Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Tweede Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van Y te P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 3 januari 2002, ingediend door A en aangevuld bij brief van 25 maart 2002. Het beroep is gericht tegen een uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 13 november 2001, betreffende een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1998. Aan belanghebbende is een aanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 44.290. Na bezwaar tegen de aanslag is deze bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ 35.708.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Op 12 september 2002 heeft het Hof een nader stuk van belanghebbende ontvangen.
Ter zitting van 18 november 2002 zijn verschenen belanghebbende en zijn gemachtigde, tot bijstand vergezeld van B en namens de inspecteur C tot bijstand vergezeld van D. De voorzitter heeft meegedeeld dat van beide partijen voorafgaand aan de zitting pleitnota's met bijlagen zijn ontvangen en dat de pleitnota's geacht worden te zijn voorgedragen. Belanghebbende heeft ter zitting nog een pleitnota overgelegd en voorgedragen. De inspecteur heeft ter zitting van het vorenvermelde op 12 september 2002 van belanghebbende ontvangen stuk kennis kunnen nemen en zich er over kunnen uitlaten. Het Hof rekent de pleitnota's alsmede het vorenvermelde stuk tot de stukken van het geding. Het beroep is gelijktijdig behandeld met het beroep van belanghebbende in de zaak welke bij het Hof bekend is onder nummer 02/02240.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende, geboren op 28 mei 1954, exploiteert een bloembollenkwekerij waarbij hij zich toelegt op de teelt van arbeidsintensieve gewassen. Van deze gewassen is de teelt van oxalis het sterkst vertegenwoordigd in de onderneming. Ongeveer 90 procent van de totale oppervlakte van belanghebbendes bedrijf wordt ingenomen door de teelt van oxalis. Vanaf 1 januari 1994 drijft belanghebbende de onderneming als vennootschap onder firma tezamen met zijn echtgenote waarbij de winst voor 50 procent toekomt aan belanghebbende en voor 50 procent aan zijn echtgenote.
2.2. Naast de exploitatie van de bloembollenkwekerij is belanghebbende in dienstbetrekking werkzaam geweest. In 1998 heeft hij in totaal 1542 uren in dienstbetrekking gewerkt. Tot de stukken behoort een overzicht van het aantal in 1998 in dienstbetrekking gewerkte uren.
2.3. Belanghebbendes echtgenote werkte in 1998 1339 uren in de onderneming. Voorts hebben in 1998 drie kinderen van belanghebbende en een of meer loonwerkers seizoensarbeid verricht in de onderneming.
2.4. In 1995 heeft bij belanghebbende een boekenonderzoek plaatsgevonden waarbij de aangifte inkomstenbelasting 1993 is onderzocht voor wat betreft de toepassing van zelfstandigenaftrek. In het verslag van het boekenonderzoek van 9 mei 1995 is het volgende opgemerkt:
"1. Aanleiding
Het onderzoek heeft plaatsgevonden naar aanleiding van het bezwaarschrift tegen de aanslag inkomstenbelasting over 1993.
Dit bezwaarschrift is ingediend omdat de ondernemersfaciliteiten (zelfstandigenaftrek en for) door mij zijn geweigerd en ik de aan de echtgenote toegerekende arbeidsbeloning niet ten laste van het inkomen van belastingplichtige heb gebracht.
2. Bevindingen
Uit het onderzoek is gebleken dat het hier een byzonder arbeidsintensief gewas betreft (Oxalis). Tevens kon belastingplichtige mij werkstaten van zijn werkgever tonen waaruit bleek dat hij de weken waarin hij de meeste uren maakt voor zijn onderneming niet bij de werkgever had gewerkt. Ik heb dan ook geen verdere argumenten mijn, bij aanslagregeling ingenomen standpunt, te handhaven en zal het stipinkomen alsnog overeenkomstig de aangifte vaststellen (..)"
2.5. In de jaren 1993 tot en met 1997 is aan belanghebbende bij de vaststelling van zijn belastbaar inkomen zelfstandigenaftrek verleend.
2.6. Belanghebbende heeft voor het onderhavige jaar bij zijn aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen zelfstandigenaftrek geclaimd ten bedrage van ƒ 11.085. De inspecteur heeft toepassing van de zelfstandigenaftrek bij de aanslagregeling geweigerd.
2.7. Tot de stukken behoren twee overzichten van de in 1998 in de onderneming gewerkte uren van in totaal 1629,75 uren en 1626,50 uren welke volgens de toelichting op de overzichten zijn ontleend aan de door belanghebbende bijgehouden agenda. Tot de stukken behoort een in een spreadsheet uitgewerkte agenda. Voorts behoort tot de stukken een agenda over het jaar 1998 waarin werkzaamheden met betrekking tot de onderneming zijn opgenomen, het aantal daarmee in beslag genomen uren en de voorletter van degene die de werkzaamheden heeft verricht.
3. Geschil
In geschil is het antwoord op de vraag of belanghebbende recht heeft op toepassing van de zelfstandigenaftrek.
4. Standpunten van partijen
4.1. Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
4.2. Ter zitting hebben partijen, zakelijk weergegeven, hieraan het volgende toegevoegd:
Belanghebbende:
De proceskosten in de bezwaarfase bestaan uit 16 gewerkte uren x ƒ 157,50 per uur, exclusief omzetbelasting. Voor de proceskosten in de beroepsfase dient het puntenstelsel te worden gehanteerd.
Een kraam is de totale hoeveelheid in de onderneming aanwezige bollen.
Voor deze procedure kan er vanuit worden gegaan dat de beteelde oppervlakte in 1998 475 RR en in 1999 640 RR bedroeg.
Ik werkte in principe 32 uren per week in dienstbetrekking. In 1998 heb ik 1542 uren in dienstbetrekking gewerkt en in 1999 1404 uren. Het verschil vloeit voort uit de omstandigheid dat de arbeidsinzet flexibel was. Er was sprake van een urencontract. Er kon ook meer of minder worden gewerkt en soms werd er in de zomer niet gewerkt.
In 1998 heb ik meer 's avonds geteeld dan in 1993.
Het beroep met betrekking tot het jaar 1999 betreft het opgewekte vertrouwen en voorts de stelling dat belanghebbende heeft voldaan aan het urencriterium. Er is over het jaar 1999 weliswaar geen urenspecificatie bijgehouden, maar ik heb minder in loondienst gewerkt dan in 1993 terwijl de kraam is toegenomen. De conclusie kan dan geen andere zijn dan dat ik meer uren heb gewerkt in de onderneming.
De agenda is voornamelijk dagelijks bijgewerkt, maar ook wel eens aan het einde van de week.
Over het jaar 1993 is geen agenda overgelegd. Slechts een specificatie van de in dienstbetrekking gewerkte uren is overgelegd. De wijziging in de wet van het criterium voor toepassing van de zelfstandigenaftrek zegt niets over de hoeveelheid werk. In 1993 is onder overlegging van dezelfde bewijsmiddelen zelfstandigenaftrek geclaimd en toegekend. Nu is daar zelfs een agenda aan toegevoegd.
Het aantal in mijn pleitnota genoemde gewerkte uren van 1.259 betreft slechts één element uit het totale arbeidsproces.
De inspecteur:
Ik beschik niet over de gegevens die ten grondslag hebben gelegen aan de SBE-norm. Die zou ik moeten opvragen.
De berekening in de tweede pleitnota van belanghebbende is tardief. Ik heb hierover geen gegevens en ik kan er niet op reageren.
Voor deze procedure kan er vanuit worden gegaan dat de beteelde oppervlakte in 1998 475 RR en in 1999 640 RR bedroeg.
Ik 1993 waren er, in tegenstelling tot in 1998 en 1999, geen loonwerkers werkzaam in de onderneming.
In 1993 is er zelfstandigenaftrek verleend. Belanghebbende heeft toen 809 uren in de onderneming gewerkt. Voor de toepassing van de zelfstandigenaftrek telden destijds de door de echtgenote gewerkte uren mee voor het urencriterium van 1.250 uren. Het totaal door hen gewerkte uren bedroeg ongeveer 1.599 uren.
Met de bij mijn pleitnota gevoegde bijlagen betreffende de SBE-norm geef ik slechts een toelichting op hetgeen ik over de SBE-norm heb opgenomen in het verweerschrift. Ik ben het met belanghebbende eens dat de verwerking van oxalis arbeidsintensiever is dan de verwerking van de bollen waarop de SBE-norm ziet. De vraag is echter hoe arbeidsintensief de verwerking van oxalis is. De enkele stelling dat het arbeidsintensiever is, is niet voldoende voor toepassing van de zelfstandigenaftrek.
Tot aan 1998 is zelfstandigenaftrek verleend. In 2000 is weer zelfstandigenaftrek verleend. Na 1999 is belanghebbende minder in dienstbetrekking gaan werken.
Het door mij in het verweerschrift ingenomen standpunt omtrent de proceskostenvergoeding trek ik in. Voor wat betreft de proceskosten in de beroepsfase sluit ik mij aan bij het oordeel van het Hof. Ook het in het verweerschrift ingenomen standpunt omtrent de ontvankelijkheid trek in.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Ter zitting heeft de inspecteur zijn stelling dat belanghebbende wegens termijn overschrijding niet ontvankelijk is in zijn beroep, ingetrokken. Hij acht belanghebbende alsnog ontvankelijk in zijn beroep. Het Hof acht dit juist nu de termijn op grond van de Algemene termijnenwet eindigde op 27 december 2001 en het beroepschrift op 3 januari 2001 is ingekomen terwijl niet in geschil is dat het beroepschrift ter post is bezorgd vóór of op 27 december 2001.
5.2.1. Belanghebbende stelt dat hij aan het verslag naar aanleiding van het boekenonderzoek over het jaar 1993 het gerechtvaardigd vertrouwen kan ontlenen dat in het jaar 1998 de zelfstandigenaftrek zal worden verleend. Belanghebbende stelt dat nu duidelijk is dat er sprake is van een gewas dat bijzonder arbeidsintensief is, dat ten opzichte van 1993 het areaal en de kraam zijn toegenomen en dat dezelfde bewijsstukken zijn overgelegd als destijds, met dien verstande dat daaraan voor het jaar 1998 een agenda is toegevoegd, voor het jaar 1998, net als voor het jaar 1993 toepassing van zelfstandigenaftrek niet kan worden geweigerd.
5.2.2. Met betrekking tot belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel staat vast dat bij de vaststelling van het belastbaar inkomen over het jaar 1993 rekening is gehouden met toepassing van zelfstandigenaftrek, dat de inspecteur toen daaromtrent welbewust een standpunt heeft ingenomen, dat in 1998 hetzelfde bijzonder arbeidsintensieve gewas wordt geteeld als in 1993 en dat belanghebbende destijds minimaal dezelfde bewijsmiddelen heeft overgelegd als voor het onderhavige jaar het geval is.
5.2.3. Het Hof stelt voorop dat van jaar tot jaar bekeken dient te worden of belanghebbende aan het in artikel 44m van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 gestelde urencriterium voldoet. In casu heeft de inspecteur voor het jaar 1993 de geclaimde zelfstandigenaftrek beoordeeld en op grond van de destijds overgelegde bewijsmiddelen toegekend. De inspecteur heeft derhalve aannemelijk geacht dat belanghebbende in dat jaar ten minste het voor toekenning van de zelfstandigenaftrek destijds vereiste aantal uren (in casu 875) besteedde aan het voor eigen rekening feitelijk drijven van de onderneming. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende daaraan het in rechte te beschermen vertrouwen kan ontlenen dat de inspecteur in latere jaren bij ongewijzigde omstandigheden evenzeer ervan zal uitgaan dat belanghebbende 875 uren besteedde aan het voor eigen rekening feitelijk drijven van een onderneming.
5.2.4. In het onderhavige jaar is voor toepassing van de zelfstandigenaftrek onder meer vereist dat de tijd die wordt besteed aan het voor eigen rekening feitelijk drijven van een onderneming de tijd overtreft die wordt besteed aan het verrichten van arbeid (artikel 44m, eerste lid, onderdeel a, van de Wet). Dat brengt mee dat belanghebbende slechts dan in aanmerking komt voor de zelfstandigenaftrek indien hij meer dan 1542 uren heeft besteed aan het feitelijk drijven van zijn onderneming. Het hof is van oordeel dat belanghebbende aan de hiervoor onder 5.2.3. vermelde omstandigheden niet het vertrouwen kan ontlenen dat de inspecteur ook dit aantal uren aannemelijk zal achten. Daaraan doet niet af dat het areaal en de kraam in het onderhavige jaar groter zijn dan in 1993. De stelling van de inspecteur dat sinds 1993 gewijzigde omstandigheden in de weg staan aan honorering van het gewekte vertrouwen, behoeft geen behandeling meer.
5.3.1. Om voor zelfstandigenaftrek in aanmerking te komen dient belanghebbende aannemelijk te maken dat de tijd die in totaal door hem is besteed aan het drijven van de onderneming en het verrichten van arbeid als bedoeld in artikel 22 van Pro de Wet, grotendeels, doch voor ten minste 1225 uren, is besteed aan het drijven van die onderneming. In casu dient belanghebbende aannemelijk te maken dat hij meer dan 1542 uren, zijnde het aantal door hem in dienstbetrekking gewerkte uren, heeft besteed aan het drijven van de onderneming.
5.3.2. Ter onderbouwing van zijn stelling dat hij meer dan 1542 uren in de onderneming werkzaam is geweest heeft belanghebbende de onder 2.2. en 2.7. genoemde stukken overgelegd. In de overgelegde agenda is globaal per dag het aantal uren aangegeven dat zou zijn besteed aan een in algemene termen omschreven werkzaamheid. Gelet op het globale karakter van de agenda blijkt uit de agenda naar 's Hofs oordeel onvoldoende hoeveel uren belanghebbende in 1998 heeft besteed aan het drijven van de onderneming. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat er in de agenda dagbladen ontbreken, de weekstaten in een aantal gevallen verschillen van de dagbladen en dat er geen overzicht is gegeven van de gewerkte tijden welke kunnen worden vergeleken met de in dienstbetrekking gewerkte tijden. Ook de overige overgelegde stukken geven onvoldoende controleerbare aanwijzingen inzake het aantal in de onderneming gewerkte uren.
5.3.3. De inspecteur heeft onweersproken gesteld dat voor de teelt van bloembollen voor een areaal als het onderhavige in het algemeen niet meer dan circa 500 arbeidsuren gemoeid kunnen zijn met de bedrijfsvoering. De inspecteur heeft zich daarbij gebaseerd op een berekening van het urenbeslag aan de hand van standaard bedrijfseenheden (hierna: SBE) voor het jaar 1998. Voorts heeft hij gesteld dat onder de in de SBE-berekening opgenomen bolsoorten de lelie de meest arbeidsintensieve is en dat ervan uitgaande dat de teelt van oxalis twee maal zo arbeidsintensief zou zijn als uit de teelt van lelies de daaraan verbonden werkzaamheden niet meer dan 1800 uren in beslag zouden kunnen nemen, waarvan de echtgenote van belanghebbende al 1.339 uren voor haar rekening nam. Belanghebbende heeft daartegenover gesteld dat de teelt van oxalis tien maal zo arbeidsintensief is als gewone bolsoorten en dat het arbeidsintensieve karakter in hoofdzaak wordt veroorzaakt door de handmatige bewerking, doordat de onkruidbestrijding handmatig dient te geschieden, er alleen geoogst kan worden in gaasbakken en de bollen handmatig op grootte gesorteerd dienen te worden. Hoewel niet in geschil is dat de teelt van oxalis bijzonder arbeidsintensief is, is het Hof van oordeel dat, gelet op het aanzienlijke verschil tussen het aantal volgens de SBE-norm benodigde uren voor de teelt van andere bolgewassen en de stelling van belanghebbende dat de teelt van oxalis tien maal zoveel tijd in beslag neemt, het op de weg van belanghebbende om dat aannemelijk te maken. Naar 's Hofs oordeel heeft belanghebbende met al hetgeen hij dienaangaande heeft gesteld en aangevoerd niet aannemelijk gemaakt dat de teelt van oxalis tien respectievelijk meer dan twee maal zoveel tijd in beslag neemt als de teelt van andere bolgewassen respectievelijk lelies. Belanghebbende heeft ter zitting gesteld dat nu de inspecteur het overzicht van de SBE-normen pas als bijlage bij de pleitnota heeft verstrekt, deze buiten beschouwing dient te blijven bij de beoordeling van de zaak. Het Hof is dienaangaande van oordeel dat nu vaststaat dat belanghebbende, gelet op hetgeen daaromtrent in het beroepschrift is opgenomen, op de hoogte was van het bestaan van de SBE-normen, dat het in casu gaat om normen die zijn opgesteld door of namens de branche, dat de normen in de Staatscourant zijn gepubliceerd, dat de inspecteur zijn standpunt in het verweerschrift mede heeft gebaseerd op de SBE-normen en de bijlage bij de pleitnota niet meer is dan een onderbouwing van het al eerder door de inspecteur aangevoerde, het overzicht van de SBE-normen bij de beoordeling niet buiten beschouwing hoeven te blijven.
5.3.4. Vaststaat dat belanghebbendes echtgenote over het jaar 1998 zelfstandigenaftrek heeft genoten uitgaande van 1139 gewerkte uren. Voorts staat vast dat er in 1998 een loonwerker dan wel meerdere loonwerkers in de onderneming hebben gewerkt en dat de kinderen van belanghebbende en zijn echtgenote seizoensarbeid hebben verricht.
5.3.5. Al het onder 5.3.2. tot en met 5.3.4. overwogene in aanmerking genomen, in onderling verband en samenhang bezien, is het Hof van oordeel dat belanghebbende met al hetgeen hij heeft overgelegd en aangevoerd niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij in 1998 meer dan 1542 uren heeft besteed aan het drijven van de onderneming.
5.4. Gelet op het vorenoverwogene is het gelijk aan de inspecteur.
6. Proceskosten
Nu belanghebbende in het ongelijk wordt gesteld en zich overigens geen bijzondere omstandigheden hebben voorgedaan, acht het Hof geen termen aanwezig voor een veroordeling van een partij in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld op 27 januari 2003 door mrs. Van Hilten, voorzitter, Goes en Van de Merwe, leden, in tegenwoordigheid van mr. Milder-Wolbers als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.