Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Eerste Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
twee uitspraken van de inspecteur van de Belastingdienst/P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is ter griffie van het Gerechtshof te Arnhem een beroepschrift ontvangen op 24 november 2004, ingediend door A te Z als zijn gemachtigde. De gemachtigde heeft het beroepschrift aangevuld bij brief van 25 juli 2005 met bijlagen.
1.2. Ter griffie van het Gerechtshof te Amsterdam zijn beroepschriften ontvangen van Y. Deze beroepen zijn bij het Hof geadministreerd onder de kenmerken 04/04684, 04/04685 en 04/04686. Bij de mondelinge behandeling van deze beroepen zijn ter zitting van 31 maart 2006 verschenen de voornoemde gemachtigde en, namens de inspecteur, mr. B.
1.3. Tijdens deze zitting is gebleken dat de beroepen van belanghebbende die bij het Gerechtshof te Arnhem dienden en die van Y dezelfde fiscale kwestie betroffen. Belanghebbende en Y hebben dezelfde gemachtigde. De inspecteur die de uitspraken op bezwaar heeft gedaan waartegen in beroep is gekomen is voor beiden de inspecteur van de Belastingdienst/P. Namens de inspecteur zijn in alle gevallen door dezelfde behandelend ambtenaar de verweerschriften ingediend.
1.4. De voorzitter heeft partijen tijdens de voormelde zitting verzocht er mee in te stemmen om bij die gelegenheid zowel de beroepen van belanghebbende als die van Y te behandelen. Partijen hebben met dit verzoek ingestemd.
1.5. Op 31 maart 2006, na het sluiten van het onderzoek ter zitting, heeft de griffier bij brief het Gerechtshof te Arnhem van voornoemde gang van zaken op de hoogte gebracht en verzocht op grond van 8:13 van de Algemene wet bestuursrecht de beroepen van belanghebbende ter behandeling over te dragen. Het Gerechtshof te Arnhem heeft bij brief van 5 april 2006 het Gerechtshof te Amsterdam verzocht de behandeling van de zaken over te nemen en de op de zaken betrekking hebbende stukken toegezonden.
1.6. Mede gelet op het bepaalde in artikel 24a, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen gaat het Hof ervan uit dat het beroep is gericht tegen twee uitspraken van de inspecteur, gedagtekend 19 oktober 2004, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (“IB”) voor het jaar 2000 en de beschikking waarbij de inspecteur belanghebbende een verzuimboete van ƒ 250 (“de verzuimboete”) heeft opgelegd wegens het niet tijdig indienen van zijn aangifte IB 2000. Zowel de aanslag als de beschikking inzake de verzuimboete is gedagtekend 20 november 2002. Namens belanghebbende is op 11 december 2002 een bezwaarschrift tegen de aanslag en de verzuimboete ingediend. Bij de bestreden uitspraken, die zijn vervat in één geschrift, heeft de inspecteur het bezwaar ongegrond verklaard.
1.7. Het beroep strekt tot vermindering van de aanslag tot een opgelegd naar het in de bezwaarfase aangegeven belastbare inkomen.
1.8. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraken.
1.9. De andere beroepen van belanghebbende zijn geadministreerd onder de kenmerken 06/00128 en 06/00129. Van het verhandelde ter zitting heeft de griffier een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak is meegezonden.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende en Y zijn in het onderhavige jaar de vennoten van de vennootschap onder firma C (hierna: de VOF). De VOF is gevestigd op het adres D-straat 1 te Z. De VOF is huurder van het pand D-straat 1. De VOF exploiteert een shoarmazaak. Belanghebbende en Y zijn beiden gerechtigd tot 50% van de winst van de VOF. Het boekjaar van de VOF is gelijk aan het kalenderjaar.
2.2. Tot het ondernemingsvermogen van de VOF behoorden de panden E-straat 3 te Z en D-straat 2 te Z. E-straat 3, een appartement, werd verhuurd aan een derde en D-straat 2 werd verhuurd aan de vennootschap onder firma F (hierna: F). F exploiteert een Zuid-Amerikaans café-restaurant. Belanghebbende is één van de vennoten van F.
2.3. Op 14 september 2000 was de fiscale boekwaarde van E-straat 3 ƒ 106.761 en die van D-straat 2 ƒ 382.270. Op die dag hebben belanghebbende en Y de twee panden aan derden verkocht. De verkoopprijs van E-straat 3 was ƒ 165.000 en die van D-straat 2 was ƒ 575.000. Met de verkoop van de twee panden heeft de VOF een fiscaal resultaat van ([ƒ 165.000 + ƒ 575.000] - [ƒ 106.761 + ƒ 382.270] =) ƒ 250.969 behaald.
2.4. Aan belanghebbende is een biljet voor het doen van aangifte IB, premie Wet arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen (“WAZ”) en premie ziekenfondsverzekering (“Zfw”) voor het jaar 2000 uitgereikt. De uitreikdatum van het aangiftebiljet is 27 februari 2001. Op het biljet staat dat de aangifte vóór 1 april 2001 moet worden ingediend. Op 4 juni 2002 heeft de inspecteur belanghebbende gemaand om de aangifte op uiterlijk 19 juni 2002 in te dienen. Op 28 juni 2002 heeft de inspecteur belanghebbende eraan herinnerd dat hij de aangifte binnen een bepaalde termijn moest indienen. Binnen die termijn heeft belanghebbende geen aangifte gedaan. Met dagtekening 20 november 2002 heeft de inspecteur de aanslag IB 2000 opgelegd naar een geschat belastbaar inkomen van ƒ 70.000 en heeft hij bij beschikking de verzuimboete opgelegd.
2.5. Als motivering van het op 12 december 2002 ingediende pro forma bezwaarschrift tegen de aanslag IB 2000 heeft belanghebbende op 8 januari 2003 alsnog het ingevulde aangiftebiljet ingediend. Die aangifte vermeldt een belastbaar inkomen van ƒ 24.609 en een ‘Aandeel winst VOF’ van ƒ 14.532. De bijlage bij de aangifte, het ‘jaarrapport 2000 VOF’, vermeldt voor het jaar 2000 een vervangingsreserve van ƒ 250.969, een bedrijfsresultaat van ƒ 29.067 en voorts onder meer het volgende:
“3 TOELICHTING OP DE BALANS
(...)
F
Onroerende zaak D-straat 2 te Z
(...)
Boekwinst, naar vervangingsreserve 192.730
F
Onroerende zaak E-straat 3 te Z
(...)
Boekwinst, naar vervangingsreserve 58.239”
2.6. In het voorjaar van 2003 heeft de Belastingdienst/P een boekenonderzoek bij belanghebbende ingesteld. Van dat onderzoek is een rapport met dagtekening 7 juni 2004 gemaakt. In dat rapport staat onder meer het volgende:
“1 Reikwijdte van het onderzoek
Onderzocht is de aanvaardbaarheid van de aangiften:
- Inkomstenbelasting en Premie volksverzekeringen 1998 tot en met 2001.
In dit rapport zijn de standpunten van de Belastingdienst opgenomen.
Ook is het bezwaarschrift tegen de aanslag inkomstenbelasting en WAZ 2000 onderzocht.
(...)
3.2.2 Vervangingsreserve
De vervangingsreserve is in 2000 ontstaan, omdat een tweetal panden op 14-9-2000 met boekwinst zijn verkocht. Het betreft de panden E-straat 3 en D-straat 2, beide te Z. Het pand D-straat 2 heeft betrekking op een Zuid-Amerikaans steakhouse, waarvan (...) X ook vennoot (...) is. Ook de echtgenoot van Y is vennoot van de daar gevestigde onderneming. Het pand E-straat 3 betreft volgens de taxatie van makelaardij G een appartement. De panden zijn aan derden verkocht.
Tijdens het onderzoek zijn tegenstrijdige verklaringen gegeven over plannen om een vervangend pand aan te schaffen. Hiertoe zijn desgevraagd stukken overlegd waaruit dit zou moeten blijken. Deze stukken dateren van medio 2000 en betreffen het verlangen om het pand D-straat 1 te Z aan te kopen. Dit betreft het pand waarin de shoarmazaak van de vof wordt geëxploiteerd. Uit een antwoordbrief d.d. 6-6-2000 van de eigenaar van pand blijkt duidelijk dat deze het pand nr. 1 niet wenste te verkopen.
Aangezien er geen andere stukken zijn overlegd waaruit blijkt dat er plannen waren andere panden met eenzelfde economische functie aan te kopen is het vormen van een vervangingsreserve niet toegestaan.
Tijdens het inleidend gesprek heeft belastingplichtige verklaard geen plannen te hebben om uit te breiden. Tevens heeft belastingplichtige desgevraagd tijdens een gesprek op 19-5-2003 verklaard dat hij een pand in Z op het oog heeft dat hij denkt te gaan huren, mits het interessant is. Hij zou dan investeringen binnen het pand willen gaan plegen. De vervangingsreserve is niet voor dergelijke investeringen bestemd.
Tot slot blijkt dat de vermogenspositie van de vof zodanig is dat het krijgen van een financiering voor de aankoop van onroerende zaken een onhaalbare zaak lijkt. Bij onder meer de ontvanger rijksbelastingen staan nog zeer grote schulden open.
(...)
De correctie vervangingsreserve 2000 bedraagt f 250.969 minder reserve/meer winst
(...)
5.1 Inkomstenbelasting
2000
Aangegeven (...) stipinkomen f 24.609
(...)
Correctie vervangingsreserve (...) f 125.484
(...)
Correctie leningen o/g (...) f 37.500
Gecorrigeerd stipinkomen f 187.593”
2.7. Bij de motivering van het beroepschrift gaat een aantal bijlagen, waaronder:
a. Een kopie van een brief met dagtekening 1 oktober 1999 van belanghebbende aan H Vastgoed Management & Beheer (“H”) waarin staat dat de VOF het pand aan het D-straat 1 te Z graag wil kopen;
b. Een kopie van het visitekaartje van drs I, senior projectleider van het Grondbedrijf van de gemeente Z;
c. Een kopie van een brief met dagtekening 14 mei 2000 van C (X) aan H met de mededeling dat “wij zeer grote belangstelling hebben in het kopen van de benedenverdieping van het object D-straat 1” en een kopie van een brief van 25 juli 2001 van dezelfde afzender aan dezelfde geadresseerde met overeenkomstige inhoud;
d. Een kopie van een deel van een taxatierapport van juli 2000, opgemaakt door J van J Garantiemakelaars in opdracht van K Amusement BV, betreffende D-straat 4 te Z;
e. Een zogenoemde stamkaart uit kennelijk een bestand van een makelaar met betrekking tot het pand L-straat 9 te M;
f. Een kopie van een brief met dagtekening 6 maart 2002 van N, de managing director van O BV, aan belanghebbende waarin N belanghebbende uitnodigt voor een bespreking, een en ander naar aanleiding van de door belanghebbende getoonde interesse in de aankoop van het horecapand Q; en
g. Een kopie van de door Y en belanghebbende op 30 april 2003 ondertekende ‘verklaring vervangingsreserve’ waarin zij gezamenlijk verklaren “het voornemen te hebben te vervangen” en “De vervangingsreserve is gevormd in 2000 omdat er een voornemen bestond en nog steeds bestaat een horecapand te kopen”.
2.8. In het verweerschrift, gedagtekend 9 september 2005, schrijft de inspecteur dat belanghebbende “tot op heden” geen vervangingsinvesteringen in onroerende zaken heeft gedaan. Voorts schrijft de inspecteur daarin dat de correctie ter zake van de leningen ad ƒ 37.500 niet langer wordt verdedigd.
2.9. De onder 1.9 genoemde zaak met kenmerk 06/00129 betreft het beroep van belanghebbende tegen de uitspraken van de inspecteur op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de hem opgelegde aanslag premie WAZ voor het jaar 2000 en de beschikking met dagtekening 20 november 2002 waarbij de inspecteur belanghebbende een verzuimboete van ƒ 250 heeft opgelegd wegens het niet tijdig indienen van zijn aangifte WAZ 2000.
3. Geschil
In geschil is of belanghebbende ter zake van de verkoop van E-straat 3 en D-straat 2 een vervangingsreserve van (ƒ 250.969 : 2 =) ƒ 125.484 mocht vormen, welke vraag belanghebbende bevestigend en de inspecteur ontkennend beantwoordt.
De verzuimboete en de correctie inzake de langlopende leningen zijn niet meer in geschil.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen en de onderbouwing ervan verwijst het Hof naar de gedingstukken. Voor hetgeen partijen daaraan ter zitting hebben toegevoegd, verwijst het Hof naar het met deze uitspraak meegezonden proces-verbaal.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Artikel 14, eerste lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst voor het jaar 2000, hierna: Wet IB 1964) luidt als volgt:
“Ingeval vergoedingen wegens verlies of beschadiging van een, niet in artikel 10, tweede lid, bedoeld bedrijfsmiddel of de opbrengst bij vervreemding van zodanig bedrijfsmiddel de boekwaarde van dat bedrijfsmiddel dan wel van het beschadigde gedeelte overtreffen, kan bij het bepalen van de in een kalenderjaar genoten winst in elk geval, indien en zolang het voornemen tot vervanging of herstel van het bedrijfsmiddel bestaat, het verschil gereserveerd worden en blijven tot vermindering van de in aanmerking te nemen kosten van vervanging of herstel. Het bepaalde in de vorige volzin vindt overeenkomstige toepassing ingeval aan het voornemen tot vervanging van het bedrijfsmiddel reeds vóór de vervreemding gevolg is gegeven. De reserve wordt, voor zover zij het verschil tussen de kosten van vervanging of herstel en de boekwaarde van het verloren gegane of vervreemde bedrijfsmiddel dan wel van het beschadigde gedeelte daarvan overtreft, in de winst opgenomen.”
5.2. Belanghebbende heeft gesteld dat hij de vervangingsreserve mocht vormen en dat het voornemen om de panden E-straat 3 en D-straat 2 te Z te vervangen altijd bestond. De inspecteur heeft dat gemotiveerd betwist en heeft (onder meer) gesteld dat het vervangingsvoornemen ontbrak. Alsdan rust, naar het oordeel van het Hof, op belanghebbende de last om aannemelijk te maken dat het vervangingsvoornemen op 31 december 2000, het einde van boekjaar 2000, bestond.
Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met de onder 2.7b, 2.7d, 2.7e en 2.7f genoemde stukken niet aannemelijk gemaakt dat een vervangingsvoornemen bestond. Van deze stukken is te enen male onduidelijk welke betekenis daaraan toekomt in het onderhavige geding; zulks is ook niet nader toegelicht. De onder 2.7g genoemde verklaring is eveneens onvoldoende; die verklaring is van 30 april 2003 en dat is meer dan twee jaren na het einde van het boekjaar 2000.
Uit de onder 2.7a en 2.7c genoemde stukken in samenhang met de verklaring van de gemachtigde ter zitting dat belanghebbende en Y de onderneming in een eigen, gekocht, pand wilden voortzetten of een andere onderneming wilden opzetten, begrijpt het Hof dat belanghebbende en Y in de jaren 1999 tot en met 2001 er verschillende malen blijk van hebben gegeven belangstelling te hebben om het pand D-straat 1 te Z te kopen om de shoarmazaak in een eigen pand voort te zetten. Ervan uitgaande dat belanghebbende die belangstelling inderdaad had, kan die belangstelling de vorming van de vervangingsreserve niet rechtvaardigen. Van een vervanging van een bedrijfsmiddel in de zin van artikel 14 van Pro de Wet IB 1964 is sprake wanneer het vervangende bedrijfsmiddel (D-straat 1, zoals door belanghebbende gesteld) een zelfde economische functie in de onderneming gaat vervullen als het bedrijfsmiddel dat het gaat vervangen (E-straat 3 en D-straat 2) en bedrijfsmiddelen in eigen gebruik vervullen niet dezelfde economische functie als bedrijfsmiddelen die aan derden ter beschikking zijn gesteld. Voorts is weliswaar aannemelijk dat bij belanghebbende en Y de wens aanwezig was het pand waarin de onderneming wordt uitgeoefend in eigendom te verkrijgen, doch dat deze wens realiseerbaar was en op het genoemde tijdstip de vorm kon hebben van een concreet voornemen is, mede gelet op het feit dat - zoals belanghebbende niet heeft weersproken - de eigenaar het pand niet wenste te verkopen (zie onder 2.6 hiervoor), niet aannemelijk gemaakt. Van een vervangingsvoornemen in de zin van artikel 14 van Pro de Wet IB 1964 was derhalve evenmin sprake. Ook met de andere - niet onder 2.7 genoemde - overgelegde stukken heeft belanghebbende niet aan de op hem rustende bewijslast voldaan.
5.3. Gelet op het vorenoverwogene is het gelijk aan de inspecteur.
6. Proceskosten
Nu belanghebbende in het ongelijk wordt gesteld, acht het Hof geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld op 23 maart 2007 door mrs. O.B. Onnes, voorzitter, P.M.F. van Loon, lid, en J.A. van Horzen, plaatsvervangend lid, in tegenwoordigheid van mr. B. van Schaik als griffier. De beslissing is op dezelfde datum ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Cassatie
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie ingesteld worden bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.