Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Tweede Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 6 december 2001, ingediend door mr. A te B als gemachtigde en aangevuld bij brief van 2 april 2002.
Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 30 oktober 2001, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomsten-belasting/pre-mie volksverzekeringen voor het jaar 1998.
Aan belanghebbende is een aanslag opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 133.483, waarvan ƒ 77.682 is belast naar een tarief van 45%. Na bezwaar tegen de aanslag is deze bij de bestreden uitspraak verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 126.003, waarvan ƒ 70.202 is belast naar een tarief van 45%.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Ter zitting van 21 oktober 2002 is het beroep - met instemming van partijen - behandeld te zamen met het beroep van C inzake de aan haar opgelegde aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1998 (kenmerk 02/00004). Aldaar zijn verschenen vorengenoemde gemachtigde en namens de inspecteur D.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Met ingang van 1 mei 1996 zijn belanghebbende, geboren in 1966, en C, geboren in 1963 (hierna: C), een vennootschap onder firma aangegaan onder de naam V.O.F. X en C (hierna: de VOF). Het doel van de VOF was de uitoefening van een detailhandel in ….
2.2. Op 26 februari 1996 hebben belanghebbende en C van E en F een detailhandelsonderneming in levensmiddelen gekocht. De koopovereenkomst luidt onder meer als volgt:
" Artikel 1. Koop en verkoop bedrijfsactiva
De verkoper verkoop aan Koper, gelijk Koper koopt van verkoper het bedrijf bestaande uit de navolgende goederen en zaken.
1.1. Het woonwinkelhuis
Het woonwinkelhuis met onder en bijgelegen grond, plaatselijk bekend als A-straat 1 te G.
1.2. De inventaris
(…)
1.3. De voorraden
(…)
1.4. Goodwill, huurrechten en andere immateriële activa
(…)
Artikel 2. Prijsbepaling
De koopprijs van de in artikel 1 genoemde Pro goederen en zaken wordt als volgt vastgesteld:
2.1. De koopprijs van het woonhuis bedraagt ƒ 180.000,- en de winkel ƒ 55.000,-. Totaal ƒ 235.000,- (…)
2.2. De koopprijs van de inventarissen en installaties, goodwill, huurrechten en andere immateriële activa bedraagt ƒ 5.000. Privé overname ƒ 2.500,-. Totaal ƒ 7.500,- (…)
2.3. De koopprijs van de voorraden wordt als volgt berekend:
(…)
Artikel 3. Levering en overname
(…)
3.3. De overname van het winkel-woonhuis en de inventarissen zal plaatsvinden op 1 mei 1996.
Artikel 4. Betaling van de koopprijs
(…) "
2.3. Bij notariële akte van 1 mei 1996 is het hiervoor vermelde woonwinkelpand door E geleverd aan belanghebbende en C.
2.4. Belanghebbende en C hebben het woongedeelte van het woonwinkelpand gerekend tot hun privévermogens en het winkelgedeelte tot hun ondernemingsvermogens.
2.5. Op 6 oktober 1996 heeft de VOF het woonwinkelpand verkocht aan H. De verkoopovereenkomst luidt onder meer als volgt:
" Ondergetekenden:
De vennootschap onder firma V.O.F. X en C (…)
hierna te noemen verkoper,
en H (…)
hierna te noemen koper,
hebben op 6 oktober 1996 een koopovereenkomst gesloten inzake
Het winkelpand met het daarin gevestigde bedrijf, erf en grond,
plaatselijk bekend A-straat 1 te G
(…)
tegen een koopsom van ƒ 500000,=,
(…).
Zij zijn verder overeengekomen:
artikel 1 Kosten Pro, rechten en overdrachtsbelasting
Kosten, rechten en overdrachtbelasting, op deze overeenkomst en de eigendomsoverdracht vallende, zijn voor rekening van de koper
(…)
artikel 3 Eigendomsoverdracht Pro
3.1. De akte van levering zal gepasseerd worden op
binnen 2 weken, nadat de voorwaarden van art. 14 zijn Pro vervuld.
of zoveel eerder of later als partijen nader overeenkomen
(…)
artikel 5 Staat Pro van de onroerende zaak, gebruik
(…)
5.3. De onroerende zaak zal bij de eigendomsoverdracht de feitelijke eigenschappen bezitten die voor een normaal gebruik nodig zijn. (…)
Koper zal het gekochte in overleg met daartoe bevoegde instanties afbreken en trachten een woningbouwplan ter plekke te realiseren.
(…)
artikel 13 Ontbindende Pro voorwaarden
(…)
Koper is gerechtigd deze overeenkomst te ontbinden met onmiddellijke ingang, indien de vestigings-/milieuvergunning van de door hem voorgenomen vestiging van de supermarkt aan de B-straat te G niet kan worden afgegeven voor 1-01-1998. (…)
14. Verkoper is gerechtigd zijn huidige exploitatie voort te zetten totdat koper mededeelt, dat hij zijn vestigings-/milieuvergunning heeft verkregen. Binnen 4 weken na deze mededeling zal verkoper zijn exploitatie beëindigen. Uiterlijk binnen 8 weken na bovengenoemde mededeling zal verkoper het gehele pand verlaten en ontruimd aan koper opleveren. Verkoper is gerechtigd indien hij dit wenst om eerder de exploitatie van zijn winkel te beëindigen. Verkoper heeft niet zijn inventaris verkocht. alle goederen daaronder vallende kunnen door verkoper worden verwijderd voor de oplevering.
14.1 Het is verkoper door de verkoop van hierbij verkochte bedrijf, verboden om in een straal van 5 km. rond zijn huidige vestiging een soortgelijk bedrijf zelf te exploiteren dan wel zijdelings daarbij betrokken te zijn, gedurende een periode van vijf jaar na het passeren van de akte van overdracht van de hierbij verkochte onroerende zaak. Bij niet nakoming zal verkoper een terstond opeisbare boete verbeuren van ƒ 300.000,-- per overtreding. Hieronder valt niet de rijdende winkel, deze blijft van verkoper. "
2.6. Op 15 augustus 1997 heeft H het vorenvermelde woonwinkelpand voor ƒ 210.000 verkocht aan I. Op 29 juni 1998 hebben belanghebbende en C het woonwinkelpand bij notariële akte geleverd aan I. In deze akte worden belanghebbende en C te zamen aangeduid als verkoper, H als de vennootschap en I als koper. Deze akte luidt onder meer als volgt:
" Koper zal het verkochte in overleg met daartoe bevoegde instanties afbreken en trachten een woningbouwplan ter plekke te realiseren of hij zal het verkochte in de huidige staat trachten te verhuren aan een bedrijf/bedrijven buiten de detailhandels-foodsector.
(…)
Verkoper en de vennootschap verklaarden, dat de tussen hen gesloten overeenkomst van koop en verkoop is geschied voor de som van VIJFHONDERD DUIZEND GULDEN (…).
De comparant sub 2 genoemd (…) verklaarde dat de tussen de vennootschap en koper gesloten overeenkomst van koop en verkoop is geschied voor de som van TWEEHONDERD TIEN DUIZEND GULDEN (…).
De comparanten (…) verklaarden voorts het volgende te zijn overeengekomen en - voorzoveel nodig - over en weer te aanvaarden:
KETTINGBEDING/KWALITATIEVE VERPLICHTING
Het is verkoper en koper verboden om in een straal van vijf kilometer rond het bij deze verkochte zelf een soortgelijk bedrijf als in het bij deze verkochte gevestigd te exploiteren dan wel zijdelings daarbij betrokken te zijn gedurende een periode van vijf jaar, gerekend vanaf heden.
Ter verplichting, bestaande uit een niet doen, zal overgaan op degenen die het verkochte onder algemene en/of bijzondere titel zullen verkrijgen.
Aan gemelde verplichting zullen mede gebonden zijn degenen die van de rechthebbende een recht tot gebruik, waaronder ook wordt verstaan huur of pacht, van het verkochte zullen krijgen.
(…)
De rijdende winkel van verkoper valt niet onder de hiervoor gemelde bepalingen. "
2.7. H heeft overdrachtsbelasting voldaan over de koopsom van ƒ 500.000.
2.8. Met dagtekening 20 februari 2001 schrijft de belastingadviseur van H, J (K Belastingadviseurs) te L, aan de Belastingdienst M, over de aankoop van het hiervoor vermelde woonwinkelpand onder meer het volgende:
" In het betreffende pand we tot datum van aankoop een N supermarkt geëxploiteerd door de heer X (?). H Supermarkten wilde in die tijd graag een supermarkt starten in G, maar de markt liet een tweede supermarkt niet of nauwelijks toe. Ook in een eerste contact dat de heer O (dir. H) had met de gemeente, kwam dit aspect aan de orde. De gemeente 'adviseerde' min of meer te komen tot een goede, nette deal met de zittende exploitant.
Uit eindelijk is aan de heer X aangeboden het betreffende pand over te nemen voor ƒ 500.000 en is hem aangeboden in dienst te treden bij H. Op dit laatste is hij overigens niet ingegaan.
De aankoop van het pand heeft plaatsgevonden onder de voorwaarde dat de heer X in G en directe omgeving geen supermarkt meer mocht exploiteren. Het pand zelf is (direct) daarna doorverkocht tegen een meer reële prijs aan een belegger: het is namelijk nimmer de intentie van H geweest in het betreffende pand de eigen supermarktformule te exploiteren, daarvoor was de vloeroppervlakte veel te gering. De eigen supermarkt is vervolgens opgestart in twee gehuurde loodsen op een andere locatie in G.
Resumerend:
- H had er belang bij de zittende exploitant te 'bewegen' tot beëindiging van zijn supermarktexploitatie, hetgeen werd 'vertaald' in de verkoop van het winkelpand;
- dit was mede van belang om (eventuele) bezwaren van de gemeente over een tweede supermarkt te pareren;
- het pand is niet gekocht met de intentie daarin zelf de eigen formule te exploiteren;
- het pand is gekocht tegen een te hoge prijs en dat was ook bekend;
De meerprijs bij de aankoop boven op de reële waarde (af te leiden uit de verkoopprijs) heeft, met andere woorden, voor H niet het karakter van een boekverlies (als gevolg van foute inschatting, miscalculatie o.i.d.) (…)
Gedachte hierbij was en is nog steeds dat de deal is gedaan om de zittende exploitant weg te krijgen, eventuele bezwaren van de gemeente weg te nemen en om zelf een nieuwe vestiging en dus marktaandeel en omzet te creëren. (…)
Er is een non-cuncurrentiebeding 'gekocht' en er is medewerking van de gemeente 'gekocht' met als doel marktaandeel/omzet te genereren. "
2.9. Met dagtekening 1 oktober 2001 schrijft Q namens belanghebbende aan de inspecteur onder meer het volgende:
" In ons gesprek d.d. 6 september 2001 hebben wij afgesproken dat wij zullen onderzoeken in hoeverre er sprake zou zijn van een realisatie van een woningbouwproject, hetgeen vermeld staat in de koopakte d.d. 6 oktober 1996, op de locatie A-straat 1 te G. In dit kader hebben wij contact gezocht met makelaar R. Deze merkte op dat er inderdaad plannen zijn geweest om een geheel van appartementen met daaronder detailhandel (w.o. een kapperszaak) te realiseren. Schetsen en tekeningen zijn er voor dit plan gemaakt. "
3. Geschil
In geschil is welk gedeelte van de door belanghebbende en C voor het woonwinkelpand ontvangen koopsom van ƒ 500.000 toe te rekenen valt aan het woongedeelte van het woonwinkelpand; volgens de inspecteur is dit ƒ 197.000 en volgens belanghebbende ƒ 383.000.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de gedingstukken. Ter zitting is daaraan het volgende toegevoegd.
Namens belanghebbende: Belanghebbende heeft met H onderhandeld over de prijs voor het pand, niet over goodwill of iets dergelijks. Dat H zelf ervan uitging dat de hele prijs voor het pand werd betaald en niet voor goodwill, blijkt uit de omstandigheid dat over de gehele koopsom overdrachtsbelasting is voldaan. De achterliggende motieven van H zijn niet ter sprake gekomen. H wilde aanvankelijk het boekverlies ineens afboeken, maar dat mocht niet van de Belastingdienst. Dat neemt niet weg dat het gehele bedrag is betaald voor het pand. H heeft nooit de bedoeling gehad op deze plaats een winkel te exploiteren. Tussen partijen is geen splitsing van de koopsom gemaakt. Ik splits de koopsom in dezelfde verhouding als de door belanghebbende betaalde aankoopsom. Het gaat erom dat de met de verkoop behaalde winst (ƒ 500.000 - ƒ 235.000 = ƒ 265.000) wordt verdeeld over woongedeelte en bedrijfsgedeelte. De inspecteur wil niet meer dan ƒ 17.000 wegens waardestijging aan het woongedeelte toerekenen. Het lijkt reëler als dat minstens ƒ 50.000 is.
Namens de inspecteur: De enige aanwijzing dat H het pand heeft gekocht met het oog op mogelijke woningbouw of uit speculatief oogpunt, is de vermelding in de overeenkomst. Een waardeopdrijvend effect daarvan zou ook terug te vinden moeten zijn in de bij doorverkoop door H gerealiseerde verkoopprijs. H is een supermarktketen en geen projectontwikkelaar. Er zijn ook geen andere aanwijzingen dat H daadwerkelijk woningbouw wilde realiseren. Op dit moment is het pand nog steeds verhuurd als woonwinkelpand. De prijs waarvoor H het pand heeft verkocht is lager dan haar aankoopprijs en zelfs lager dan de door belanghebbende betaalde prijs. Voor de splitsing van de koopsom ga ik uit van de door belanghebbende voor het woongedeelte betaalde prijs, vermeerderd met een waardestijging van ƒ 17.000. Voor de waardestijging ga ik uit van een royaal percentage: 15% per jaar. Dat bedrag, dat ik naar mijn mening aan de hoge kant heb bepaald, reken ik toe aan het woongedeelte. De rest van de prijs reken ik toe aan de onderneming. Als een gedeelte van de verkoopsom van belanghebbende aan de mogelijkheid van woningbouw of speculatie moet worden toegerekend, stel ik mij op het standpunt dat dit moet worden verrekend met de royale toerekening aan het woongedeelte. De in de aangifte van belanghebbende vermelde WOZ-waarde is gebaseerd op de waardepeildatum 1 januari 1995. De WOZ-waarde is altijd lager dan de waarde in het economische verkeer. Ik ben niet bereid ƒ 50.000 van de met de verkoop behaalde winst toe te rekenen aan het woongedeelte. Mijns inziens heeft H te veel overdrachtsbelasting voldaan.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Belanghebbende stelt, kort weergegeven, dat de VOF aan H het woonwinkelpand heeft verkocht, dat H niets anders dan dat pand heeft gekocht, dat H voor dat pand ƒ 500.000 heeft betaald en dat deze koopsom aan het woongedeelte en aan het winkelgedeelte moet worden toegerekend in dezelfde verhouding als waarin de door belanghebbende in februari 1996 betaalde koopsom van ƒ 235.000 is toegerekend aan het woongedeelte en aan het winkelgedeelte.
5.2. Het Hof acht aannemelijk dat H de koopsom van ƒ 500.000 voor het pand, het daarin gevestigde bedrijf, het erf en de grond heeft betaald om de VOF te bewegen haar onderneming, voor zover uitgeoefend in het pand, te staken en zich te verplichten gedurende vijf jaren in de directe omgeving geen supermarkt te zullen exploiteren. Naar 's Hofs oordeel wijzen daarop allereerst het bepaald in de artikelen 13, 14 en 14.1 van de koopovereenkomst weergegeven onder 2.5 en voorts het grote verschil tussen de door de VOF voor het woonwinkelpand betaalde prijs (ƒ 235.000) en de door H behaalde verkoopopbrengst van het pand (ƒ 210.000) enerzijds en de door H aan de VOF betaalde prijs (ƒ 500.000) anderzijds. In de overeenkomst tussen de VOF en H is zowel een non-concurrentie-beding opgenomen als de ontbindende voorwaarde dat H de voor de exploitatie van een supermarkt in G benodigde vergunningen zou krijgen. Voorts heeft H, bij monde van haar belastingadviseur, in de hiervoor onder 2.8 aangehaalde brief, verklaard dat de hoge prijs mede haar oorzaak vindt in haar wens de VOF, als zittende exploitant, weg te krijgen. Daarnaast is H daadwerkelijk een supermarkt gestart in G. Deze omstandigheden brengen het Hof tot de verwerping van de stelling van belanghebbende. Om dezelfde redenen verwerpt het Hof het verzoek van belanghebbende de koopsom van ƒ 500.000 door taxateurs te laten verdelen over de winkel en de woning, waarbij - aldus belanghebbende - geen bedrag zou mogen worden toegerekend aan een bedrijfsbeëindigings-vergoeding.
5.3. Indien belanghebbende bedoelt te stellen dat de hoogte van de door H betaalde koopsom verband houdt met de omstandigheid dat H - naar blijkt uit de koopovereenkomst - voornemens was het pand te doen slopen en ter plekke woningbouw te realiseren en dat H daarom aan het pand een meerwaarde toekende, is die stelling naar 's Hofs oordeel ongegrond. Dienaangaande wijst de inspecteur erop dat H een supermarktketen is en geen projectontwikkelaar en dat, naast de vermelding in de koopakte en de namens belanghebbende in de hiervoor onder 2.9 aangehaalde brief gestelde verklaring van makelaar R, geen omstandigheden zijn die erop wijzen dat H daadwerkelijk van plan is geweest woningbouw te realiseren. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende tegenover de weerspreking door de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat de hoogte van de door H betaalde koopsom verband houdt met de eventueel bestaande mogelijkheid - na afbraak van het woonwinkelpand - ter plaatse woningbouw te realiseren. Ook de door H in augustus 1997 behaalde verkoopopbrengst van ƒ 210.000 wijst erop dat aan een dergelijke mogelijkheid geen meerwaarde kan worden toegekend, nu geen feiten of omstandigheden zijn gesteld of gebleken die grond zouden kunnen zijn voor het oordeel dat deze mogelijkheid ten tijde van de verkoop door H kleiner was dan ten tijde van de aankoop door H.
5.4. De inspecteur stelt dat het aan het woongedeelte toe te rekenen gedeelte van de koopsom moet worden gesteld op de aanschaffingskosten van het woongedeelte, die, naar niet in geschil is, ƒ 180.000 hebben bedragen, vermeerderd met een bedrag van ƒ 17.000 in verband met de algemene prijsstijging (7½ maand à 15% per jaar) tussen de aankoop van het pand door belanghebbende en de verkoop ervan aan H, ofwel op ƒ 197.000. Voorts stelt de inspecteur dat het restant van de koopsom, ofwel ƒ 303.000, moet worden toegerekend aan de onderneming van belanghebbende en C. De berekening van de inspecteur leidt naar het oordeel van het Hof niet tot een te lage toerekening van de koopsom aan het woongedeelte. Niet gesteld of gebleken is dat de door de inspecteur gehanteerde prijsstijging van 15% per jaar te laag is. Belanghebbende heeft tegenover de berekeningswijze van de inspecteur geen andere eigen berekening ingebracht dan de berekening die hiervoor onder 5.2. door het Hof is verworpen. Dit brengt het Hof ertoe de berekening van inspecteur te volgen. Dat brengt mee dat het beroep ongegrond is.
6. Proceskosten
Nu belanghebbende in het ongelijk wordt gesteld en zich overigens geen bijzondere omstandigheden hebben voorgedaan, acht het Hof geen termen aanwezig voor een veroordeling van een partij in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld op 25 november 2002 door mrs. Bijl, voorzitter, Vrouwenvelder en Goes, in tegenwoordigheid van mr. Van de Merwe als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.