In deze brief staat, voor zover hier van belang, het volgende:

“Naar aanleiding van het prettige gesprek dat u met enkele van onze medewerkers had en uw brief van 29 september 2005, waarin u ons verzoekt om u te informeren omtrent de mogelijkheid een hotel te exploiteren in het pand [[a-straat 00]] ([[pand Z]]”), kunnen wij u het volgende meedelen.

Uit onderzoek is gebleken dat er op grond van het vigerende bestemmingsplan[[R]] e.o. een hotel mag worden gevestigd in het pand [[a-straat 00]]. Daarvoor is dus geen vrijstellingsprocedure nodig.

(…)

Voorts willen wij u erop wijzen dat de parkeerfaciliteiten bij het gebouw gering zijn. Personenauto’s kunnen parkeren in de ondergrondse parkeergarage, maar voor bussen is geen parkeermogelijkheid aanwezig en deze is daar ook niet te creëren. Er is slechts een laad- en losplaats aanwezig waarvan gebruik kan worden gemaakt voor het laten in- en uitstappen van passagiers. Indien gewenst zal het stadsdeel naar alternatieve mogelijkheden zoeken.”

2.4.

In verband met de grote financieringsbehoefte, kon de heer [[D]] het pand niet alleen financieren en is hij op zoek gegaan naar medefinanciers. Hij wist hierbij [belanghebbende] en [[F]] te enthousiasmeren. Deze twee heren weten op hun beurt weer de heren[[B]] en[[C]] te enthousiasmeren. De heren[[B]] en[[C]] halen op hun beurt[[A]] bij de groep. Ook [[Y]] B.V. sluit zich aan.

2.5.

Op 23 december 2005 wordt in een brief van [[Y]] B.V. aan makelaar Boer Hartog Hooft een bod gedaan. In de brief staat, voor zover hier van belang, het volgende:

“Hierbij doe ik u na ons gesprek van hedenmorgen een bieding toekomen op het kantoorgebouw “[[pand Z]]” aan de [[a-straat 00]] te [[Z]] op de navolgende condities.

Koper : de heer [[X]] alsmede [[Y]] B.V. voor zich en nader te noemen meester waarvoor hij zich sterkt maakt.

Koopsom : € 5.200.000,-- k.k. onder voorbehoud due diligence tot 23 januari 2006.

Waarborgsom c.q. bankgarantie 10% 2 weken na afloop due diligence 23 januari

Het pand zal in zijn geheel leeg worden opgeleverd.

Afnamedatum 2 maanden na 23 januari 2006 te weten week 13 of zoveel eerder als partijen overeenkomen.”

2.6.

De uiteindelijk overeengekomen koopsom bedraagt € 5.300.000 kosten koper. In een brief van de makelaar aan [[Y]] B.V. gedagtekend 27 december 2005, wordt als koper genoemd “[[Y]] B.V., alsmede de heer[[X]] en/of nader te noemen meester(s).” Blijkens de nota van afrekening van de notaris is de koopsom volledig gefinancierd door middel van een hypothecaire lening.

2.7.

Op 6 januari 2006 wordt het koopcontract ondertekend door de verkoper, op 9 januari 2006 door de kopers. In de koopovereenkomst staat, voor zover hier van belang, het volgende:

“ KOOPOVEREENKOMST

De ondergetekenden:

1.(…) Fortis ASR Levensverzekering N.V. (…) hierna te noemen: ‘verkoper’;

2. a. (…) [[Y]] B.V. (…);

b. [belanghebbende], (…)

c. [[F]], (…)

te dezen handelend voor zich en/of nader te noemen meester [voor] wie [zij] zich sterk maken,

tezamen hierna te noemen: ‘koper’;

komen overeen:

Verkoper verkoopt aan koper, die van verkoper koopt:

het appartementsrecht van (…) het gebouw aan de [[a-straat 00]] te (…) [[Z]]

(…)

De koopprijs bedraagt voor het verkochte: vijf miljoen driehonderdduizend euro

(€ 5.300.000,00).”

(…)

BIJZONDERE BEPALINGEN

(…)

Opgaven door verkoper

Artikel 2

Verkoper garandeert

(…)

1. (…)

2. (…)

3. De in de erfpachtvoorwaarden toegestane bestemming is kantoorruimten cum

annexis en winkelruimten cum annexis, welke laatste slechts voor de vestiging van

een supermarkt gebruikt mogen worden;”

2.8.

In het dossier bevindt zich voorts een overeenkomst, getekend op 9 januari 2006. Hierin staat, voor zover hier van belang, het volgende:

“ De ondergetekenden:

1. a. (…) [[Y]] B.V.;

b. [belanghebbende](…),

c. [[F]] (…),

hierna tezamen te noemen: “koper”,

2. (…)[[Z]] B.V. (…),

te dezen vertegenwoordigd door haar bestuurders,

hierna ieder handelend voor zich en/of nader te noemen meester voor wie zij zich sterk maken,

hierna tezamen te noemen: “[[Z]]”,

(…)

komen hierbij overeen:

1 . Koper wijst bij deze - voor dertig procent (30%) -[[Z]] als zijn meester in deze aan, welke benoeming[[Z]] bij deze aanvaardt.

2. Aan[[Z]] komen mitsdien - tezamen met koper - alle rechten en verplichtingen uit de koopovereenkomst toe en[[Z]] verplicht zich jegens verkoper tot nakoming van al zijn verplichtingen uit de koopakte jegens verkoper voortvloeiende.”

2.9.

Bij brief van 13 januari 2006 wordt bij ING Bank een financieringsaanvraag gedaan waarin wordt aangegeven dat de totale waarde van het pand na realisatie € 30.000.000 bedraagt. In de financieringsaanvraag staat, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:

“Hierbij deel ik mede dat wij overgaan tot aankoop van de [[pand Z]]’ [[Z]] [[R]].

Investeringsopzet:

Koopsom € 5.300.000,- k.k.

€ 500.000,- k.k.

Totaal € 5.800.000,-

Volgens opgave architect de navolgende kosten:

Verbouwing ruwbouw (wanden, elektra, afzuigsysteem, warmwatervoorziening, indeling 180 hotelkamers, lobby, restaurant op dak)

7.700 m2 maal € 400,- is € 3.080.000,- excl. BTW

Verbouwing afwerking (sanitair, bad, tegelwerk, vloerbedekking, inrichting 180 hotelkamers)

Voorlopige opgave aannemer

7.700 m2 maal € 300,- is € 2.500.000,- excl. BTW

Bovengenoemde opgaven worden thans geheel uitgewerkt door architect en aannemer.

Totale investering ca. € 11.500.000,- excl. BTW

Totale waarde en huurwaarde na realisatie

De waarde reeds besproken met diverse makelaars, waaronder[[Aa]], alsmede de heer [[Pp]]van de FGH Hypotheekbank.

Huurwaarde 180 kamers ad. € 12.000,- per jaar

Restaurant ca. € 150.000,- per jaar

Fitness, sauna t.b.v. hotel € 50.000,-per jaar

Totale huurwaarde ca. € 2.300.000,- per jaar

Waarde als dan ca. 13 maal de jaarhuur is € 30.000.000,-

Waarde thans hij aankoop

Het pand is aangekocht als kantoorgebouw voor € 5.300.000,-, wat ook ongeveer de waarde is als kantoor. Doch, Fortis Bank heeft dit pand jaren geleden aangekocht voor € 6.800.000,-. Gezien het feit dat wij inmiddels (zie brief Gemeente) een hotelbestemming hebben verkregen, ligt de waarde, mijn inziens, geheel anders.

Stel waarde na realisatie minimaal € 25.000.000,-

Stel kosten verbouwing voor bank € 10.000.000,-

Incl. renteverlies onvoorzien ligt de waarde nu zeker € 10.000.000,-”

2.1

In maart 2006 meldt zich een geïnteresseerde voor de koop van het pand, de heer[[L]]. Aan de heer[[L]] wordt een vraagprijs genoemd van € 12.500.000.

2.11.

Vervolgens meldt zich een tweede geïnteresseerde partij, de broers [[W]] Ook aan hen wordt een vraagprijs van € 12.500.000 kenbaar gemaakt.

2.12.

De broers [[W]]gaan uiteindelijk akkoord met een koopsom van € 12.200.000. Het koopcontract wordt getekend op 10 maart 2006. Hierin worden als verkopers genoemd[[B]],[[A]], [[U] 1], [[V]],[[C]], [belanghebbende], [[F]],[[D]]. In het koopcontract staat, voor zover hier van belang, het volgende:

“BIJZONDERE BEPALINGEN

(…)

Opgaven door verkoper

Artikel 2

Verkoper garandeert:

(…)

1. (…)

2. (…)

3. De in de erfpachtvoorwaarden toegestane bestemming is kantoorruimten cum annexis en winkelruimten cum annexis, welke laatste slechts voor de vestiging van een supermarkt gebruikt mogen worden. Blijkens een aan deze overeenkomst gehechte brief d.d. 22 december 2005 van het Stadsdeel [[R]] is op grond van het vigerende bestemmingsplan de vestiging van een hotel toegestaan. Blijkens een aan deze overeenkomst gehechte brief van het Ontwikkelingsbedrijf van de gemeente[[Z]] heeft deze bestemmingswijziging geen consequenties voor de canon.

(…)

Levering

Artikel 7

1. De leveringsakte zal ten overstaan van de notaris worden verleden op uiterlijk 31 december 2006, of zoveel eerder als de bouwvergunning voor de bouw van een hotel in het gehele bij deze akte verkochte appartementsrecht is verleend en onherroepelijk is geworden. Indien de bouwvergunning vóór 31 december 2006 is verleend, is koper verplicht het verkochte uiterlijk 6 weken en 2 dagen na het verlenen van de bouwvergunning af te nemen, mits de bouwvergunning alsdan onherroepelijk is geworden, doch uiterlijk op 31 december 2006.

(…)

Ontbindende voorwaarden

Artikel 9

Deze koop geschiedt onder de ontbindende voorwaarden, dat:

a. niet uiterlijk op 31 december 2006, een onherroepelijke bouwvergunning is verleend voor de bouw van een hotel in het gehele bij deze akte verkochte appartementsrecht; (…)”

2.13.

Op 31 maart 2006 wordt de akte van levering gepasseerd bij de notaris. Verkopende partij is Fortis ASR Levensverzekering N.V. In de akte van levering staan als kopers vermeld Beleggings- en Beheermaatschappij [[S]] B.V., [belanghebbende], [[F]],[[D]],[[C]],[[B]] en[[A]].

2.14.

Voordat het pand wordt doorverkocht, worden activiteiten verricht om een grotere toewijzing van parkeerplekken te krijgen in de naastgelegen parkeergarage en de toekomstige hotelentree te verruimen door een aangelegen fietsenstalling te verwerven. Een architectenbureau stuurt op 10 januari 2006 in opdracht van de kopers een brief aan het Stadsdeel [[R]]. In deze brief geeft het architectenbureau aan dat de kopers geïnteresseerd zijn in het kopen van de fietsenstalling welke grenst aan het pand. Op deze wijze kan de entree van het te bouwen hotel worden verruimd. Op dezelfde dag wordt door het architectenbureau, eveneens in opdracht van de kopers een brief aan het stadsdeel gestuurd met het verzoek om de norm van 1 parkeerplaats per 125m² bedrijfsvloeroppervlak van toepassing te laten zijn.

2.15.

Met dagtekening 14 januari 2006 stelt [
Hof: ditzelfde] architectenbureau een offerte op met betrekking tot de ontwerpwerkzaamheden voor de werktuigkundige- en elektrotechnische installaties. Op 9 maart 2006 stelt hetzelfde bureau een aangepaste offerte op. Het betreft het honorarium voor de werkzaamheden tot en met de bouwvergunning.

2.16.

Op 26 januari 2006 wordt met een [
Hof: tweede] architectenbureau een overeenkomst getekend waarin aan het architectenbureau de opdracht wordt gegeven om een ontwerp te maken. Door dit architectenbureau worden tekeningen gemaakt voor het verbouwen van het pand in een hotel.

2.17.

Een derde architectenbureau maakt een kostencalculatie voor het verbouwen van het pand naar een hotel. Deze kosten worden geraamd op € 4.581.000.

2.18.

In totaal wordt voor kosten van architecten en technische tekeningen € 90.000 uitgegeven.

2.19.

Op 7 april 2006 heeft de heer[[B]] bij het Stadsdeel [[R]] een aanvraag ingediend voor een bouwvergunning eerste fase voor het verbouwen van het pand in een hotel.

2.20.

Op 13 september 2006 wordt de akte van levering bij de notaris gepasseerd. Verkopende partijen zijn volgens de akte naast[[A]],[[B]],[[C]], [belanghebbende], [[F]], D. [[D]] en Belegging en Beheermaatschappij [[S]] B.V. De hypotheek waarmee het pand was gefinancierd, wordt afgelost.

2.21.

Op 7 november 2006 is de akte van splitsing gepasseerd. De kosten hiervoor bedroegen in totaal € 56.722,92. Hiervan had € 26.500 betrekking op een afkoopsom met betrekking tot de uitkoop van de Stichting [[Ss]]. De nota van afrekening van de notaris is gestuurd naar [[Y]] B.V.

2.22.

Op 20 september 2006 is € 100.000 overgemaakt aan [[T]]. Volgens de omschrijving betreft dit commissie voor het pand. Het betreft een betaling aan de heer [[J]] voor het in contact brengen van partijen.

2.23.

De winst op verkoop van het pand bedraagt € 6.223.296. [De inspecteur] heeft zich op het standpunt gesteld dat het resultaat belast is als inkomsten uit overige werkzaamheden. 20% van de opbrengst heeft [de inspecteur] aan [belanghebbende] toegerekend.”

2.1.2.

Partijen hebben tegen deze door de rechtbank vastgestelde feiten geen bezwaren ingebracht, zodat ook het Hof van die feiten zal uitgaan.

2.2.

Het Hof voegt daaraan de volgende feiten toe.

2.2.1.

Ter zitting van het Hof is door de gemachtigde onder meer het volgende verklaard:

“[[D]] dreef geen onderneming; deze verkoop is voor hem een eenmalige klus geweest. Hij werkte in [A-land] en Nederland toen [[Q]], een serieuze[[B-landse]] hotelketen, hem vroeg een geschikt pand voor een hotel in[[Z]] te zoeken. Hij zocht een pand dat een hotelbestemming had; hij wist dat[[pand Z]] geschikt was en was op de hoogte van de specifieke werkloosheid in de wijk [[R]] die zou kunnen worden aangepakt door daar een hotel van te maken. (…) [[D]] is voor de [[Q]]-groep op pad gegaan; hij wist al dat voor[[pand Z]] geen bestemmingswijziging nodig was. Hij heeft dat gerapporteerd aan de groep maar die vond het pand te klein. Daarna heeft [[D]] op andere wijze geprobeerd het pand te kopen. Een brief van de gemeente was niet nodig voor de ombouw tot hotel; die bestemmingswijziging zat in de koopsom besloten. Dat was bij iedereen in die markt bekend, maar men vond de locatie niet aantrekkelijk voor een hotel. Dit alles was al bekend aan het begin van het laatste kwartaal van het jaar 2005. Met[[V]] kon [[D]] het pand wèl kopen. De ING wees echter de financieringsaanvraag af en[[V]] heeft de financiering toen op eigen initiatief anders geregeld. Na de aankoop is er bijna niets met het pand gedaan.[[V]] vond het inschakelen van de architect onzin. De architect heeft alleen maar brieven gestuurd over zaken die al rond waren. Er was ook een serieuze investering nodig geweest als het pand een kantoor was gebleven. De verkoopwinst is daar niet uit te verklaren. Het gaat hier om de klassieke situatie waarin een belegger vertrouwen heeft in een lange termijnbelegging. Zoals u verwoordt, was inderdaad sprake van een ‘windfall profit’.”

2.2.2.

In de motivering van het aan de inspecteur gerichte bezwaarschrift van belanghebbende van 28 mei 2010 is onder meer het volgende vermeld:

“[[D]] exploiteerde zelf al een hotel en was ervan overtuigd dat een nieuwe eigenaar van[[pand Z]] jaarlijks een goede huur zou kunnen ontvangen als het werd verbouwd. Ook anderen die hij om advies vroeg, waaronder makelaars en andere hotelexploitanten, zagen mogelijkheden. De vergunning was volgens de ambtenaren geen probleem. Deze medewerkers van de afdeling Economische Zaken van het stadsdeel [[R]] gaven aan dat zij al twee of drie jaar op zoek waren naar een belegger die het pand wilde exploiteren als hotel. (…) Als [[D]] serieuze en concrete plannen had, zou Economische Zaken alle benodigde medewerking met betrekking tot de formaliteiten voor een bouwvergunning verlenen.

(…)

[[D]] had het voornemen opgevat om[[pand Z]] te kopen. Gezien het grote bedrag dat voor de aankoop benodigd was, overlegde hij met [belanghebbende en zijn zoon] [[F]]. (…) [Z]ij wilden graag met [[D]] meedoen. Omdat deze drie partijen gezamenlijk nog steeds over onvoldoende financiële middelen beschikten om tot aankoop over te kunnen gaan, brachten zij[[pand Z]] ter sprake bij [[C]] en [[B]]. Dit zijn twee broers die al jarenlang actief waren als ondernemers in de textielbranche en die op een bescheiden schaal waren begonnen met beleggen in onroerend goed. (…) Op hun beurt zochten de gebroeders [[B en C]] weer contact met [[A]] met wie ze recent enkele panden hadden aangekocht. Op deze wijze had zich eind 2005 de groep beleggers gevormd die even later zou overgaan tot de aankoop van[[pand Z]].

(…)

Inmiddels was binnen de groep (…) de behoefte gegroeid om een meer ervaren belegger in onroerende zaken erbij te betrekken met het oog op risicospreiding en om extern financiering te krijgen.[[U] 1] ([[Y]]), een bestaand contact, werd benaderd en hij reageerde enthousiast.”

2.2.3.

Als bijlage bij de pleitnota in hoger beroep heeft belanghebbende een verklaring overgelegd van [[V]], directeur-eigenaar van [[Y]] B.V. en de aan deze gelieerde vennootschappen.[[V]] heeft daarin onder meer als volgt verklaard:

“Mijn medewerker[[U] 1] heeft mij in 2005 benaderd om te participeren in “[[pand Z]]”. Hij was benaderd door twee golfrelaties van hem, de gebroeders [[B en C]].[[U] 1] is benaderd omdat hij eventueel de financiering zou kunnen verzorgen, hetgeen de toenmalige beoogde investeerders niet zou gaan lukken. Ook[[U] 1] zou enkel eventueel via onze organisatie [[Y]] een dergelijk bedrag kunnen financieren.[[U] 1] en ik hebben afgesproken dat wij voor zover wij zouden participeren dit onderling 50/50 zouden doen. Dit kon eenvoudig via een bestaande groepsvennootschap [[S]] BV, een vennootschap waarin hij en ik ieder voor 50% deelnemen.

Toen [[Y]] trachtte financiering te verkrijgen, bleek dat dit ook voor ons niet eenvoudig was. (…) Alle banken kenden “[[pand Z]]”. (…) Ook onze banken reageerden negatief. (…) ING bank had aangegeven wellicht te kunnen financieren, indien wij konden aangeven dat een grote waardestijging in het verschiet zou liggen bij een door ons bewerkstelligde wijziging van de bestemming kantoor in hotel en een geslaagde verbouwing. (…) Wij hebben in ons financiering verzoek aan de ING op verzoek van de ING hiernaartoe geschreven, zoals te doen gebruikelijk, ook al lagen de feiten en onze intenties anders. De beschreven waardestijging, onze rol bij bestemmingswijziging en de hieraan toe te rekenen waardestijging zijn opgenomen op instigatie van onze ING contactpersoon. (…) Overigens heeft de ING het financieringsverzoek niet in behandeling genomen. (…)

Gezien de commitments die er lagen en de korte termijnen, restte voor [[Y]] toen enkel een financiering van PVF Achmea. PVF heeft aangegeven enkel een korte termijnfinanciering te willen verstrekken voor de aankoop. PVF wilde (…) op voorhand geen financiering voor lange termijn belegging en de verbouwing op schrift zetten. Wel is (…) voorafgaand door PVF aan ons toegezegd, dat na aankoop de korte termijn financiering zou worden omgezet in een mondelinge lange termijn financiering.(…)

De bedoeling van[[U] 1] en mij was een lange termijn belegging, zoals alle andere aankopen van [[Y]]. Het pand was bedoeld voor de verhuur. Vermoedelijk als hotel, wellicht als kantoor indien we geen hotelketen als huurder zouden kunnen vinden. In beide gevallen was een grondige renovatie nodig. Het pand was sterk achterstallig en voldeed niet aan de toenmalige eisen van een kantoor (…).

Het bleek al spoedig dat het vinden van een huurder voor het hotel lastiger was dan gehoopt. Besproken is alvast een mogelijke verbouwing tot hotel te inventariseren gedurende het zoeken van een huurder. (…) Tot mijn en ieders grote verbazing bleek de ons allemaal onbekende en solvabele [[W]]groep opeens een spontaan knock out bod te doen. Dit bod was eigenlijk niet af te slaan, ondanks onze bedoelingen het pand gewoon jarenlang in onze beleggingsportefeuille op te nemen. Het bod was zeer hoog gezien onze koopprijs. (…) Overigens waren alle investeerders van meet af aan van plan dit pand voor lange termijn te behouden. (…)”

3.Geschil in hoger beroep

3.1.

Belanghebbende heeft, voor het eerst in hoger beroep, primair gesteld dat de inspecteur niet bevoegd was de onderhavige aanslag op te leggen en/of uitspraak te doen op belanghebbendes bezwaar tegen die aanslag, zodat die aanslag en/of uitspraak - reeds daarom - niet in stand kan of kunnen blijven.

3.2.

Voorts is in hoger beroep, evenals in eerste aanleg, in geschil of de inspecteur terecht de onderhavige aanslag heeft opgelegd met inachtneming van een correctie ten bedrage van € 1.244.658 van belanghebbendes inkomen uit werk en woning. De correctie ziet op het door belanghebbende ontvangen bedrag van 20% van de winst gerealiseerd bij de verkoop van het pand[[pand Z]]. Belanghebbende beantwoordt die vraag ontkennend en de inspecteur bevestigend.

Tegen de heffingsrente zijn geen afzonderlijke grieven aangevoerd.

3.3.

In hoger beroep heeft belanghebbende tot slot verzocht om “de integrale dan wel forfaitaire vergoeding van de kosten van de bezwaarprocedure, de beroepsprocedure en de hoger beroepsprocedure”.

3.4.

Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd ter zitting en in de van hen afkomstige stukken.

4.Beoordeling van het geschil

Prealabel

4.1.

Voor zover de gemachtigde zijn verzoek, om het proces-verbaal van de zitting van het Hof, alsmede de gedingstukken, in de zaken met kenmerknummers 11/00837 en 11/00855 tot en met 00857 te mogen ontvangen, heeft gehandhaafd, overweegt het Hof dat het daartoe geen termen aanwezig acht.

Bevoegdheid inspecteur

4.2.

Het Hof verwerpt het beroep van belanghebbende op onbevoegdheid van de inspecteur die de aanslag regelde respectievelijk de inspecteur die uitspraak op bezwaar deed. Met artikel 3, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) is bedoeld iedere inspecteur landelijk bevoegd te maken (Kamerstukken II 2002/03, 28 608, nr. 3, blz. 44).
De op basis van artikel 3, tweede lid, AWR in hoofdstuk 3 Uitvoeringsregeling Belastingdienst 2003 gestelde ressorteringsregels doen daaraan niet af (vgl. HR 14 juni 2013, LJN BZ4198, nr. 12/02697, V-N 2013/29.8).

Materiële geschil

4.3.

Wat het materiële geschilpunt betreft, heeft de inspecteur gesteld dat sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden van belanghebbende (belastbaar in ‘box 1’), primair, omdat[[pand Z]] is gekocht met het oogmerk van doorverkoop, en subsidiair, omdat beoogd was het pand na een zeer ingrijpende, functiewijzigende verbouwing als hotel te gaan verhuren. Belanghebbende heeft de stellingen van de inspecteur gemotiveerd bestreden.

4.4.

Het Hof stelt voorop dat op de inspecteur de bewijslast rust dat van een belastbaar resultaat sprake was.

4.5.1.

De rechtbank heeft het toepasselijke toetsingskader als volgt omschreven:

“4.1. Belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden is het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren. Onder werkzaamheid wordt ingevolge het bepaalde in artikel 3.91, eerste lid, aanhef en onderdeel c van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001), mede verstaan:

“c. het rendabel maken van vermogen die normaal, actief vermogensbeheer te buiten gaat, zoals bij het uitponden van onroerende zaken, het in belangrijke mate door de belastingplichtige zelf verrichten van groot onderhoud of andere aanpassingen, of het aanwenden door de belastingplichtige van voorkennis of daarmee vergelijkbare bijzondere vormen van kennis.”.

4.2.

Met partijen is de rechtbank van oordeel dat de vraag dient te worden beantwoord of de werkzaamheden van [belanghebbende] met betrekking tot het pand naar hun aard en omvang onmiskenbaar gericht waren op het behalen van redelijkerwijs te verwachten voordelen die het bij normaal actief vermogensbeheer te verwachten rendement te boven gingen (Hoge Raad 9 oktober 2009, 43.035, LJN BI0481, onder meer gepubliceerd in BNB 2010/117).

4.3.

Artikel 3.94 Wet IB 2001 bepaalt: resultaat uit een werkzaamheid (resultaat) is het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden behaald met een werkzaamheid.”

4.5.2.

Het Hof sluit zich hierbij aan en neemt de overwegingen van de rechtbank over.

4.6.1.

De rechtbank heeft in 4.4 van haar uitspraak omtrent de primaire stelling van de inspecteur overwogen dat deze niet aannemelijk heeft gemaakt dat[[pand Z]] is gekocht met het oogmerk van doorverkoop maar dat het de bedoeling was het pand te verhuren en dat direct na de aankoop daarvan is gezocht naar huurders.

De rechtbank heeft voorts (in 4.5 van haar uitspraak), op basis van de handelingen die belanghebbende en zijn mede-investeerders (hierna ook: (de) participant(en)) rond de aan- en verkoop van het pand hebben verricht, aannemelijk geacht dat het de bedoeling was dat het pand als hotel, en niet als kantoorpand, zou worden verhuurd en dat daartoe een ingrijpende verbouwing noodzakelijk was.

4.6.2.

Het Hof maakt deze overwegingen van de rechtbank tot de zijne. Het heeft hierbij mede in aanmerking genomen dat de verklaringen van belanghebbende en[[V]], aan de authenticiteit waarvan het Hof geen reden heeft te twijfelen, op dit punt gelijkluidend en consistent zijn. Zij bevestigen ook het beeld dat overigens uit de gedingstukken naar voren komt. Mitsdien wordt de primaire stelling van de inspecteur verworpen.

4.6.3.

Bij deze stand van zaken behoeft het door belanghebbende aangeboden bewijs van zijn stelling dat geen sprake was van een aankoop met het oogmerk van doorverkoop, geen behandeling.

4.7.

Met betrekking tot de subsidiaire stelling van de inspecteur, dat (kort gezegd) sprake was van meer dan normaal actief vermogensbeheer, heeft de rechtbank als volgt overwogen:

“4.6. Om deze wijziging van de functie van het pand mogelijk te maken zijn bovenop de handelingen gemoeid met aankoop, financiering en verhuur van het pand, blijkens de vaststaande feiten de volgende werkzaamheden verricht:

de initiatiefnemer de heer[[D]], die gelet op zijn achtergrond reeds bekend moet zijn geweest met de mogelijkheid om het pand als hotel te gebruiken, heeft – direct dan wel indirect via zijn kennissenkring of zakelijke contacten – de overige participanten in het project betrokken;
er is overleg gevoerd met het stadsdeel inzake de mogelijkheid om binnen het vigerende bestemmingsplan het pand als hotel de gebruiken, alsmede over het verkrijgen van een bouwvergunning,
er zijn offertes aangevraagd bij architectenbureaus en ontwerptekeningen gemaakt, waarvoor naar niet in geschil is een bedrag van in totaal € 90.000 is uitgegeven;
voorts is een architectenbureau ingeschakeld voor verruiming van de entree van het pand en voor het verkrijgen van parkeerruimte en fietsenstalling;
in artikel 9 van de verkoopovereenkomst d.d. 10 maart 2006 is voorts bepaald dat de verkoop geschiedt onder de ontbindende voorwaarde dat uiterlijk 31 december 2006 een bouwvergunning wordt verleend.[[B]] heeft op 7 april 2006 een bouwvergunning aangevraagd;
betaling van commissie van € 100.000 voor het aanbrengen van een koper voor het pand.

4.7.

Genoemde werkzaamheden gaan naar het oordeel van de rechtbank normaal actief vermogensbeheer te buiten. De werkzaamheden van derden, zoals in casu van de door de participanten ingeschakelde architecten, dienen in dit verband mede aan [belanghebbende] te worden toegerekend (Hoge Raad 9 oktober 2009, 43.035, ro. 3.6.2, reeds aangehaald). De kennis en werkzaamheden die zijn verricht door de onderscheiden participanten dienen voorts in onderlinge samenhang te worden beschouwd en over en weer te worden toegerekend nu – zo heeft [de inspecteur] ter zitting onweerspoken gesteld en zo maakt de rechtbank ook op uit de rol die de participanten blijkens de gedingstukken hebben gespeeld bij de onderhavige transacties – de participanten hebben samengewerkt bij het verkrijgen van het onderhavige voordeel.

4.8.

Voorts is aannemelijk geworden dat bij de participanten de verwachting bestond en ook redelijkerwijs heeft kunnen bestaan dat met genoemde werkzaamheden een aanzienlijk rendement zou worden behaald bovenop het bedrag van de met aankoop en eventuele verbouwing gemoeide investeringen. Dit blijkt uit de financieringsaanvraag van 13 januari 2006 waaruit blijkt dat men uitging van een investering van € 11,5 miljoen en een waarde van minimaal € 25 miljoen dan wel een gekapitaliseerde huurwaarde van € 30 miljoen. De extra waarde werd - zo staat vermeld in de financieringsaanvraag - veroorzaakt door de omstandigheid dat het pand inmiddels een hotelbestemming had verkregen. Ter onderbouwing van dit laatste wordt in de financieringsaanvraag ook verwezen naar de brief van de gemeente van 22 december 2005 waarin zulks op verzoek van [belanghebbende] c.s. is bevestigd. Dat genoemde verwachting bij de participanten heeft bestaan en ook kan hebben bestaan, blijkt ook uit de omstandigheid dat voorafgaande aan de financieringsaanvraag de waarde is besproken met diverse makelaars, zo blijkt uit genoemde financieringsaanvraag en zo is ook door [belanghebbende] erkend. Met [de inspecteur] is de rechtbank van oordeel dat het voor [belanghebbende] reeds aanstonds duidelijk moet zijn geweest dat het pand bij verkoop dan wel verhuur als hotel meer zou opbrengen dan bij verkoop dan wel verhuur als kantoor en dat deze meerwaarde zou uitgaan boven de met de realisatie van de bestemming als hotel gemoeide investeringen. Dit vindt ook steun in de omstandigheid dat het met de verkoop gerealiseerde bruto voordeel aanzienlijk is en is gerealiseerd binnen zeer korte termijn, namelijk twee maanden na aankoop van het pand. [Belanghebbende] heeft geen plausibele/alternatieve verklaring voor deze aanzienlijke waardeaangroei gegeven. De enkele stelling dat het op toeval berust, acht de rechtbank gelet op de vaststaande feiten en de door de participanten verrichte werkzaamheden onvoldoende om in dezen tot een ander oordeel te komen.

4.9.

Het uiteindelijk gerealiseerde voordeel vindt naar het oordeel van de rechtbank zijn grond in de hierboven opgesomde werkzaamheden. Het pand is verkocht aan een hotelexploitant en uit bovenvermelde bepalingen uit het verkoopcontract van 10 maart 2006 kan worden opgemaakt dat voor de koper het pand ook als zodanig was bestemd. Het pand is verkocht om te worden gebruikt als hotel en de genoemde werkzaamheden van de participanten waren gericht op een dergelijke functiewijziging die ook heeft geleid tot het onderhavige voordeel. De omstandigheid dat het bestemmingsplan reeds gebruik van het pand als hotel toeliet, doet hier niet aan af, nu [belanghebbende] van de gemeente zekerheid heeft verkregen over de mogelijkheid het pand als hotel te exploiteren en de eerste stappen heeft gezet om realisatie hiervan mogelijk te maken, zoals aanvraag van de benodigde bouwvergunning. Derhalve kan ervan uit worden gegaan dat – anders dan [belanghebbende] betoogt – sprake is van een causaal verband tussen de werkzaamheden van [belanghebbende] c.s. en het gerealiseerde resultaat.

4.10.

De werkzaamheden van [belanghebbende] waren gelet op het voorgaande onmiskenbaar gericht op het behalen van redelijkerwijs te verwachten voordelen die het bij normaal actief vermogensbeheer te verwachten voordeel te boven gaan. Derhalve is het voordeel terecht belast als resultaat uit overige werkzaamheden. De omstandigheid dat het gerealiseerde voordeel niet bestaat in verhuuropbrengst zoals [belanghebbende] stelt primair te hebben beoogd, maar uit verkoopresultaat, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel nu het voordeel is ontstaan in het kader van werkzaamheden in de zin van artikel 3.90 Wet IB 2001 en het pand op het moment van verkoop nog steeds tot het werkzaamheidsvermogen van [belanghebbende] behoorde.”

De rechtbank heeft op de vorenstaande gronden het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard.

4.8.

Het Hof onderschrijft de overwegingen en het oordeel van de rechtbank en neemt deze over. In aanvulling daarop overweegt het Hof voorts als volgt.

4.9.1.

Omtrent het oogmerk van de groep samenwerkende personen is komen vast te staan dat zij[[pand Z]] kochten teneinde het pand, na een ingrijpende verbouwing tot hotel, als zodanig aan een (of meer) derde(n) te verhuren en door deze(n) te doen exploiteren. Naar het oordeel van het Hof zijn aldus reeds de aard en de omvang van de in het kader van de verbouwing te verwachten, noodzakelijke werkzaamheden zodanig dat deze buiten een normaal actief beheren van vermogen vallen. Aan de door de rechtbank in 4.6 van haar uitspraak te dezen opgesomde feiten en omstandigheden voegt het Hof hier nog toe het gegeven dat [[D]] over speciale kennis omtrent, en ervaring met het exploiteren van hotels beschikte, dat de aankoop van het pand voor nagenoeg 100% met vreemd vermogen is gefinancierd en dat [[Y]] B.V. met dergelijke financieringen ervaring had en daartoe over de nodige connecties beschikte.

4.9.2.

Ook al zouden de feitelijk verrichte werkzaamheden vóór de aankoop van het pand en daarna, tot aan de verkoop ervan - contacten en/of onderhandelingen en/of afspraken met banken, met het stadsdeel, met architecten en met het technisch installatiebureau -, als zodanig normaal actief vermogensbeheer niet overstijgen (zoals belanghebbende heeft gesteld), dan nog is naar het oordeel van het Hof sprake van een werkzaamheid in de zin van artikel 3.90 Wet IB 2001, nu deze (veronderstellenderwijs: minimale) werkzaamheden immers het begin vormden van de werkzaamheden die overigens naar verwachting zouden moeten plaatshebben teneinde de verbouw tot hotel te realiseren. Het Hof verwerpt dus belanghebbende stelling dat in de eerste twee maanden van 2006 geen aanvang met de verbouwing was gemaakt. Ook voor zover belanghebbende in hoger beroep heeft gesteld dat werkzaamheden van andere participanten en/of van door dezen ingeschakelde derden niet aan hem kunnen worden toegerekend, faalt zijn betoog. Voorts maakt het feit dat de bouwvergunning pas na de doorverkoop aan de gebroeders [[W]]is aangevraagd, het voorgaande niet anders, te minder nu het niet verkrijgen van een bouwvergunning een ontbindende voorwaarde voor die (door)verkoop was.

4.9.3.

De hiervoor bedoelde te verwachten, noodzakelijke werkzaamheden vormen een samenhangend geheel - de ontwikkeling in eigen beheer van vastgoed bestemd voor de verhuur - dat het normaal, actief beheren van vastgoed te boven gaat. Belanghebbende en de overige participanten hadden daarmee voorts onmiskenbaar tot doel het behalen van redelijkerwijs te verwachten voordelen ter zake van het pand, welke voordelen het rendement bij normaal actief vermogensbeheer (het verhuren van het pand als kantoorpand) te boven zouden gaan. Naar verwachting zouden huuropbrengst en waarde van het pand immers verveelvoudigen; dit blijkt naar het oordeel van het Hof onmiskenbaar uit de gedingstukken, in onderling verband bezien, ook indien de in de financieringsaanvraag bij ING Bank voorgespiegelde waardestijging, zoals belanghebbende heeft gesteld, onrealistisch zou zijn geweest en slechts gepresenteerd ‘
pour besoin de la cause’.

4.9.4.

Aldus heeft naar het oordeel van het Hof belanghebbendes aandeel in[[pand Z]] reeds vanaf (uiterlijk) de aankoop tot het werkzaamheidsvermogen van belanghebbende behoord.

4.9.5.

Ter verduidelijking merkt het Hof nog op dat het in 4.6.1 tot en met 4.6.3 gegeven bewijsoordeel hieraan niet in de weg staat, nu de omstandigheid dat belanghebbende het pand niet verwierf met het oogmerk van wederverkoop, niet wegneemt dat voor belanghebbende (steeds) de mogelijkheid bleef openstaan het pand bij een geschikte gelegenheid te verkopen en alsdan langs die weg de beoogde meerwaarde te realiseren.

4.10.

Voor de bepaling van het belastbare resultaat uit de werkzaamheid moet zoveel mogelijk aansluiting worden gezocht bij de fiscale behandeling van winst uit onderneming.

Dit brengt mee dat niet alleen de oorspronkelijk beoogde voordelen, maar ook al hetgeen overigens ter zake van het pand wordt genoten, onderdeel vormt van het resultaat dat door belanghebbende met de werkzaamheid wordt behaald. Dit is alleen anders indien op enig moment niet langer wordt voldaan aan de voorwaarden voor het bestaan van een werk-zaamheid, bijvoorbeeld omdat de bestemming van het pand wordt gewijzigd in duurzaam aanhouden ter belegging (vgl. HR 16 maart 2012, nr. 11/01089, LJN BU4808, BNB 2012/166). Op dat moment, in casu bijvoorbeeld ná de verbouw, ten tijde van de totstandkoming van de verhuur aan een hotelexploitant, zou dan een sfeerovergang (van ‘box 1’ naar ‘box 3’) kunnen plaatsvinden die met afrekening gepaard gaat. Een zodanig moment is in het onderhavige geval echter nooit aangebroken, nu de onverwachte verkoop van[[pand Z]] aan de gebroeders [[W]]reeds lang daarvoor plaatsvond. Belanghebbendes werkzaamheid duurde dus voort tot het moment van verkoop van het pand en belanghebbendes aandeel in het pand bleef tot dat moment tot zijn werkzaamheidsvermogen behoren.

4.11.

Nu, op grond van het voorgaande, alle voordelen uit (belanghebbendes aandeel in)[[pand Z]], uit welke oorzaak dan ook, belast zijn als resultaat uit de werkzaamheid van belanghebbende, is niet (meer) van belang of het uiteindelijk behaalde voordeel dan wel de omvang daarvan al of niet afhankelijk was van factoren die door de (te verwachten) werkzaamheden van belanghebbende en de overige participanten werden beïnvloed (vgl. o.m. Hoge Raad 11 november 2005, nr. 40 246, BNB 2006/39). Mitsdien behoort in casu (belanghebbendes aandeel in) de gerealiseerde verkoopwinst ter zake van het pand tot het resultaat uit de werkzaamheid. De stelling dat het causale verband tussen die winst en de ter zake van het pand door hem en/of de overige participanten verrichte werkzaamheden ontbreekt doet daaraan niet af, evenmin als de stelling dat sprake was van een “
knock outbod” dat in een volstrekt onverwachte
windfall profitheeft geresulteerd.

Hetgeen belanghebbende te dezen overigens heeft gesteld leidt niet tot een ander oordeel.

4.12.

In hoger beroep heeft belanghebbende (uiterst subsidiair) nog gesteld dat de aankoop van het pand al in 2005 is geschied en dat daarom de onderhavige winst in dat jaar, en niet in het onderhavige, behoort te worden belast. Wat er zij van de feitelijke juistheid van het gestelde jaar van aankoop (daarvan kan veronderstellenderwijs worden uitgegaan), het door belanghebbende voorgestane fiscale gevolg kan niet daaraan worden verbonden, omdat de winstgevende transactie eerst in 2006 plaatsvond en goed koopmansgebruik (meer in het bijzonder; het voorzichtigheidbeginsel en het realisatiebeginsel) niet toestaat, laat staan voorschrijft, die winst al in 2005 te verantwoorden. Dat mogelijk al in 2005 sprake zou zijn van een bij verkoop te realiseren meerwaarde in het pand, zoals belanghebbende heeft gesteld, maakt dat niet anders.

4.13.

Het voorgaande houdt in dat het Hof van oordeel is dat de inspecteur in zijn in 4.4 verwoorde bewijslast is geslaagd. Het onderhavige voordeel is in 2006 bij belanghebbende belast in box 1, als resultaat uit overige werkzaamheden.

Slotsom

4.14.

De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is.

De uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.

5.Kosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling van een partij op de voet van artikel 8:75 van de Awb.

6.Beslissing

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

Aldus gedaan door mrs. E.F. Faase, voorzitter, J. den Boer en A.M.J.G. van Amsterdam, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. E.G. van der Laan als griffier.

De beslissing is op 12 september 2013 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.