Uitspraak
Mededeling ten behoeve van publikatie: Deze uitspraak is in overleg met belanghebbende voor zoveel nodig geanonimiseerd.
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Eerste Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep in twee gevoegde zaken van de naamloze vennootschap N.V. Nederlandse Spoorwegen te Utrecht, belanghebbende,
tegen
uitspraken van het Hoofd van de Belastingdienst Grote Ondernemingen P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende zijn ter griffie beroepschriften ontvangen, op 11 oktober 2001 een gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 3 september 2001, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1995, en op 3 december 2001 een gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 7 november 2001, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de vennootschaps-belasting voor het jaar 1996. Beide beroepen zijn ingediend door mr. A (B Belastingadviseurs) te Q als haar gemachtigde.
1.2. De aanslag vennootschapsbelasting 1995, gedagtekend 30 november 1999, is berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ a. De aanslag vennootschapsbelasting 1996, gedagtekend 31 juli 2000, is berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ b. Na bezwaar zijn de aanslagen bij de bestreden uitspraken gehandhaafd.
1.3. Het beroep betreffende de aanslag vennootschapsbelasting 1995 strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ c. Het beroep betreffende de aanslag vennootschapsbelasting 1996 strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ d.
1.4. Bij brieven van de griffier van 17 januari 2002 is aan partijen medegedeeld dat de behandeling van de beroepen wordt gevoegd.
1.5. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Hij concludeert kennelijk tot bevestiging van beide bestreden uitspraken.
1.6. Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. Hiervan is een kopie aan de inspecteur toegezonden, waarbij hem een termijn is gegeven voor het indienen van een conclusie van dupliek. Van de inspecteur is geen conclusie van dupliek ontvangen.
1.7. Van de inspecteur zijn bij brief van 23 mei 2003 nadere stukken ontvangen, waarvan een kopie aan belanghebbende is toegezonden.
1.8. Ter zitting van 3 juni 2003 zijn verschenen en gehoord (...)
1.9. Bij brief van de griffier van 26 januari 2004 zijn bij belanghebbende inlichtingen ingewonnen. Van deze brief is een kopie aan de inspecteur gezonden.
1.10. Namens belanghebbende is gereageerd bij brief van gemachtigde, met bijlagen, van 3 februari 2004. Van deze brief is bij brief van de griffier van 4 februari 2004 een kopie aan de inspecteur toegezonden. Daarbij is de inspecteur in de gelegenheid gesteld op de brief van gemachtigde te reageren. De inspecteur heeft gereageerd bij brief van 3 maart 2004. Van deze brief is gemachtigde bij brief van de griffier van 8 april 2004 een kopie toegezonden.
1.11. Bij brief van 27 april 2004 is namens belanghebbende verzocht de schriftelijke behandeling te heropenen. Bij brieven aan partijen van 18 mei 2004 deelt de griffier mee dat het verzoek van belanghebbende wordt ingewilligd. Belanghebbende wordt in de gelegenheid gesteld nadere inlichtingen aan het Hof te doen toekomen.
1.12. Bij brief van 25 mei 2004 aan de griffier heeft belanghebbende nadere inlichtingen verstrekt. Van deze brief heeft de griffier bij brief van 26 mei 2004 een kopie aan de inspecteur toegezonden en hem daarbij in de gelegenheid gesteld te reageren. Van deze mogelijkheid heeft de inspecteur gebruik gemaakt bij brief van 21 juni 2004.
1.13. Ter zitting van 24 augustus 2004 zijn verschenen en gehoord (...)
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende is opgericht bij notariële akte van 2 augustus 1937 onder de naam N.V. Nederlandsche Spoorwegen en heeft na liquidatie van de Hollandsche IJzeren Spoorweg Mij en de Maatschappij tot Exploitatie van Staatsspoorwegen de exploitatie van het vervoer over rails voortgezet. Met ingang van 1 januari 1938 is op grond van artikel 6 van Pro de Wet tot reorganisatie van het spoorwegbedrijf (Reorganisatiewet), Wet van 26 mei 1937, Stb. 520, aan belanghebbende concessie verleend voor de exploitatie van spoor- en tramwegen in Neder-land (Stcrt. 30 december 1937, nr. 253). Belanghebbende houdt zich in Nederland bezig met het vervoer per spoor van personen en goederen. De onroerende zaken waarmee belanghebbende het spoorwegbedrijf uitoefent behoren tot haar vermogen.
2.2. Belanghebbende vormt met verschillende dochtervennootschappen een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Tot deze dochter-vennootschappen behoren onder meer NS Railinfratrust B.V. en NS Vastgoed B.V.
2.3. In 1995 is de verhouding tussen de Staat der Nederlanden en belanghebbende gewijzigd en is de organisatiestructuur van belanghebbende gereorganiseerd. De Minister van Verkeer en Waterstaat heeft hiervan als volgt mededeling gedaan in een brief aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal van 29 juni 1995 (Kamerstukken II 1994/95, 18 986, nr. 12):
“Overeenstemming ontvlechtingsoperatie Rijksoverheid-NS
De Rijksoverheid en de Nederlandse Spoorwegen hebben harde afspraken gemaakt over taken, verantwoordelijkheden en hun financiële verhoudingen.
(…)
Pure verkeers- en vervoersinfrastructuur
Bij de infrastructuur die geheel ten dienste staat van de publieke verkeers- en ver-voersfunctie is de invloed van de overheid dominant. Tijdelijk en onder strikte voor-waarden is een aantal rechten aan NS-onderdelen toegekend. Bij dit type infrastructuur gaat het voornamelijk om de doorgaande rails, de emplacementen, de bijbehorende verkeersvoorzieningen en de perrons. Het juridisch eigendom hiervan is binnen NS ondergebracht bij een aparte rechtspersoon: NS Railinfratrust. (…) Zijn gronden niet noodzakelijk voor de infrastructuur, dan gaan ze over naar NS Vastgoed om te trachten er zakelijke voordelen mee te halen.
(…)
Milieu
Een aantal NS-terreinen is ernstig vervuild. Er komt een convenant tussen overheid (VROM/V&W) en NS met afspraken over een landelijke aanpak van bodemsanering en –beheersing, nu en in de toekomst.
Het convenant, dat er eind 1995 moet liggen, geeft ook duidelijkheid over financiering, organisatie en besluitvorming van de operatie. Een meerjarenplan en bodembeheersplan maken daarvan deel uit. Alle bevoegde bestuursorganen worden daarbij betrokken. Een voorlopige raming geeft aan dat onderzoek en schoonmaak zo’n f 2,5 miljard kosten. Vanaf het jaar 1995 stellen het Rijk en NS gezamenlijk een bedrag ter beschikking voor bodemsanering, dat in 2000 oploopt tot f 50 miljoen per jaar.”
De Tweede Kamer heeft op 20 december 1995 met de Ontvlechtingsoperatie Rijksoverheid-NS ingestemd.
2.4. In een rapport uit 1994 van het onderzoeksbureau C B.V. (hierna: C), met als titel ‘Evaluatie kosten bodemsanering grondgebied NS’, is omtrent de vervuiling van de onroerende zaken van belanghebbende onder meer het volgende vermeld:
“1. INLEIDING
Naar aanleiding van het overleg tussen de NS en de Ministeries van Verkeer en Waterstaat en VROM over de verdeling van de bodemsaneringskosten zijn door VROM een aantal kanttekeningen geplaatst bij de kostenschattingen die eind 1993 door C in opdracht van de NS zijn uitgevoerd. Deze rapportage geeft een overzicht van een aantal uitkomsten van herberekeningen die (…) zijn uitgevoerd.
(…)
3 KOSTENRAMINGEN
3.1 Herberekening totaalresultaat
Bij de herbeoordeling van de resultaten is gebleken dat enkele emplacementen in de kostenraming van 1993 niet waren meegenomen. (…) De modelmatig berekende kosten komen nu op (…) 3.626 miljoen (…). Dit betekent dat het eindbedrag van grofweg 3,5 miljard ongewijzigd blijft.
Op dit totaalbedrag dient (…) rekening te worden gehouden met een correctie voor de grondwatersaneringskosten (…). Zoals aangegeven kan deze correctie leiden tot een verlaging van de kosten met circa 600 miljoen gulden. Geconcludeerd wordt daarom dat een totaalbedrag van 3 miljard een beter uitgangspunt is.
(…)
3.2 Onderverdeling naar tijdvakken
Ten behoeve van de gewenste onderverdeling naar tijdvakken (vóór 1937, tussen 1937 en 1975 en na 1975) zijn de modelberekeningen voor deze drie tijdvakken apart uitgevoerd.
(…)
Tabel 3.2 Resultaten na bijstelling grondwater
periode bedrag % van som bedrag via percentage op totaalresultaat
(mln) tijdvakken (mln) .
tot 1937 1815 57% 1458
1937 – 1975 957 30% 767
na 1975 390 12% 307
totaal bedragen 3162 2558
(…)
Zoals te verwachten was, wordt een groot deel van de kosten bepaald door de oude verontreinigingen. De reden hiervan is gelegen in de volgende feiten:
- een groot deel van de ‘spooractiviteiten’ dateert van vóór 1937;
- de stoomtractie heeft geleid tot relatief veel verontreiniging en
- het betreft oude verontreinigingen met een te verwachten grote verspreiding.
(…)
6 SAMENVATTING EN CONCLUSIES
(…)
Vertaling naar jaarlijkse kosten
In analogie met andere bodemsaneringsbudgetten wordt voorgesteld een jaarlijks budget van 1,5% van het totaalbedrag, zijnde 45 miljoen per jaar, te creëren.”
2.5. Op 21 december 1995 zijn de Staat der Nederlanden (in het hierna opgenomen citaat aangeduid als de Staat) en belanghebbende (in het hierna opgenomen citaat ook aangeduid als NS) onder meer het volgende overeengekomen:
“CONVENANT INZAKE BODEMSANERING NS-PERCELEN
(…)
OVERWEGENDE
(a) dat N.V. Nederlandse Spoorwegen als een van de grootste grondbezitters in Nederland eigenaar is van een groot aantal percelen grond, verspreid over heel Nederland, waarvan bekend is of het vermoeden bestaat dat de bodem (d.w.z. de vaste grond en/of het grondwater en/of de onderwaterbodem) daarvan geheel of gedeeltelijk ernstig is verontreinigd;
(b) dat NS per 1 januari 1995 volledig is verzelfstandigd (…)
(c) dat de verantwoordelijkheid voor de aanwezige ernstige bodemverontreiniging en de financiële consequenties daarvan bij de verzelfstandiging van NS een grote rol spelen;
(d) dat het onderzoeksbureau C Milieu B.V., hierna te noemen: “C”, op verzoek van N.V. Nederlandse Spoorwegen een globale schatting heeft gemaakt van de kosten van de sanering van de bodem van NS-percelen die zich op basis van historische onderzoeken als ernstig verontreinigd laten aanzien (…)
(e) dat de totale kosten van onderzoek en sanering van de gevallen van ernstige bodemverontreiniging als hiervoor sub (d) bedoeld, door C globaal worden geschat op ƒ 3,5 miljard, waarvan ƒ 1,5 miljard is toe te schrijven aan gevallen van ernstige bodemverontreiniging waarvan de sanering zeer urgent is en ƒ 2,0 miljard aan gevallen van ernstige bodemverontreiniging waarvan de sanering urgent is;
(…)
KOMEN OVEREEN ALS VOLGT
Artikel 1 Definities Pro
1.1 Convenant: deze overeenkomst;
(…)
1.3 Uitvoeringsorganisatie: de door NS opgerichte entiteit, welke zorgdraagt voor de uitvoering van dit Convenant;
(…)
1.11 Onderzoek: Oriënterend onderzoek alsmede Nader onderzoek (fase 1);
1.12 Sanering: Nader onderzoek (fase 2), saneringsonderzoek als bedoeld in art. 1, lid Wbb (Hof: Wbb staat voor Wet bodembescherming) alsmede saneren als bedoeld in art. 1, lid 1 Wbb;
1.13 Budget: de door NS Vastgoed B.V., VROM en V&W door middel van vaste dotaties ingevolge dit Convenant bijeen gebrachte gelden ten behoeve van Onderzoek en Sanering;
(…)
1.19 Bodemsaneringsprogramma NS: een jaarlijks vast te stellen voortschrijdend programma met een looptijd van 4 (vier) jaren, waarin inzicht wordt gegeven in reeds uitgevoerd(e) en nog uit te voeren Onderzoek van NS-onderzoeksgevallen en Sanering van NS-saneringsgevallen (…).
(…)
Artikel 2: Doel Pro Convenant
2.1 Het doel van dit Convenant is het komen tot het zo spoedig mogelijk saneren van de NS-saneringsgevallen met een gezamenlijk door NS Vastgoed B.V., V&W en VROM bijeen te brengen Budget.
(…)
Artikel 4: Uitvoeringsorganisatie
4.1 NS richt voor 1 maart 1996 een stichting op (de Uitvoeringsorganisatie).
(…)
4.3. De Uitvoeringsorganisatie draagt zorg voor de voorbereiding en uitvoering van Onderzoek van NS-onderzoeksgevallen en Sanering van NS-saneringsgevallen.
(…)
Artikel 6 Bodemsaneringsprogramma NS
6.1 De Uitvoeringsorganisatie stelt jaarlijks een Bodemsaneringsprogramma NS op voor het eerstvolgende jaar.
(…)
Artikel 10: Budget Pro
10.1 Gedurende de looptijd van het Convenant wordt het Budget jaarlijks bijeengebracht door middel van vaste dotaties (in miljoenen guldens) door NS Vastgoed B.V., V&W en VROM volgens het onderstaande schema.
1996 1997 1998 1999 2000 e.v.
NS Vastgoed B.V. 10 10 12,5 15 20
V&W 25 25 27,5 30 20
VROM - - - - 10
Totaal 35 35 40 45 50
(…)
10.3 NS Groep N.V. staat in voor de nakoming van de betalingsverplichtingen van NS Vastgoed B.V. als bedoeld sub 10.1 en zal deze verplichtingen zonodig als haar eigen verplichtingen nakomen.
(…)
10.4 De sub 10.1 bedoelde dotaties zullen worden gedaan totdat Onderzoek van alle NS-onderzoeksgevallen en Sanering van alle NS-saneringsgevallen heeft plaatsgevonden, met dien verstande dat naar aanleiding van een herijking sub 16.1 bedoeld een wijziging van (een van) de dotaties kan plaatsvinden sub 16.4 bedoeld.
(…)
Artikel 15: Vervreemding Pro van NS-percelen
15.1 NS-percelen die door NS vanaf 1 januari 1995 zijn of worden vervreemd, vallen na de vervreemding niet langer onder de werking van het Convenant en worden derhalve niet ten laste van het Budget (verder) onderzocht en/of gesaneerd.
(…)
15.3 NS zal zich voorts – voorafgaande aan de vervreemding – inspannen om achtereenvolgens:
(a) te bewerkstelligen dat de sanering van het betreffende NS-perceel vóór de vervreemding ten laste van het Budget is of zal zijn voltooid, (…)
(…)
15.6 Indien een voormalig NS-perceel, dat is vervreemd (…) weer onder de werking van het Convenant komt (…) zal degene (…) die het betrokken voormalige NS-perceel heeft vervreemd (…) gerechtigd zijn het verschil tussen de door de vervreemder terzake bedongen koopprijs en de prijs die het betrokken NS-perceel destijds zou hebben opgebracht bij vervreemding in schone staat (alle overige omstandigheden identiek), in mindering te brengen op zijn dotatie voor het eerstvolgende kalenderjaar.
(…)
Artikel 16: Herijking Pro
16.1 De Vergadering van convenantspartijen zal telkens na verloop van 5 (vijf) kalenderjaren, voor de eerste maal in het jaar 2000, evalueren of het doel van het Convenant sub 2.1 bedoeld in de voorliggende periode in voldoende mate is behaald.
(…)
Artikel 20: Looptijd Pro
20.1 Het Convenant wordt aangegaan voor onbepaalde tijd.
2.6. Inzake de oprichting van de Stichting Bodemsanering NS (hierna: de Stichting) heeft de Minister van Volkshuisvesting, Ruimtelijke Ordening en Milieubeheer de Voorzitters van de Eerste en van de Tweede Kamer der Staten Generaal bij brief van 12 juni 1996 onder meer als volgt geïnformeerd (Staten Generaal 1995/96, 24 774, nrs. 286 en 1):
“De oprichting van de Stichting dient met spoed plaats te vinden daar de bodemverontreinigingsproblematiek op NS-percelen zeer groot en zeer urgent is. Thans worden er vooruitlopend op de oprichting van de Stichting nauwelijks onderzoeken of saneringen uitgevoerd. Het is echter (milieuhygiënisch) noodzakelijk dat een begin wordt gemaakt met de aanpak van het grote aantal zeer urgente gevallen, waarvan de sanering uiterlijk binnen 4 jaar moet zijn aangevangen. Hiertoe zijn in de jaren 1995 en 1996 al middelen gereserveerd, dus een snelle voortgang wacht slechts op de formele oprichting van de Stichting.”
2.7. Het voor het jaar 1995 door belanghebbende voor de heffing van vennootschapsbelasting aangegeven belastbaar bedrag bedraagt ƒ 5.428.595. Bij de berekening van haar winst 1995 heeft belanghebbende een passiefpost van ƒ 231.060.699 in aanmerking genomen wegens door haar ter zake van bodemsanering af te dragen gelden. Het ten laste van de winst gebrachte bedrag is berekend naar de contante waarde van de verschillende bedragen gedurende ten minste 20 jaar en gedisconteerd tegen 5%. (...)
3. Geschil
In geschil is of het belanghebbende ter zake van de vervuiling van de haar toebehorende onroerende zaken is toegestaan in haar aangiften vennootschapsbelasting voor de jaren 1995 en 1996 een passiefpost op te nemen. Voorts is de hoogte van de in aanmerking te nemen passiefpost in geschil.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken, waaronder de onder 1.8 en 1.13 vermelde pleitnota’s en de processen-verbaal van de zittingen waarvan afschriften gelijktijdig met de uitspraken aan partijen zijn toegezonden.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Belanghebbende acht zich, gelet ook op de sinds 1987 van kracht zijnde bepalingen van de Wet bodembescherming, genoodzaakt de in haar bezit zijnde terreinen te saneren. In het kader van de verzelfstandiging van belanghebbende in 1995 is met de Staat der Nederlanden (hierna: de Staat) op 21 december van dat jaar een overeenkomst gesloten, als vermeld onder 2.5, over de aanpak van de door deze partijen noodzakelijk geachte sanering van de terreinen van belanghebbende en over de verdeling van de kosten van die sanering (hierna: het Convenant). Deze kosten zijn door het onder 2.4 genoemde onderzoeksbureau in totaal ruimschoots op meer dan 3 miljard gulden geraamd.
5.2. Belanghebbende heeft zich primair op het standpunt gesteld dat het Convenant voor belanghebbende de verplichting inhoudt tot het verrichten van jaarlijkse bijdragen aan het in de artikelen 1.11, 1.12 en 1.13 van het Convenant vermelde Budget ten behoeve Onderzoek en Sanering. De mate waarin de Staat respectievelijk belanghebbende aan het Budget dienen bij te dragen stemt overeen met de mate waarin de terreinen van belanghebbende vóór respectievelijk na 1937 zijn verontreinigd. Ter zitting heeft de inspecteur erkend dat uit hoofde van het Convenant sprake is van een verplichting van belanghebbende tot het doen van bijdragen aan het Budget. Het Hof stelt vast dat partijen het voor wat betreft de aanwezigheid van een verplichting van belanghebbende tot het doen van bijdragen voor bodemsanering met elkaar eens zijn. Het Hof volgt partijen hierin, nu ook de
door partijen overgelegde stukken, in het bijzonder het Convenant, geen aanleiding geven om op dit punt van het eensluidend standpunt van partijen af te wijken. Het Hof stelt in dit verband tevens vast dat de bijdragen van belanghebbende aan het Budget betrekking hebben op Onderzoek en op Sanering als bedoeld in artikel 1.11 respectievelijk 1.12 van het Convenant.
5.3. Met betrekking tot de omvang van de verplichting per 31 december 1995 oordeelt het Hof als volgt. Belanghebbende heeft ter zake van de uit het Convenant voortvloeiende verplichting op haar balans per 31 december 1995 een schuld opgenomen van ƒ 231.060.699. Dit bedrag betreft de contante waarde van de verplichting tot het doen van bijdragen aan het Budget en is berekend door uit te gaan van een disconteringspercentage van 5, en van een jaarlijkse bijdrage van ƒ 10.000.000 in de jaren 1996 en 1997, oplopend van ƒ 12.500.000 in 1998, ƒ 15.000.000 in 1999 tot ƒ 20.000.000 in de daarop volgende jaren tot en met 2015. De inspecteur heeft van zijn kant geen afwijkende berekening van de door belanghebbende te passiveren schuld ingebracht of overgelegd. Dit brengt het Hof ertoe belanghebbende in haar berekening van de omvang van de op haar rustende verplichting te volgen. Nu partijen daarover geen nadere standpunten hebben ingenomen en ervan kan worden uitgegaan dat het per ultimo 1996 door belanghebbende gepassiveerde bedrag mede is gebaseerd op de hiervóór vermelde berekening, geldt het vorenstaande tevens voor het ter zake van de onderhavige verplichting voor het jaar 1996 door belanghebbende in aanmerking genomen bedrag.
5.4. De inspecteur heeft zich met betrekking tot de kosten van sanering op het standpunt gesteld dat bij de waardering van een door belanghebbende te vormen voorziening ter zake van de bodemsanering rekening moet worden gehouden met de waardevermeerdering van de terreinen van belanghebbende welke naar hij stelt van de te verrichten bodemsaneringswerk-zaamheden het gevolg zal zijn. De inspecteur beschouwt de bijdragen van belanghebbende aan het Budget als een te activeren investering in een bedrijfsmiddel. In dit verband heeft de inspecteur onder meer verwezen naar een uitlating van de Minister van VROM in een brief aan de voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal, welke onder meer als volgt luidt:
“Ten gevolge van de sanering zal er doorgaans een waardestijging van onroerende zaken en rechten (de ondergrond, de opstallen) optreden. De waardestijging is het verschil tussen de waarden van (het recht op) de onroerende zaken in gesaneerde staat en de waarde in verontreinigde staat.”
De door de inspecteur gestelde waardevermeerdering zal volgens hem kunnen worden gerealiseerd bij vervreemding van het betreffende terrein. In dit verband stelt de inspecteur dat NS Vastgoed B.V. in de periode 1993 tot en met 1995 – vermoedelijk na of in het zicht van bestemmingswijziging – een aantal percelen, waarvan de boekwaarde circa ƒ 1.600.000 bedroeg, voor ruim ƒ 95.000.000 heeft verkocht. Op basis van een door de inspecteur verrichte deelwaarneming van in 1996 door NS Vastgoed B.V. overgedragen terreinen stelt de inspecteur dat de vervreemding van 39 terreinen, met een boekwaarde van in totaal ƒ 300.000, heeft geleid tot een boekwinst van ƒ 20.000.000. In de visie van de inspecteur bestaat er een direct verband tussen de bijdragen in de saneringskosten tot het doen waarvan belang-hebbende, zoals uit het Convenant voortvloeit, verplicht is en de te verwachten waardever-meerdering van de desbetreffende terreinen. Op grond van artikel 15.3 van het Convenant concludeert de inspecteur dat, indien belanghebbende een perceel dat onder het Convenant valt wenst te vervreemden, zij er belang bij heeft om dat perceel zo spoedig mogelijk ten laste van het Budget te laten saneren. Voorts wijst de inspecteur erop dat belanghebbende een voordeel kan ontlenen aan de toepassing van artikel 15.6 van het Convenant, welk betrekking heeft op de situatie dat een voormalig NS-perceel dat is vervreemd weer onder de werking van het Convenant komt.
5.5. Belanghebbende heeft gesteld dat er tussen haar saneringsbijdragen en de opbrengsten van een aantal percelen dat na balansdatum eventueel zal worden verkocht geen nauw verband bestaat. De te verrichten saneringsuitgaven zijn door het productieproces in het verleden opgeroepen. Ter zake van het gestelde in artikel 15 van Pro het Convenant merkt belanghebbende op dat indien de daarin opgenomen regeling niet zou zijn getroffen, de
bodemverontreiniging die voor het merendeel vóór 1937 is ontstaan ten onrechte voor rekening van belanghebbende zou komen. De vermindering van de dotatie aan het Budget die in artikel 15.6 van het Convenant is voorzien doet zich volgens belanghebbende slechts in uitzonderlijke gevallen voor. Met betrekking tot de door belanghebbende in de jaren 1993 tot en met 1995 verkochte percelen heeft zij gesteld dat de verkoopprijs in veel gevallen voor circa 50% heeft bestaan uit door haar gemaakte kosten voor het bouwrijp maken daarvan. Voorts bestrijdt belanghebbende de stelling van de inspecteur dat er omvangrijke stille reserves in de boekwaarde van haar percelen zouden zijn begrepen.
5.6. Nu sprake is van een op belanghebbende drukkende verplichting tot het doen van betalingen aan de Stichting in verband met het bijeenbrengen van het Budget, staat goed koopmansgebruik het haar toe ter zake van de waarde van die verplichting ten laste van de winst een passiefpost te vormen. De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat het in aanmerking nemen van deze last achterwege dient te blijven nu sprake is van een investering in een bedrijfsmiddel doordat de uitgaven zullen leiden tot een waardevermeerdering van de terreinen van belanghebbende. Naar het oordeel van het Hof verzet goed koopmansgebruik zich slechts dan tegen het in aanmerking nemen van deze last indien een nauw verband bestaat tussen die uitgaven en eventuele toekomstige opbrengsten – in dit geval een eventuele waardevermeerdering van de terreinen van belanghebbende – en het bovendien vrijwel zeker is dat die toekomstige opbrengsten zich zullen voordoen. In dat geval leidt (de verplichting tot) het doen van die uitgaven immers niet tot een verarming van belanghebbende. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat er een nauw verband bestaat tussen – enerzijds – de betalingen die belanghebbende op grond van het Convenant aan de Stichting dient te doen en – anderzijds – een eventuele waardevermeerdering van de terreinen van belanghebbende. Evenmin heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat het vrijwel zeker is dat die waardevermeerdering zich zal voordoen. Voor wat betreft de schatting van de omvang van de verplichting verwijst het Hof naar onderdeel 5.3. Gelet op het voorgaande is er geen reden de waardering van die verplichting aan te passen – al dan niet door middel van het opnemen van een met die verplichting corresponderende actiefpost – in verband met een eventuele waardevermeerdering van de terreinen van belanghebbende.
5.7. Voorzover niettemin zou zijn te oordelen dat ter zake van de verplichting tot het doen van dotaties aan het Budget een passiefpost niet dan wel niet ten volle in aanmerking kan worden genomen en de vraag zou rijzen of belanghebbende ter zake van de dotaties die in toekomstige jaren aan het Budget behoren te worden gedaan (in zoverre) een voorziening mag vormen, is het Hof van oordeel dat deze toekomstige dotaties hun oorsprong vinden in feiten of omstandigheden die zich hebben voorgedaan in de periode voorafgaande aan de balansdatum 31 december 1995, dat zij ook overigens aan die periode kunnen worden toegerekend en dat er een redelijke mate van zekerheid bestaat dat die dotaties zullen worden gedaan. Op deze gronden zou de vorming van een voorziening ter zake van die toekomstige dotaties geoorloofd zijn. De stelling van de inspecteur dat goed koopmansgebruik zich ertegen verzet de toekomstige dotaties aan het Budget aan de periode voorafgaande aan de balansdatum 31 december 1995 toe te rekenen, omdat die dotaties op grond van het zogenoemde matchingbeginsel zouden moeten worden toegerekend aan toekomstige opbrengsten – in dit geval een waardevermeerdering van de terreinen van belanghebbende – wordt door het Hof verworpen, omdat niet aannemelijk is dat er een nauw verband bestaat tussen die dotaties en een eventuele waardevermeerdering van de terreinen van belang-hebbende en evenmin aannemelijk is dat het vrijwel zeker is dat die waardevermeerdering zich zal voordoen.
5.8. Het vorenstaande leidt ertoe dat het gelijk aan belanghebbende is (...).
6. Schadevergoeding
6.1 Belanghebbende heeft het Hof in haar pleitnota verzocht de inspecteur te veroordelen tot vergoeding van schade. Als te vergoeden schade heeft belanghebbende de kosten van de bezwaarfase genoemd en deze, onder verwijzing naar de door gemachtigde in verband met de bezwaarfase in rekening gebrachte kosten, uiteindelijk gesteld op € 108.574. Dit bedrag is in de brieven van belanghebbende van 3 februari en 25 mei 2004 gespecificeerd. Tijdens een schorsing van de zitting van 24 augustus 2004 heeft de gemachtigde van belanghebbende de inspecteur inzicht verschaft in de aan voornoemde brieven ten grondslag liggende urenspe-cificaties.
6.2. Indien de inspecteur een belastingaanslag vaststelt die naderhand door de rechter wordt verminderd of vernietigd wegens een onjuiste uitleg dan wel een onjuiste toepassing van het recht, begaat dat bestuursorgaan daarmee een onrechtmatige daad jegens de belasting-plichtige. Ook indien de inspecteur geen verwijt treft, moet worden aangenomen dat deze onrechtmatige daad aan de Staat dient te worden toegerekend, behoudens ingeval zich bijzondere omstandigheden voordoen. Het Hof is van oordeel dat de inspecteur door de onderhavige aanslag vast te stellen en te handhaven jegens belanghebbende een onrechtmatige daad heeft begaan die aan de Staat moet worden toegerekend. Een bijzondere omstandigheid als hiervoor bedoeld, is gesteld noch aannemelijk geworden. Naar het oordeel van het Hof is het inroepen van de rechtsbijstand in de bezwaarfase door belanghebbende in redelijkheid geschied. Het Hof acht mitsdien termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de kosten van rechtsbijstand in de bezwaarfase.
6.3. Voor wat betreft de omvang van de te vergoeden kosten stelt het Hof voorop dat slechts die kosten voor vergoeding in aanmerking komen, die voldoende causaal verband houden met de onrechtmatige daad van de inspecteur. Deze kosten bedragen volgens belanghebbende
€ 108.574 en hebben betrekking op werkzaamheden die zijn verricht van het derde kwartaal 1999 tot en met het tweede kwartaal 2001. Het totaal aantal uren waarin deze werkzaamheden zijn verricht bedraagt (afgerond) 384. Het gemiddeld aan belanghebbende in rekening gebrachte tarief per uur bedraagt (afgerond) € 283.
6.4. De inspecteur heeft ter zitting erkend dat de werkzaamheden waarop het bedrag van
€ 108.574 is gebaseerd, betrekking hebben op werkzaamheden die in het kader van de bezwaarfase door vennoten/medewerkers van B zijn verricht en dat deze werkzaamheden betrekking hebben op het in de onderhavige procedure gerezen geschil. De inspecteur betwist desalniettemin de omvang van de schadevergoeding waarop belanghebbende aanspraak maakt, omdat hij het daarbij in aanmerking genomen uurtarief te hoog acht. Een redelijk uurtarief, waarin indirecte kosten zijn begrepen, bedraagt volgens de inspecteur ten hoogste € 70 per uur. Ter zitting van 24 augustus 2004 heeft de inspecteur verklaard dat het door hem gestelde bedrag is gebaseerd op ervaringen die de Belastingdienst heeft opgedaan in civiele procedures. De inspecteur stelt dat de civiele rechter in vergelijkbare
procedures het tarief van een gemachtigde matigt en dat deze matiging in de regel uitkwam op een bedrag van ƒ 150, hetgeen overeenkomt met € 70. Volgens de inspecteur dient in de onderhavige zaak een vergelijkbare matiging te worden betracht.
6.5. Het Hof oordeelt dat het gehanteerde uurtarief, gelet op de aard van de verrichte werkzaamheden, niet als onredelijk valt aan te merken. De eerst ter zitting van 24 augustus 2004 geponeerde stelling van de inspecteur dat het tarief van een gemachtigde in civiele zaken door de rechter pleegt te worden gematigd en dat een dergelijke matiging ook in het onderhavige geval in aanmerking zou dienen te worden genomen acht het Hof niet voldoende onderbouwd. De inspecteur heeft niet aannemelijk gemaakt dat het aan belanghebbende in rekening gebrachte bedrag, herleid tot een bedrag per uur, niet als redelijk zou zijn aan te merken. Ook overigens ziet het Hof hiertoe geen gronden. Nu voorts de redelijkheid van het totale aantal in de bezwaarfase aan de onderhavige zaak gespendeerde uren door de inspecteur niet is betwist, concludeert het Hof dat het bedrag van de schadevergoeding overeenkomstig de eis van belanghebbende is vast te stellen op € 108.574.
7. Proceskosten
Nu het beroep gegrond is, veroordeelt het Hof de inspecteur in de kosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht worden deze kosten als volgt vastgesteld: 2,5 (beroepschrift, conclusie van repliek, verschijnen ter zitting) x 2 (gewicht van de zaak) x € 322 (waarde per punt) =
€ 1.610.
8. Beslissing
Het Hof
- verklaart het beroep gegrond,
- vernietigt de uitspraken op de bezwaren tegen de aanslagen vennootschapsbelasting 1995 en
1996,
- vermindert de aanslag vennootschapsbelasting 1995 tot een berekend naar een belastbaar
bedrag van ƒ c,
- vermindert de aanslag vennootschapsbelasting 1996 tot een berekend naar een belastbaar
bedrag van ƒ d,
- gelast de Staat het betaalde griffierecht van € 204,20 aan belanghebbende te vergoeden,
- veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de door belanghebbende geleden schade tot een
beloop van € 108.574 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen, en
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van ƒ 1.610
en wijst de Staat aan dit bedrag te voldoen.
De uitspraak is vastgesteld op 14 september 2004, door mrs. Dutmer, voorzitter, Van der Ouderaa en Lubbers, leden, in tegenwoordigheid van mr. Couperus als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van de uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij dit beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) de dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.