Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Veertiende Enkelvoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 18 april 2004, ingediend door A (A Belasting-Advies en Administratiekantoor) te Z als zijn ge-machtigde. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur van 12 maart 2004, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelas-ting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2000.
1.2. De met dagtekening 18 april 2002 opgelegde aanslag is berekend naar een be-lastbaar inkomen van ƒ 321.531 met toepassing van het bijzondere tarief van 45% op een bedrag van ƒ 40.534. Bij de bestreden uitspraak heeft de inspecteur de aanslag gehandhaafd.
1.3. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot ver-mindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ 284.997 en, naar het Hof begrijpt, toepassing van het bijzondere tarief van 45% op een bedrag van ƒ 4.000.
1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Daarin concludeert hij tot on-gegrondverklaring van het beroep.
1.5. De zaak is behandeld ter zitting van 4 maart 2005. Aldaar zijn verschenen de gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de inspecteur, mr. B. De ge-machtigde van belanghebbende heeft een pleitnota met bijlagen overgelegd en voor-gedragen. De inspecteur heeft van de overgelegde bijlagen voldoende kennis kunnen nemen en zich daarover kunnen uitlaten.
Het beroep is op verzoek van partijen gelijktijdig behandeld met het beroep dat be-langhebbendes echtgenote heeft ingediend tegen de haar voor hetzelfde jaar opgeleg-de aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (kenmerk 04/01484). Hetgeen in de ene zaak door partijen is ingebracht wordt geacht ook te zijn ingebracht in de andere zaak.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende en zijn echtgenote houden zich sinds 1 januari 1987 in het ver-band van een vennootschap onder firma (hierna: de vennootschap onder firma), van welke vennootschap zij de enige vennoten zijn, bezig met de groothandel en detail-handel in kaas en zuivelproducten. De detailhandel vindt plaats door middel van we-kelijkse markten en standplaatsen alsmede via winkelvestigingen. De groothandel omvat het leveren van kaasproducten aan derden en aan de eigen verkooppunten. Van de winst van de vennootschap onder firma komt 60% toe aan belanghebbende en 40% aan zijn echtgenote.
2.2. De detailhandel op markten vond in het onderhavige jaar plaats onder de naam “C”.
De exploitatie van de winkels vond plaats onder verschillende namen.
De winkel te Q, die in 1990 werd verkocht, werd onder leiding van een bedrijfsleider geëxploiteerd onder de naam “D”. Het assortiment bestond voor 60% uit (“bake off”) broodproducten, koek en noten en voor het overige uit kaas en zuivelproducten.
De winkel te R werd onder leiding van een bedrijfsleider geëxploiteerd onder de naam “C”. De winkel was op basis van een concessie gevestigd in een supermarkt van “E”. De reclame-aanbiedingen van de kaaswinkel werden opgenomen in de fol-der van de supermarkt. Het assortiment bestond uit kaas, poeliersproducten, wijn, noten en boerderijproducten. De verkoop van poeliersproducten besloeg circa 40% van de omzet.
De winkel te S werd onder leiding van een bedrijfsleider geëxploiteerd, onder de naam “F”. Het assortiment bestond uit Nederlandse kaas, een groot aantal buiten-landse kaasproducten, chocolade, Belgische bonbons, wijn, noten en boerderijpro-ducten. Met ingang van 5 april 1994 vond de exploitatie voor rekening van de be-drijfsleider plaats op basis van een franchise-overeenkomst, waarbij de vennootschap onder firma optrad als franchisegever die als zodanig handelsnaam, embleem e.d. ter beschikking stelde en daartegenover 3% van de omzet van de winkel bedong. De vennootschap onder firma stelde inventaris ter beschikking. Voorts leverde de ven-nootschap onder firma kaas en aanverwante artikelen aan de franchisenemer tegen gebruikelijke groothandelsprijzen.
De vennootschap onder firma exploiteerde verder winkels te T (ook door middel van franchising), U en V. De exploitatie van deze winkels is in verschillende jaren beëin-digd wegens slechte resultaten.
2.3. In het onderhavige jaar zijn de winkels te S en R verkocht. De winkel in S is verkocht aan de franchisenemer. Daarbij heeft de koper zich verplicht kaasproducten, boterproducten en eieren af te nemen bij de vennootschap onder firma. In de ver-koopovereenkomst met betrekking tot de winkel in R is onder meer bepaald dat de vennootschap onder firma van belanghebbende geen goederen zal leveren aan de nieuwe exploitant van de winkel.
2.4. Met betrekking tot de aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekerin-gen voor het jaar 1995 heeft belanghebbende een procedure gevoerd, waarin door het Hof is beslist dat voor de toepassing van de bepalingen van de inkomstenbelasting bij belanghebbende sprake is van twee ondernemingen, enerzijds de winkels en ander-zijds de markten/standplaatsen en de groothandel (Hof Amsterdam 7 november 2003, nr. 02/4453, gepubliceerd in Vakstudie Nieuws 2004/44.1). Belanghebbende had daardoor recht op toepassing van de stakingsvrijstelling bij gelegenheid van verkoop van een zevental marktstandplaatsen aan een ex-werknemer, waarbij een stakings-winst werd behaald van ƒ 75.000 (waarvan ƒ 45.000 toeviel aan belanghebbende en ƒ 30.000 aan zijn echtgenote). De omstandigheid dat belanghebbende in 1990 reeds de stakingsvrijstelling genoot bij gelegenheid van de verkoop van een door belang-hebbende en zijn echtgenote geëxploiteerde winkel in Q stond daaraan niet in de weg.
2.5. Bij de verkoop van de winkel in R werd door de vennootschap onder firma een stakingswinst gerealiseerd van ƒ 27.557 (aandeel van belanghebbende ƒ 16.534) en bij de verkoop van de winkel te S een winst van ƒ 40.000 (aandeel van belangheb-bende ƒ 24.000). In zijn aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzeke-ringen heeft belanghebbende ter zake aan stakingsvrijstelling geclaimd ƒ 16.534 + ƒ 20.000 = ƒ 36.534. Bij de aanslagregeling heeft de inspecteur het aangegeven in-komen met dit bedrag verhoogd, alsmede met een thans niet in geschil zijnde correc-tie van ƒ 1.275.
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil of belanghebbende recht heeft op het door hem geclaim-de bedrag aan stakingsaftrekken.
4. Standpunten van partijen
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de door hem in het verband van de vennootschap onder firma geëxploiteerde winkels alle afzonderlijk als een onderne-ming hebben te gelden, zodat bij staking steeds recht bestaat op toepassing van de stakingsvrijstelling. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de winkels geen afzonderlijke ondernemingen zijn, zodat geen recht meer bestaat op stakingsaftrek, aangezien belanghebbende deze reeds heeft genoten bij de staking van een winkel in 1990. Voor de onderbouwing van deze standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Het Hof stelt voorop dat in de onder 2.4 bedoelde procedure de nadruk lag op de vraag of de door de vennootschap onder firma geëxploiteerde winkels samen met de markten/standplaatsen en de groothandel als één onderneming hadden te gelden. Die vraag is door het Hof ontkennend beantwoord. Over de vraag of de door de vennoot-schap onder firma geëxploiteerde winkels op zichzelf weer afzonderlijke onderne-mingen waren, hoefde het Hof zich toen niet uit te laten en de beslissing van het Hof was ook niet daarop gericht. Het ging immers om de vraag of de toepassing van de stakingsaftrek op de winst die was behaald bij de verkoop van een winkel gevolgen had voor de toepassing van die aftrek op stakingswinst die werd behaald bij de ver-koop van marktplaatsen.
5.2. In de hiervoor bedoelde uitspraak overwoog het Hof onder meer, en het Hof sluit zich thans daarbij aan:
“Belanghebbende houdt zich voornamelijk bezig met het reilen en zeilen van de markten en de groothandel, terwijl zijn echtgenote zich voornamelijk op het personeel van de winkels concentreert. Op de markten en standplaatsen worden kaasproducten en in beperkte mate zuivelproducten verkocht, welke door de groothandel zijn ingekocht. In de winkels worden er naast kaas- en zuivelproducten onder andere ook brood, koek en noten verkocht. De winkels kopen volgens hun eigen inkoopbeleid kaas- en zuivelproducten (in beginsel) in van de groothandel van belanghebbenden (al dan niet op basis van een franchiseovereenkomst, waarin een afnameverplichting van de groothandel van belanghebbende voor kaas- en zui-velproducten is opgenomen indien en voor zover tegen gebruikelijke groothandelsprijzen en condities geleverd kan worden). De winkels bepalen daarbij zelf hoe zij hun assortiment sa-menstellen. Met betrekking tot inkoop van andere producten dan kaas en zuivel hebben de winkels ook allemaal een eigen beleid. De reclame voor de winkels en de markten wordt niet gezamenlijk gecoördineerd. Voor iedere winkel is door belanghebbenden voorts een aparte administratie bijgehouden, wordt een eigen jaarrekening opgesteld en is een aparte bankreke-ning aangehouden. Voor de markten en de groothandel is één administratie bijgehouden door belanghebbenden. (…) Voorts heeft belanghebbende verklaard, welke verklaring het Hof aannemelijk acht, dat de winkels en de markten ieder hun eigen personeel hebben, welk per-soneel feitelijk niet wordt uitgewisseld tussen de winkels onderling en tussen de winkels en de markten; hooguit wordt personeel wel eens tussen de markten onderling uitgewisseld, in-dien noodzakelijk en de locatie dit toelaat.”
5.3. In het beroepschrift in de onderhavige zaak heeft belanghebbende – door de in-specteur niet, althans onvoldoende weersproken – gesteld dat de volgende aangele-genheden per winkel afzonderlijk waren of werden geregeld:
- nummers voor de loonbelasting, omzetbelasting en bedrijfsvereniging;
- personeelsbeleid;
- aansprakelijkheidsverzekering;
- inventarisverzekering;
- bankrekening;
- bijhouden kasboek, nagenoeg steeds door leider van de vestiging;
- inpakpapier, notenzakjes;
- administratie en jaarrekening;
- reclame;
- samenstelling van het assortiment.
Voorts heeft belanghebbende aangevoerd dat voor de differentiatieplicht van de Pemba de winkels als zelfstandige eenheden werden aangemerkt. Ten slotte merkt het Hof nog op dat voldoende is komen vast te staan dat de winkels onder verschil-lende namen werden gedreven, althans niet alle onder dezelfde naam, en dat de ge-machtigde ter zitting, door de inspecteur onweersproken, heeft verklaard dat het pu-bliek in de winkels niet op het bestaan van de andere vestigingen werd gewezen en dat er tussen de verschillende bedrijfsleiders geen contacten waren.
5.4. Op grond van het vorenvermelde is het Hof van oordeel dat de door belangheb-bende in het verband van de vennootschap onder firma geëxploiteerde winkels af-zonderlijke ondernemingen zijn in de zin van artikel 8, eerste lid, onderdeel d, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Er is sprake van organisatorisch, administratief en commercieel zelfstandig opererende eenheden.
Aan het beroep op het vertrouwensbeginsel, dat belanghebbende baseerde op de wij-ze waarop in het verleden door de inspecteur kleinschaligheidstoeslag werd berekend voor investeringen in door de vennootschap onder firma gedreven winkels, hoeft dus geen aandacht meer te worden geschonken.
5.5. Het vorenstaande geldt evenwel niet voor de winkel in S, althans voor zover het gaat om de situatie die is ontstaan nadat in 1994 de exploitatie die volledig voor ei-gen rekening plaatsvond werd omgezet in een exploitatie door de voormalige be-drijfsleider, die daartoe een franchise-overeenkomst met de vennootschap onder fir-ma aanging. Het Hof is van oordeel dat na de overname de vestiging in S niet meer kan worden gezien als een ondernemingsentiteit van de vennootschap onder firma. Deze is immers overgegaan naar de overnemer en voor de vennootschap onder firma resteerde daarna enkel een band als leverancier en verlener van diensten. Het Hof is van oordeel dat de relatie met de winkel in S in 1994, die sindsdien vooral werd ge-kenmerkt door de verplichting van de overnemer om producten van de groothandel af te nemen, is gaan behoren tot de door de vennootschap onder firma gedreven on-derneming die bestaat uit de markten/standplaatsen en de groothandel. Nu belang-hebbende in die onderneming de stakingsvrijstelling van ƒ 20.000 reeds heeft geno-ten bij gelegenheid van de verkoop van marktplaatsen in 1995 bestaat thans geen recht op enige aftrek.
Het beroep op het vertrouwensbeginsel kan belanghebbende hier niet baten, aange-zien de situaties waarop hij zich beroept – waarin kennelijk kleinschaligheidstoeslag werd verleend die werd berekend per door de vennootschap onder firma geëxploi-teerde winkel afzonderlijk – afwijken van de zich hier voordoende feitelijke en juri-dische situatie met betrekking tot de in franchise gegeven winkel.
5.6. Een en ander leidt tot de slotsom dat het beroep van belanghebbende ten dele gegrond is. De inspecteur heeft ten onrechte de stakingsvrijstelling voor de winkel in R gecorrigeerd. Het vastgestelde inkomen moet dus met ƒ 16.534 worden vermin-derd. Het naar het bijzondere tarief te belasten inkomen wordt ƒ 40.534 minus ƒ 16.534 = ƒ 24.000.
Wat betreft de stand van de oudedagsreserve, waarover de gemachtigde zich in het beroepschrift uitlaat, merkt het Hof op dat het bezwaarschrift niet tegen de beschik-king inzake de oudedagsreserve was gericht en dat de inspecteur zich daarover dan ook niet heeft uitgesproken in de bestreden uitspraak. Het Hof verstaat dat een eventuele aanpassing die uit de onderhavige beslissing voortvloeit door de inspecteur bij beschikking zal worden vastgesteld.
6. Proceskosten
Nu het beroep van belanghebbende gegrond is dient de inspecteur te worden veroor-deeld in de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuurs-recht. Met inachtneming van de normen van het Besluit proceskosten bestuursrecht stelt het Hof het bedrag van deze kosten op 2 punten (beroepschrift en verschijnen ter zitting) x € 322 x 1 (factor voor gewicht van de zaak) = € 644.
De zaken 04/01484 en 04/01487 zijn samenhangende zaken. In elk van de zaken zal daarom de helft van het zojuist vermelde bedrag, dus € 322, als proceskostenvergoe-ding worden toegekend.
Een vergoeding van kosten van behandeling van het bezwaar kan niet worden ver-leend. Aangezien de aanslag is opgelegd na 12 maart 2002 diende, wil een dergelijke vergoeding kunnen worden toegekend, vóór de uitspraak op het bezwaar een verzoek te zijn gedaan bij de inspecteur. Dat een dergelijk verzoek in casu is gedaan is ge-steld noch gebleken.
7. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de bestreden uitspraak;
- vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ 304.997, waarvan ƒ 24.000 belast naar het tarief van 45% (artikel 57, eerste lid, aanhef en onderdeel b, juncto tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964);
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 322 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan belangheb-bende dient te voldoen;
- gelast de Staat het gestorte griffierecht van € 37 aan belanghebbende te voldoen.
De uitspraak is vastgesteld op 22 mei 2006 door mr. P.M.F. van Loon, lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. S. Kuijken als griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
De griffier is verhinderd de uitspraak
mede te ondertekenen.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in gea-nonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.