Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Vierde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst(..) te P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 3 juli 2003, ingediend door Y als gemachtigde van belanghebbende en aangevuld bij schrijven van 21 augustus 2003, van 17 september 2003 en van 23 juli 2004.
Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 28 mei 2003 (“beslis-sing op uw bezwaar”) c.q. 19 augustus 2003 (“uitspraak op bezwaarschrift”, bevattend een berekening van het terug te ontvangen bedrag) betreffende de aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen (IB/PVV) voor het jaar 1996 en de daarin begrepen boete.
De oorspronkelijke aanslag IB/PVV 1996 werd berekend naar een belastbaar inkomen van f 148.557.
De navorderingsaanslag IB/PVV 1996 is opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 452.497; tevens is een boete vastgesteld van ƒ 45.591 (25%).
Na bezwaar tegen de navorderingsaanslag is deze bij de bestreden uitspraak verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van f 272.139; de boete is verminderd tot ƒ 18.537 (25%).
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en primair tot vernieti-ging van de navorderingsaanslag en subsidiair tot vermindering van de aanslag met de opge-legde boete.
De inspecteur heeft op 25 augustus 2004 een als verweerschrift aangeduid stuk ingediend en concludeert uiteindelijk tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
Op 8 oktober 2004 heeft belanghebbende nadere stukken ingediend.
Ter zitting van 22 oktober 2004 (...)
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende, geboren in 1931, houdt zich sinds de zestiger jaren als aannemer bezig met het aanbrengen van bovenvloeren (veelal tapijtleggen) en van ondervloeren (betonstorten en vlakstrijken). De activiteiten zijn in 1973 ingebracht in een BV. In 1993 is een holding-structuur gecreëerd en bezit belanghebbende alle aandelen X Beheer B.V. (hierna: Beheer), die op haar beurt alle aandelen bezit in de werkmaatschappij A B.V. (hierna: A).
2.2. Belanghebbende heeft drie kinderen: een dochter en twee zoons. De beide zoons, BX (..) en CX(..) zijn werkzaam in de onderneming.
2.3. In 1991 is een advies uitgebracht door accountant D (..) om te komen tot een overdracht van de werkmaatschappij aan de beide zoons, hetgeen heeft geleid tot de onder 2.1. beschre-ven holdingstructuur in 1993. Ook hebben de beide zoons daartoe in 1994 ieder een manage-ment-BV opgericht.
2.4. In 1996 heeft D een Notitie herstructurering “A” opgesteld met het oog op de overdracht van de aandelen A door Beheer aan de management-BV’s van de beide zoons, ieder voor 50%. Blijkens die notitie en (wegens het ontbreken van een bladzijde) het concept van die notitie zou A vóór de overdracht van de aandelen het onroerend goed aan de a-straat, waarvan zij de economische eigendom bezat (hierna: het bedrijfspand), tegen de waarde in het econo-mische verkeer overdragen aan Beheer en zou zij voorts haar agioreserve (ƒ 1.289.769) als dividend uitkeren aan Beheer, waarna nog slechts een eigen vermogen ter grootte van het no-minale aandelenkapitaal van ƒ 40.000 zou resteren.
De (concept-)notitie vervolgt:
“De tweede faktor die de prijs van de aandelen bepaalt is de aanwezigheid van stille reserves en goodwill. Voorzover bekend zit alleen een stille reserve in het onroerend goed. Het onroe-rend goed wordt “verkocht” aan X Beheer B.V., zodat de stille reserve wordt gerealiseerd vóór de overdracht van de aandelen.
De goodwill van “A” B.V. is de gekapitaliseerde waarde van de overwinsten van de onderne-ming. (…)
De goodwill is berekend op ƒ 345.000, tel daarbij het eigen vermogen ad ƒ 40.000 dan is de koopprijs van de aandelen “A” B.V. ƒ 385.000. Per managementvennootschap dient derhalve ƒ 385.000 : 2 = ƒ 192.500 betaald te worden. Dit bedrag kan gefinancierd worden door X Be-heer B.V.”
2.5. Ter zake van de overdracht van het bedrijfspand aan Beheer heeft de gemachtigde bij brief van 31 juli 1996 aan de Inspecteur der registratie en successie te P om vrijstelling van overdrachtsbelasting gevraagd, hetgeen bij brief van 27 november 1996 is geaccordeerd. Op 13 december 1996 is het pand vervolgens door een deskundige getaxeerd op ƒ 1.063.000.
2.6. In de loop van 1996 is het jaarresultaat van A over 1995 (ƒ 28.570) als dividend uitge-keerd aan Beheer. In december 1996 is vervolgens besloten tot een dividenduitkering van ƒ 1.289.769 van A aan Beheer ten laste van de agioreserve; de notulen van de desbetreffende algemene vergadering van aandeelhouders zijn op verzoek van E opgesteld door de notaris. Op 20 december 1996 zijn voor die notaris vervolgens akten gepasseerd waarbij de economi-sche eigendom van het bedrijfspand door A aan Beheer is overgedragen voor ƒ 1.063.000 en waarbij de aandelen A door Beheer zijn overgedragen aan de managementvennootschappen van de beide zoons, ieder nominaal ƒ 20.000. De koopsom van de aandelen bedraagt voor ieder van de kopers ƒ 192.500, derhalve in totaal ƒ 385.000. Op blz. 5 van de akte, onder IV, is vermeld: “Indien onherroepelijk vast komt te staan dat de verkoper of de koper fiscaalrech-telijk een waarde aan de aandelen moet toekennen, die afwijkt van de gemelde koopsom zal die afwijkende waarde tussen de verkoper en de koper als (nieuwe) koopsom voor de aandelen gelden.”
2.7. Het resultaat van A over 1996 is als dividend uitgekeerd aan de management-BV’s van de beide zoons. In dat resultaat was begrepen de winst die A in 1996 heeft gerealiseerd bij de verkoop van het bedrijfspand. Belanghebbende en de inspecteur zijn het erover eens dat die winst (na aftrek van daarover verschuldigde vennootschapsbelasting) ƒ 123.582 bedraagt.
2.8. De aanslag IB/PVV 1996 van belanghebbende is op 10 december 1997 conform de inge-diende aangifte vastgesteld naar een belastbaar inkomen van ƒ 148.557.
Naar aanleiding van de aangifte vennootschapsbelasting van Beheer zijn vragen gesteld aan de gemachtigde over de aandelenverkoop en de verkoop van het bedrijfspand. Naar aanleiding van de daarop volgende correspondentie kondigt de inspecteur op 22 februari 2000 aan dat hij voornemens is een navorderingsaanslag aan belanghebbende op te leggen omdat belangheb-bende via Beheer de aandelen A voor een te lage prijs aan zijn zoons heeft verkocht, dit omdat de stille reserve in het bedrijfspand niet in die verkoopprijs was begrepen. Het bedrag van de uitdeling berekende de inspecteur, na aftrek van verschuldigde vennootschapsbelasting, op ƒ 196.662. Nadien is dat bedrag tussen partijen vastgesteld op ƒ 123.582.
2.9. Op 3 maart 2000 is in de algemene vergadering van aandeelhouders van de beide mana-gement-BV’s van de zonen geconstateerd dat “de koopsom abusievelijk te laag is vastgesteld tot een bedrag van ƒ 98.331; derhalve laatstgenoemd bedrag alsnog inclusief achterstallige rente aan de verkoper, zijnde X Beheer B.V., dient te worden nabetaald”.
2.10. Nadat het bedrag van de voor uitdeling beschikbare winst uit de verkoop van het be-drijfspand in overleg met de inspecteur was bepaald op ƒ 123.582, is op 20 februari 2001 in een notariële akte een overeenkomst vastgelegd waarbij de management-BV’s van de beide zonen de koopprijs van de aandelen A met in totaal ƒ 123.582 verhogen (ƒ 61.791 per koper).
De aangepaste koopsommen zijn in de verschillende jaarrekeningen over het jaar 1999 ver-werkt, met terugwerkende kracht tot en met het boekjaar 1996.
2.11. Belanghebbende heeft verklaringen in het geding gebracht van zijn beide zoons, inhou-dend dat belanghebbende steeds heeft aangegeven dat de zoons een normale reële prijs voor de aandelen moesten betalen, met name omdat zij ten opzichte van hun zus niet mochten wor-den bevoordeeld.
Voorts is een verklaring van D van dezelfde strekking ingebracht, onder meer luidende: “In alle gesprekken die ik met belanghebbende heb gevoerd, heeft hij nimmer impliciet dan wel expliciet aangegeven, dat hij zijn zonen op enigerlei wijze zou willen bevoordelen met of bij de bedrijfsoverdracht. (..) In het contact met belanghebbende heeft nooit enige onduidelijkheid bestaan ten aanzien van de aanspraken op de (meer)waarde van de onroerende zaak. (..) Mijn notities strekten er geenszins toe dat de zonen van belanghebbende op welke wijze dan ook bevoordeeld zouden moeten worden bij de bedrijfsoverdracht in zijn algemeenheid en bij de aandelenoverdracht in het bijzonder. (..) De kennis van belanghebbende op financieel gebied was en is niet groot. De administratieve werkzaamheden van A en Beheer liet hij dan ook zo veel mogelijk over aan personen die meer kennis op dit gebied hadden.”
2.12. Bij de navorderingsaanslag was het vastgestelde belastbare inkomen verhoogd met een uitdeling van ƒ 303.940. Bij de uitspraak op bezwaar is dit bedrag verlaagd tot ƒ 123.582. Tevens is een boete van 25% (na bezwaar ƒ 18.537) opgelegd.
2.13. In zijn “beslissing op bezwaar” d.d. 28 mei 2003 schrijft de inspecteur: “De officiële uitspraak op uw bezwaarschrift krijgt u binnenkort afzonderlijk toegezonden van het compu-tercentrum in Apeldoorn.” Met dagtekening 19 augustus 2003 heeft belanghebbende een “Uit-spraak op bezwaarschrift 1996” ontvangen, enkel bevattend een berekening van het belastbare inkomen en van het terug te ontvangen bedrag.
Belanghebbende heeft tegen beide beslissingen binnen zes weken na de dagtekening daarvan beroep ingesteld. Ter griffie zijn de beide beroepschriften onder één kenmerknummer geregi-streerd; er is ook slechts één keer griffierecht geheven.
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil of de inspecteur beschikt over een “nieuw feit” en, zo ja, of het bedrag van ƒ 123.582 terecht in 1996 als een uitdeling van winst tot belanghebbendes belast-bare inkomen is gerekend. Voorts is de boete in geschil.
4. Standpunten van partijen
Voor de motivering van de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken.
Ter zitting is daaraan toegevoegd, zakelijk weergegeven:
namens belanghebbende:
Het aanbod tot getuigenverhoor van de beide zoons en van D trek ik in: zij hebben reeds schriftelijk verklaard.
Het was echt een kunstfout van D; hij had ervoor moeten zorgen dat de gerealiseerde stille reserve bij de overdracht van het bedrijfspand in 1996 als dividend was uitgekeerd aan Be-heer, want dat was de bedoeling van partijen. In ieder geval had D het in 1997 moeten zien, toen de jaarrekening gereed was. Maar ook toen heeft hij het niet opgemerkt.
namens de inspecteur:
Belanghebbende verwijt de inspecteur dat hij bij de aanslagregeling had moeten zien dat de verkoopopbrengst van de aandelen A onzakelijk was; als dat zo is dan hadden belanghebben-de en zijn adviseurs het zeker moeten zien.
De glijclausule baat belanghebbende niet: er was een perfecte overeenkomst (met uitdeling) in 1996; de glijclausule is pas in 2000 ingeroepen.
Partijen hadden zich redelijkerwijs ervan bewust moeten zijn, geobjectiveerd en reeds in 1996 bij het tekenen van de leveringsakten, dat in de verkoopprijs van de aandelen een uitdeling lag besloten. Ik reken de kennis van de deskundigen aan belanghebbende toe.
In het verweerschrift stel ik de uitdeling op ƒ 121.582; dat moet zijn ƒ 123.582, zoals bij de uitspraak op bezwaar in aanmerking is genomen.
5. Beoordeling van het geschil
5.0. (ambtshalve) Belanghebbende is in verwarring gebracht door de mededeling "beslissing op uw bezwaar" op het schrijven van de inspecteur van 28 mei 2003 en heeft daartegen reeds op 3 juli 2003 een pro-forma-beroepschrift ingediend, ondanks de mededeling van de inspec-teur dat "de officiële uitspraak" later afzonderlijk zou worden toegezonden. Na de ontvangst van de "uitspraak op bezwaarschrift" van 19 augustus 2003 heeft belanghebbende op 21 au-gustus 2003 wederom een pro-forma beroepschrift ingediend. Bij schrijven van 17 september 2003 is het beroep van een motivering voorzien.
Onder voormelde omstandigheden is het Hof met partijen van oordeel dat sprake is van één tijdig ingediend beroepschrift tegen de op 19 augustus 2003 gedane uitspraak op belangheb-bendes bezwaarschrift.
5.1. Gelet op hetgeen in de gedingstukken en ter zitting is gesteld, waaronder de geloofwaar-dige verklaringen van D en van de zoons van belanghebbende, neemt het Hof het navolgende als vaststaand aan:
- belanghebbende en zijn zoons hebben de bedoeling gehad om een strikt zakelijke verkoop-prijs voor de in de aandelen belichaamde onderneming vast te stellen, zulks mede om belang-hebbendes dochter niet te benadelen;
- belanghebbende heeft de vormgeving en uitwerking overgelaten aan D;
- D heeft bij de uitwerking over het hoofd gezien dat ook ter zake van de stille reserve, gerea-liseerd bij de overdracht van het bedrijfspand, nog een dividenduitkering aan Beheer moest plaatsvinden;
- zodra deze kunstfout na vragen van de inspecteur aan het licht was gekomen, hebben be-langhebbende en zijn zoons de koopprijs van de aandelen herzien.
5.2. Aldus is naar ’s Hofs oordeel geen sprake geweest van enige bewustheid dat de zoons bij de aandelenverkoop werden bevoordeeld: niet bij belanghebbende die zijn aandelen voor een strikt zakelijke prijs wenste te verkopen, en ook niet bij D, die dacht voor die transactie een zakelijke prijs te hebben vastgesteld, maar zich daarin, naar later bleek, heeft vergist.
Nu belanghebbende en zijn zoons, zodra de vergissing van D aan het licht was gekomen, de prijs van de aandelen in overeenstemming hebben gebracht met de bedoeling die zij bij het aangaan van de transactie hadden, een en ander met een verrekening met terugwerkende kracht, kan niet worden gezegd dat belanghebbende zijn zoons in 1996 heeft willen bevoor-delen en dat hij deswege een uitdeling van winst heeft genoten.
5.3. Anders dan de inspecteur stelt is hier geen sprake van het terugdraaien in 2000 van het-geen in 1996 bedoeld is overeen te komen, onder voorbehoud van goedkeuring door de fiscus, in welk geval de transactie in 1996 en de toepassing van de fiscale glijclausule in 2000 op hun eigen fiscale merites moeten worden beoordeeld. In casu gaat het om het herstellen van een vergissing, wat ook zonder een fiscale glijclausule zou hebben plaatsgevonden.
5.4. Het beroep van belanghebbende is daarom gegrond; de overige geschilpunten behoeven geen behandeling meer.
6. Proceskosten
Nu belanghebbende in het gelijk is gesteld, acht het Hof termen aanwezig de inspecteur te veroordelen in de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuurs-recht. Met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht wordt het bedrag van de proceskosten gesteld op € 966 (A.1 en 8. = 2 punten; C. factor 1,5; € 322 per punt).
7. Beslissing
Het Hof
? verklaart het beroep gegrond;
? vernietigt de uitspraak van de inspecteur en de navorderingsaanslag;
? veroordeelt de inspecteur tot vergoeding aan belanghebbende van € 966 aan proceskosten en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen;
? gelast de Staat het betaalde griffierecht ad € 31 aan belanghebbende te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld op 24 november 2004 door mrs. Onnes, Schaap en Steenbergen, in tegenwoordigheid van mr. Rentenaar-Groot als griffier. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen een beroepschrift bij dit gerechts-hof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proces-kosten.