Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Vijfde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Y, belanghebbende
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 11 juni 2001, ingediend door mr. A te B als gemach-tigde en aangevuld bij brieven van 12 september 2001 en van 27 september 2001.
Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 1 mei 2001, betreffende de ten laste van belanghebbende genomen beschikking tot vaststelling van de heffingsrente, in rekening gebracht over het bedrag van de aan belangheb-bende opgelegde voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzeke-ringen voor het jaar 2000 (verder de beschikking). Zowel de voorlopige aanslag als de beschikking zijn op 5 april 2001 gedagtekend.
Bij de beschikking is belanghebbende ƒ 1.802 aan heffingsrente in rekening gebracht. Op 14 april 2001 heeft de inspecteur de eerdergenoemde voorlopige aan-slag verminderd en daarbij de bij de beschikking in rekening gebrachte heffingsrente verlaagd tot ƒ 1.630. Na bezwaar heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak de aldus gewijzigde beschikking gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vernie-ti-ging van de beschikking, dan wel vermindering van het in rekening gebrachte bedrag.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot ongegrondver-klaring van het beroep.
1.2. Op 31 augustus 2001 heeft voornoemde A het Hof verzocht belanghebbendes beroep te voegen met een twaalftal andere beroepen over hetzelfde onderwerp. Het betreft de beroepen van: (…)
Bij schrijven van 8 oktober 2001 is belanghebbendes verzoek ingewilligd.
1.3. Ter zitting van 8 augustus 2002 heeft het Hof besloten de behandeling van de onder 1.2 vermelde gevoegde zaken te splitsten en vooralsnog uitsluitend het beroep van belanghebbende verder te behandelen. Daarbij is tevens bepaald dat de overige zaken worden aangehouden totdat de beslissing op het beroep van belanghebbende onherroepelijk vaststaat.
1.4. Ter zitting is verschenen namens belanghebbende C, alsmede namens de inspecteur D. De inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd. Tevens heeft de inspecteur ter zitting een ongedateerd en niet geadresseerd schrijven van ABN AMRO Bank N.V. overgelegd. De gemach-tigde heeft een brief van de griffier van het gerechtshof te 's-Gravenhage, gedag-tekend 28 juni 2002, overgelegd.
Partijen hebben van de overgelegde stukken kennis kunnen nemen en hebben zich erover kunnen uitlaten.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende is huisarts en de inspecteur heeft hem met dagtekening 31 januari 2000 een voorlopige aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2000 naar een belastbaar inkomen van ƒ 215.000 opgelegd, welke aan-slag op 21 september 2000 - naar aanleiding van een door belanghebbende bij de in-specteur ingeleverde schatting van zijn inkomen - is verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 201.600.
2.2. Belanghebbende had per 31 december 2000 een aanspraak op de Stichting Goodwillfonds voor Huisartsen (hierna het Fonds) ter grootte van ƒ 319.225. Begin maart 2001 heeft het fonds hiervan 45% uitgekeerd.
2.3. Deze aanspraak is gebaseerd op een regeling waarbij de Landelijke Huisartsen Vereniging (LHV) en de Staatssecretaris van Welzijn, Volksgezondheid en Cultuur en de Staatssecretaris voor Economische Zaken zijn overeengekomen dat huisartsen vanaf 1 januari 1987 bij gehele of gedeeltelijke overdracht van hun praktijk geen vergoeding voor goodwill meer mogen bedingen. Per die datum hebben de huisarts-begunstigden een aanspraak op het Fonds gekregen. De grootte van de aanspraak is bij overeenkomst tussen het Fonds en de begunstigde geregeld en is gebaseerd op een aantal factoren zoals abonnementshonorering ziekenfondsen, honorarium particuliere patiënten en verrichte bevallingen in de praktijkuitoefening van voorbije jaren. De aanspraak zal tot uitkering komen bij gehele of gedeeltelijke praktijkbeëindiging (bij gedeeltelijke praktijkbeëindiging: naar evenredigheid).
2.4. In de aanschrijving van 14 mei 1987, nr. 287-7238, gepubliceerd in V-N 1987, bladzijde 1167, heeft de Staatssecretaris van Financiën (hierna de staatssecretaris) goedgekeurd dat de onder 2.3 bedoelde aanspraak op het Fonds niet behoeft te wor-den geactiveerd op de balans van de belastingplichtige en derhalve niet wordt belast, en dat te zijner tijd de uitkering geheel als stakingswinst zal worden behandeld.
2.5. Als gevolg van een wijziging van het reglement van het Fonds op 22 november 2000 is de aanspraak in ieder geval in het jaar 2000 opeisbaar geworden. In een Besluit van 9 maart 2001, nr. CPP2000/3022 (gepubliceerd in VN 2001/17.19), heeft de staatssecretaris het volgende daaromtrent opgemerkt:
Op grond van de wijziging van de reglementen van de Stichting d.d. 22 november 2000 wordt de uitkering reeds in het jaar 2000 opeisbaar. Het gevolg hiervan is dat de uitkering in het belastbaar inkomen over 2000 zal worden begrepen en wel voor de nominale waarde van de aanspraak, inclusief het rendement tot volledige uitbetaling in 2003. Met betrekking tot de belastingheffing over het inkomen 2000 zullen, ook zonder dat sprake is van praktijkbeëin-di-ging, het bijzondere tarief ex artikel 57, eerste lid, onderdeel b, van de Wet IB 1964 alsmede (afhankelijk van de omstandigheden: het nog niet benutte deel van) de stakingsvrijstelling ex artikel 8, eerste lid, onderdeel d, van de Wet IB 1964, van toepassing zijn.
Indien de belasting-plichtige in het jaar 2000 kan aantonen dat bij latere praktijkbeëindiging vanwege het ontbre-ken van stille reserves geen gebruik meer kan worden gemaakt van de hierboven vermelde sta-kingsvrijstelling, wordt de in 2000 geldende franchise toegepast, waar-bij de verhoogde sta-kingsvrijstelling alleen dan van toepassing is indien de belastingplichtige op 31 december 2000 de 55-jarige leeftijd heeft bereikt. Bij latere praktijkbeëindiging kan de (tijdelijk verhoogde) stakingsaftrek niet van toepassing zijn, ook niet in de situatie dat nadien nog stille reserves zijn ontstaan. Om die reden dient de betrokken huisarts bij de aangifte over het jaar 2000 te ver-klaren dat hij in de toekomst afziet van de stakingsfaciliteiten (zowel sta-kingsaftrek als -vrij-stelling). Indien de belastingplichtige niet kan aantonen dat er geen stille reserves zijn, wordt op de stakingsvrijstelling f 8000 in mindering gebracht. Van deze reste-rende f 8000 kan gebruik gemaakt worden bij latere staking.
De Stichting zal begin 2001 aan de begunstigden een voorschot uitkeren teneinde hen in staat te stellen in zoverre de (nadere voorlopige) aanslag over 2000 te voldoen. De Stichting keert het restant van de aanspraak in 2003 uit en blijft dit tot 2003 rentedragend schuldig aan de begunstigden. Voor de huisarts (IB-ondernemer) behoort deze vordering op de Stichting tot het ondernemingsvermogen en het rendement op de vordering zal derhalve belast worden op basis van Hoofdstuk 3 van de Wet IB 2001.
2.6. Over de fiscale gevolgen van de reglementswijziging hebben het Fonds en de LHV enerzijds en de staatssecretaris anderzijds reeds in 2000 overleg gevoerd. Dat overleg resulteerde in een overeenkomst die de staatssecretaris in een brief aan het Fonds, gedagtekend 11 augustus 2000 (kenmerk CPP 2000-01169 U), heeft vast-gelegd (verder de Overeenkomst). In deze brief schrijft de staatssecretaris onder andere:
· Het Fonds zal de reglementen zodanig wijzigen dat de uitkering bij het Fonds per 31 decem-ber 2000 opeisbaar wordt;
· De uitkering zal worden begrepen in het inkomen van de huisarts over 2000;
· De uitkering zal bij de huisarts worden belast voor de nominale waarde van zijn aanspraak, inclusief het rendement tot volledige uitbetaling in 2003;
· Bij belastbaarheid in 2000 zijn, ook zonder dat sprake is van feitelijke praktijkbeëindiging, de stakingsfaciliteiten van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 van toepassing, te weten het bijzondere tarief en (afhankelijk van de omstandigheden: het nog niet benutte deel van) de stakingsvrijstelling;
· In het geval er aantoonbaar geen stille reserves aanwezig zijn, wordt op de uitkering in 2000 ("het voorschot") de dan geldende stakingsvrijstelling toegepast, waarbij de verhoogde sta-kingsvrijstelling alleen dan van toepassing is indien de huisarts op 31-12-2000 55 jaar of ouder is. Bij latere praktijkbeëindiging kan (zelfs al zouden er toch nog stille reserves ver-schijnen) de (tijdelijk verhoogde) stakingsaftrek niet van toepassing zijn. Hiertoe is nood-zakelijk (en dus een voorwaarde) dat de huisarts in 2000 verklaart dat hij in de toekomst af-ziet van de stakingsfaciliteiten (stakingsaftrek + stakingsvrijstelling);
· In het geval men niet kan aantonen dat er geen stille reserves zijn, wordt op de stakingsvrij-stelling f 8.000 in mindering gebracht. Van de resterende f 8.000 kan gebruik worden gemaakt bij latere staking;
· Door middel van een voorlopige aanslag 2000, die begin 2001 wordt opgelegd, zal de over de aanspraak op het Fonds verschuldigde inkomstenbelasting worden ingevorderd. De beta-lingstermijn zal in beginsel twee maanden zijn. Uitstel van betaling wordt individueel ver-leend;
· Het Fonds zal begin 2001, zo snel als administratief mogelijk is, aan de huisarts een voor-schot uitkeren ter grootte van 45% van de aanspraak inclusief het gerealiseerde rendement tot 1 januari 2001;
· Het Fonds keert het restant van de aanspraak uiterlijk in 2003 uit;
· Het Fonds blijft genoemd restant tot 2003 rentedragend schuldig aan de huisarts. De vorde-ring op het Fonds zal behoren tot het ondernemingsvermogen en het rendement op de vor-dering zal derhalve onder de Wet inkomstenbelasting 2001 belast worden in box 1;
· De uit het Fonds beschikbaar gekomen geldmiddelen zijn privévermogen van de huisarts en vallen onder de Wet inkomstenbelasting 2001 in box 3; (…)
2.7. Op 26 mei 2001 schreef de staatssecretaris aan het Fonds:
U bent van mening dat het in rekening brengen van heffingsrente over de voorlopige aanslagen inkomstenbelasting 2000 onrechtvaardig is en verzoekt mij deze onrechtvaardigheid weg te nemen.
Door middel van uw brief van 30 september 1999 hebt u mij verzocht de gevolgen van de in-voering van de Wet IB 2001 met betrekking tot de goodwillaanspraken van de huisartsen weg te nemen. Uw verzoek heeft -na een aantal besprekingen- geleid tot mijn besluit van 9 maart 2001, nr. CPP2000/3022M. Het voor uw leden belangrijkste onderdeel van dit besluit, bestaat eruit dat de nominale waarde van de aanspraak op grond van een wijziging van het reglement van uw stichting reeds in het inkomen over het jaar 2000 wordt begrepen. Aldus wordt bereikt dat de stakingsfaciliteiten van de Wet IB 1964 nog van toepassing zijn. Tijdens de besprekin-gen hebt u uitdrukkelijk verzocht de (nadere) voorlopige aanslagen 2000 niet eerder op te leg-gen dan eind februari 2001. Dit in verband met de omstandigheid dat uw stichting tijd nodig had om middelen vrij te maken om een voorschot uit te keren teneinde de betrokken huisartsen in staat te stellen de aanslagen te voldoen. Ik heb mij bereid getoond hieraan mijn medewer-king te verlenen. Na de reglementswijziging van uw stichting d.d. 22 november 2000 hebt u mij op 18 december 2000 een lijst (alsmede een diskette) overhandigd met daarop registratie-nummer, naam, adres, woonplaats, postcode, geboortedatum en aanspraak van iedere huisarts die een aanspraak op uw stichting heeft. Ik heb begrepen dat de (nadere) voorlopige aanslagen vervolgens inderdaad niet eerder dan eind februari 2001 zijn gedagtekend. In november 2000 is tijdens een telefoongesprek de heffingsrente ter sprake gekomen. Dezerzijds is toen gesteld dat de heffingsrente een direct gevolg is van de omstandigheid dat de (nadere) voorlopige aan-slagen op uw verzoek pas in 2001 worden opgelegd.
Ik merk nog het volgende op. Het zal u bekend zijn dat heffingsrente wordt berekend vanaf het eind van het jaar waarop de desbetreffende aanslag betrekking heeft, omdat aan het eind van het jaar de belastingschuld reeds aanwezig is, ook al is deze dan nog niet in formele zin door de Belastingdienst vastgesteld. Hierbij moet bedacht worden dat de te betalen heffingsrente staat tegenover het gegeven dat de Belastingdienst gedurende de periode waarover de heffingsrente is berekend niet de beschikking heeft gehad over het bedrag dat materieel reeds op 31 decem-ber 2000 was verschuldigd, hetgeen tot een rente-nadeel heeft geleid. Heffingsrente had voor-komen kunnen worden door middel van een tijdig verzoek, d.w.z. gedurende de loop van het desbetreffende belastingjaar, door de belastingplichtige aan de inspecteur om vaststelling van een (nadere) voorlopige aanslag.
Bij de invoering van de heffingsrente is tijdens de parlementaire behandeling gesproken over situaties waarbij heffingsrente mogelijk achterwege kon blijven. Slechts wanneer het de Belas-tingdienst zelf is aan te rekenen dat een rentenadeel ontstaat, werd het in rekening bren-gen van heffingsrente niet juist geacht. In de onderhavige situatie is daarvan echter geen sprake. Ik heb dan ook geen aanleiding gevonden uw verzoek in te willigen.
Ik vertrouw erop dat u mijn standpunt via de u ter beschikking staande kanalen kenbaar zult maken aan de betrokken huisartsen.
2.8. In antwoord hierop schreef het Fonds op 8 juni 2001 aan de staatssecretaris:
Tijdens onze besprekingen over de voorlopige aanslagen naar aanleiding van de winst op Goodwillfondsaanspraken is, voor zover ik mij herinner, gesproken over de datum waarop het Goodwillfonds aan de huisartsen zou gaan uitbetalen. De datum voor het opleggen van de voorlopige aanslag zou daarop worden afgestemd. Als datum voor het opleggen van de voorlo-pige aanslag is dan ook begin 2001 genoemd, zie ook uw brief van 11 augustus.
In feite hebben wij ook eind februari en om precies te zijn op 1 maart de eerste bulk geld uit-betaald; 90% van de uitkering vond voor half maart plaats.
In uw gesprekken met onze belastingadviseur is bovendien ook nog ter sprake geweest of de heffingsrente als bedrijfslast aftrekbaar zou kunnen zijn.
Zoals wij eind november bespraken was de lijst van aanspraken toen klaar. Het Ministerie had toen geen haast met het ontvangen ervan. Wij spraken af dat ik 18 december de gegevens zou brengen. De lijst is vervolgens onbewerkt aan de coördinerende inspectie in Breda toegezonden waar er ook verder, naar ons inzicht, niets mee gedaan kon worden omdat de aanschrijving waarin de gehele belasting van de stakingswinst moest worden geregeld nog niet gereed was. Die aanschrijving is gedateerd 9 maart. De aanschrijving was toegezegd kort na de behandeling van de wet in de Eerste kamer.
Het laat zich begrijpen dat voor het moment van die aanschrijving voorlopige aanslagen onvol-doende gefundeerd zouden zijn opgelegd.
Afgezien van dit één en ander merk ik op dat aanslagen niet eind februari werden opgelegd maar tot zelfs drie maanden later. Een tijdig verzoek om een nadere voorlopige aanslag in 2000 zou alleen zin hebben gehad wanneer de aanschrijving al zou hebben bestaan.
Er is dus alle reden van de heffingsrente af te zien. Aanslagen hadden, wat het Goodwillfonds betreft, aan het begin van het jaar gedateerd kunnen worden gezien de betaaltermijn die wij bespraken en die wij in acht namen; geheel overeenkomstig uw brief van augustus 2000.
2.9. De Directieraad Belastingdienst heeft de eenheid Particulieren/Ondernemingen Breda belast met de landelijke coördinatie van de voorlopige aanslagregeling van de huisartsen die de bovengenoemde aanspraken in het inkomen over 2000 dienden te begrijpen. Op 18 december 2000 heeft die eenheid een diskette met de gegevens van circa 3.400 huisarts-begunstigden ontvangen en in januari 2001 is zij met haar coör-dinerende werkzaamheden begonnen. Nadat op twee eenheden van de Belasting-dienst de verzending van de brieven getest was, heeft de Belastingdienst begin maart 2001 aan alle huisarts-begunstigden informatiemateriaal inzake de belastingheffing over de aanspraak verzonden.
2.10. Op 19 maart 2001 heeft de inspecteur een schrijven van belanghebbende ont-vangen waarin deze 'in verband met de uitkering van het Goodwillfonds voor Huis-artsen voor het jaar 2000 toepassing van de stakingsvrijstelling' ter grootte van ƒ 25.000 verzocht en waarin belanghebbende verklaarde 'dat er geen stille reserves aanwezig zijn en voor de toekomst af te zien van de stakingsfaciliteiten (stakings-aftrek + stakingsvrijstelling).'
2.11. In zijn pleitnota merkt de inspecteur op:
Pas na ontvangst van deze verklaring kon de voorlopige aanslag (…) worden opgelegd. Op 21 maart werden inkomens- en stakingsgegevens ingevoerd in het geautomatiseerd systeem, resulterend in een (nadere) voorlopige aanslag IB 2000 met dagtekening van 5 april 2001.
2.12. De voorlopige aanslag, gedagtekend 5 april 2001, werd vastgesteld naar een belastbaar inkomen van ƒ 495.825, waarvan ƒ 201.600 op de voet van artikel 57, tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 werd belast. Tevens stelde de inspecteur op 5 april 2001 de beschikking vast waarbij met betrekking tot genoemde voorlopige aanslag aan belanghebbende heffingsrente in rekening werd gebracht.
Omdat de inspecteur het bijzonder tarief ten onrechte niet op (ƒ 319.225 -/- ƒ 25.000 =) ƒ 294.225 had toegepast, deed hij dit alsnog bij een vermindering van de voor-lopige aanslag, gedagtekend 14 april 2001. Het aan heffingsrente in rekening gebrachte bedrag verminderde hij dienovereenkomstig tot ƒ 1.630.
3. Geschil
In geschil is of terecht heffingsrente ten bedrage van ƒ 1.630 in rekening is gebracht.
4. Standpunten van partijen
4.1. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding.
4.2. Ter zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende nog het volgende naar voren gebracht:
Het Hof Den Haag gaat binnenkort uitspraak over deze materie doen. Zoals uit de overgelegde brief van dat hof blijkt is de uitspraak als gevolg van ziekte uitgesteld. Ook bij het Hof Arnhem lopen procedures.
De Belastingdienst heeft dubbel rentevoordeel. Er is hier een eerder heffingsmoment dan er zonder de Overeenkomst zou zijn; daarnaast dus heffingsrente.
De Belastingdienst beschikte eind december 2000 over alle gegevens. Mijns inziens heeft de Belastingdienst niet veel haast gemaakt.
Ik weet niet op welke datum belanghebbende de uitkering uit het Fonds ontvangen heeft.
4.3. De inspecteur heeft ter zitting nog het volgende opgemerkt:
De LHV heeft gevraagd de voorlopige aanslagen niet voor eind februari 2001 op te leggen.
Belanghebbende heeft doordat de voorlopige aanslag op 5 april 2001 is opgelegd, anders dan hij stelt, wel een rentevoordeel genoten. Dat blijkt ook uit de brief van de ABN-AMRO welke ik overgelegd heb. De ABN-AMRO doet daarin immers een voorstel om de uitkering op een speciaal hiervoor ontwikkelde 'Goodwilldeposito' voor drie maanden tegen een 'zeer aantrekkelijke rente' van 4,6% vast te zetten.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Ingevolge artikel 30f, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen wordt heffingsrente berekend ingeval een voorlopige aanslag wordt vastgesteld. De heffingsrente wordt op grond van het derde lid, onder a, van dit artikel met betrek-king tot de inkomstenbelasting enkelvoudig berekend over het tijdvak dat aanvangt op de dag na het einde van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven en ein-digt op de dag van de dagtekening van het aanslag-biljet.
Ingevolge artikel 30h van de zojuist genoemde wet wordt heffingsrente in rekening gebracht over het positieve bedrag van de belasting-aanslag en wordt de in rekening gebrachte heffingsrente verlaagd bij vermindering van het positieve bedrag van de belastingaanslag, tenzij de vermindering voortvloeit uit de verrekening van een ver-lies van een volgend jaar.
5.2. Het onderhavige geschil gaat over de heffingsrente met betrekking tot de voor-lopige aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2000 welke is gedagtekend 5 april 2001. Nu belanghebbende de elementen van de voor-lopige aanslag, na de vermindering van 14 april 2001, niet bestrijdt, gaat het Hof er voor de beslechting van het onderhavige geschil van uit dat de voorlopige aanslag terecht berekend is naar een belastbaar inkomen van ƒ495.825 en dat daarbij terecht een in-komensbestanddeel van ƒ 294.225 op de voet van artikel 57, tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 is belast.
5.3.1. Niet in geschil is dat
- het toegepaste rentepercentage,
- het tijdvak waarover de heffingsrente is berekend (zijnde 1 januari 2001 tot en met 5 april 2001) en
- het bedrag waarover de heffingsrente in rekening is gebracht (de zogenoemde materiële belastingschuld verminderd met de eerder opgelegde voorlopige aan-slag, zijnde: ƒ 230.692 minus ƒ 98.291 is ƒ 132.401),
in overeenstemming is met het onder 5.1. overwogene. De beschikking is dus con-form artikel 30f en volgende van de Algemene wet inzake rijksbelastingen vastge-steld.
5.3.2. Volgens belanghebbende is het in strijd met de bedoeling van de wetgever om in casu heffingsrente in rekening te brengen, daar er geen sprake is van 'te laat betaalde inkomstenbelasting, maar zelfs van door middel van een compromis te vroeg betaalde inkomstenbelasting'. Nu het bedrag waarover de heffingsrente is berekend niet in geschil is en vanaf 1 januari 2001 tot aan het moment dat belang-hebbendes materiële belastingschuld in een formele schuld zou worden om-gezet er rentenadeel voor de Staat is, is het conform de bedoeling van de wetgever om vanaf die datum heffingsrente in rekening te brengen. Daaraan doet niet af dat de materiële belastingschuld zonder de Overeenkomst later zou zijn ontstaan. Dit geldt des te meer nu belanghebbende niet verplicht was zich op de Overeenkomst te beroepen, hij dit toch gedaan heeft en uit de toepassing van de Overeenkomst sub-stantiële voor-delen voor hem voortvloeiden.
Belanghebbendes opmerking dat de beschikking in strijd is met de bedoeling van de wetgever is derhalve onbegrijpelijk en ook onjuist.
5.4. Belanghebbende, op wie te dezen de bewijslast rust, heeft naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk gemaakt dat de beschikking in strijd is met de Overeen-komst. De Overeenkomst bevat geen afspraken over het in rekening brengen van hef-fingsrente. Voorts blijkt uit de onder 2.7 en 2.8 weergegeven brieven niet dat tijdens de precontractuele fase de heffingsrente onderwerp van bespreking is geweest. Uit de zin 'In november 2000 is tijdens een telefoongesprek de heffingsrente ter sprake gekomen' in de onder 2.7 weergegeven brief leidt het Hof af, dat de heffingsrente pas na het sluiten van de Overeenkomst aan de orde is gesteld. Dit betekent naar het oordeel van het Hof dat de Overeenkomst er niet in voorziet dat de wettelijke rege-ling inzake heffings-rente buiten toepassing blijft.
Aannemelijk is voorts dat het Fonds, zoals de inspecteur gesteld heeft en uit de gedingstukken volgt, tijdens de onderhandelingen over de Overeenkomst en in de maanden daarna er bij de staatssecretaris op aangedrongen heeft dat de belasting-inspecteurs de voorlopige aanslagen, waarbij de litigieuze aanspraken in de heffing zouden worden betrokken, niet eerder dan eind februari 2001 zouden opleggen en dat de staatssecretaris daartoe bereid was omdat er over de periode vanaf 1 januari 2001 tot en met de datum van dagtekening van de aanslagen heffingsrente in rekening kon worden gebracht.
Naar het oordeel van het Hof betekent dit dat uit de Overeenkomst niet voortvloeit dat de inspecteur verplicht was om de voorlopige aanslag eerder op te leggen dan hij gedaan heeft, noch dat hij verplicht was om af te zien van het in rekening brengen van heffingsrente over enige periode vanaf 1 januari 2001 tot en met 5 april 2001.
Belanghebbende kon aan de Overeenkomst ook niet het vertrouwen ontlenen dat de inspecteur geen dan wel minder heffingsrente in rekening zou brengen.
5.5.1. Belanghebbende, op wie te dezen de bewijslast rust, heeft naar het oordeel van het Hof ook niet aannemelijk gemaakt dat de beschikking overigens in strijd is met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.
Belanghebbende heeft gesteld dat, nu de inspecteur in december 2000 wist hoe hoog belanghebbendes aanspraak op het goodwillfonds was en de uitkeringen uit het fonds in maart 2001 hebben plaatsgevonden, het aan de Belastingdienst te wijten is dat de fiscus een rentenadeel heeft geleden. Zijns inziens heeft de Belastingdienst niet alles in het werk gesteld om de voorlopige aanslag begin 2001 op te leggen. Belangheb-bende heeft zich daarbij beroepen op de onder 2.7. geciteerde brief van de staats-secretaris waarin staat dat het niet juist is om heffingsrente in rekening te brengen wanneer het de Belastingdienst zelf is aan te rekenen dat een rentenadeel is ontstaan.
5.5.2. De eenheid Particulieren/Ondernemingen Breda heeft op 18 december 2000 de door het Fonds aangeleverde gegevens ontvangen. Begin maart 2001 heeft zij infor-matiemateriaal over de heffing van inkomstenbelasting aan de betreffende huisartsen gestuurd.
In de organisatie van een uitgebreide dienst als de Belastingdienst is het onvermijde-lijk dat gegevens als de onderhavige een aantal bewerkingen moeten ondergaan en door verschillende handen moeten gaan alvorens zij degene kunnen bereiken die daarmede rekening moet houden. Dit brengt mede dat, ook al moeten de belasting-plichtigen erop kunnen rekenen dat degenen in de belastingdienst die hierin een taak hebben te vervullen dat met een redelijke spoed doen, aan die dienst een redelijke termijn moet worden gegund voor de bewerking en verwerking van die gegevens. Dit geldt niet alleen voor de werkzaamheden binnen de eenheid waarvoor de inspecteur de verantwoording draagt, maar ook voor die van de eenheid Particulie-ren/Ondernemingen Breda voor zover die uit doelmatigheidsoverwegingen door het voor de Belastingdienst verantwoordelijke Ministerie van Financiën is aangewezen als centraal punt waar de gegevens moesten worden aangeleverd. Naar het oordeel van het Hof kan niet gezegd worden dat tussen de ontvangst van de gegevens met betrekking tot de aanspraak van circa 3.400 huisarts-begunstigden op 18 december 2000 en de verzending van het informatiemateriaal naar hen begin maart 2001 een onredelijk lange termijn is verstreken. Met betrekking tot het handelen van de Belas-tingdienst in deze periode is er dus geen sprake van een aan hem te wijten ver-tra-ging.
Uit de feiten blijkt voorts dat de inspecteur voor 19 maart 2001 niet wist:
- of belanghebbende aan de voorwaarden van de Overeenkomst voldeed;
- of hij er een beroep op zou doen, en
- of hij zou verklaren dat hij in de toekomst zou afzien van de stakingsfaciliteiten.
Hieruit volgt dat de inspecteur eerst na 19 maart 2001 de hoogte van belanghebben-des materiële inkomstenbelastingschuld per 31 december 2000 kon berekenen, zodat hij niet vóór 19 maart 2001 tot het opleggen van de voorlopige aanslag kon over-gaan. Het Hof wijst er bovendien op dat het Fonds er bij de staatssecretaris op aan-gedrongen heeft dat de belastinginspecteurs de voorlopige aanslagen niet eerder dan eind februari 2001 zouden opleggen.
Nu de relevante gegevens op 19 maart 2000 op de eenheid van de inspecteur zijn binnengekomen en de voorlopige aanslag op 5 april 2001 is gedagtekend, kan naar het oordeel van het Hof ook met betrekking tot het handelen van de Belastingdienst in deze periode niet gezegd worden dat een onredelijk lange termijn is verstreken en dat sprake is van een aan de Belastingdienst te wijten vertraging.
Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende dan ook niet aannemelijk gemaakt dat de Belas-tingdienst het aan zichzelf te wijten heeft dat er een rente-nadeel voor hem is ontstaan.
5.5.3. Voorzover belanghebbende stelt dat hem in casu geen verwijt treft en dat om die reden de inspecteur geen heffingsrente in rekening had mogen brengen, oordeelt het Hof dat de omstandigheid dat het niet aan schuld of nalatigheid van belangheb-bende is te wijten dat er aanvankelijk voor een te laag bedrag een voorlopige aanslag is opgelegd niet aan de berekening van heffingsrente bij het opleggen van een nadere voorlopige aanslag in de weg hoeft te staan aangezien heffingsrente geen boete is.
5.5.4. Voorts meent belanghebbende dat zijn materiële belastingschuld door een fic-tie per 31 december 2000 is ontstaan en dat zonder die fictie hij eerst in 2003 belas-ting verschuldigd zou zijn geworden. De fiscus heeft derhalve, aldus belangheb-bende, geen rentenadeel en omdat belanghebbende eerst in maart 2001 45% heeft ontvangen en in 2003 de rest van de aanspraak, vermeerderd met het terzake behaalde rendement, zal ontvangen, kon belanghebbende ook niet beschikken over het inkom-stenbestanddeel waarover is geheven.
Wat er ook zij van belanghebbendes stelling dat de materiële belastingschuld als gevolg van een fictie per 31 december 2000 is ontstaan, nu het bedrag waarover de heffingsrente is berekend niet in geschil is, kan het Hof de vraag in het midden laten hoe de materiële belastingschuld is ontstaan. Daar komt bij dat het voor de bereke-ning van de verschuldigde heffingsrente niet van belang is wanneer belang-hebbende bedragen van het goodwillfonds heeft ontvangen. Voor het overige ver-wijst het Hof naar het onder 5.3.2 en 5.4. overwogene.
5.5.5. Belanghebbende betoogt dat de LHV met de Overeenkomst niet bedoeld kan hebben 'de fiscus (…) nog eens een extra voordeel in de vorm van (niet-aftrekbare) heffingsrente te doen toekomen (…). Een en ander is overduidelijk dubbelop.' Voor-zover belanghebbende hiermee betoogt dat de Overeenkomst zo uitgelegd moet wor-den dat die inhoudt dat geen heffingsrente in rekening mag worden gebracht, mist het betoog, zoals uit het onder 5.5 overwogene volgt, feitelijke grondslag. Indien belang-hebbende betoogt dat de LHV een andere - voor belanghebbende gunstiger - rege-ling met de Belastingdienst had moeten treffen, is het betoog voor het onderhavige geschil niet van belang.
5.5.6. Belanghebbende heeft gesteld dat de LHV de Overeenkomst in deze vorm nooit gesloten zou hebben als zij zich bewust zou zijn geweest 'van de heffingsrente met betrekking tot de uitkeringen'. Deze stelling heeft belanghebbende op geen enkele wijze nader onderbouwd, terwijl zulks ook niet aannemelijk is gelet op de overigens beoogde voordelen voor aanspraakgerechtigden.
5.5.7. Tot slot meent belanghebbende dat het niet terecht is heffingsrente in rekening te brengen, omdat het rendement over het restant van de vordering op het goodwill-fonds in 2003 in Box I valt. Het restant zal dus progressief belast worden, zodat het door de inspecteur gestelde rentenadeel deels teniet wordt gedaan, terwijl de in reke-ning gebracht heffingsrente niet aftrekbaar is.
Wat er ook zij van hetgeen belanghebbende stelt, nu het bedrag waarover de hef-fingsrente is berekend niet in geschil is, is niet van belang hoe het restant van belanghebbendes aanspraak op het goodwillfonds belast zal gaan worden.
5.5.8. Naar het oordeel van het Hof betekent het onder 5.5.1. tot en met 5.5.7. over-wogene dat uit de algemene beginselen van behoorlijk bestuur niet voortvloeit dat de inspecteur verplicht was om de voorlopige aanslag eerder op te leggen dan hij gedaan heeft, noch dat hij verplicht was om af te zien van het in rekening brengen van hef-fingsrente over enige periode vanaf 1 januari 2001 tot en met 5 april 2001.
5.6. Op grond van het bovenstaande concludeert het Hof dat de beschikking niet in strijd is met de Algemene wet inzake rijksbelastingen, de Overeenkomst of de al-gemene beginselen van behoorlijk bestuur. De inspecteur heeft mitsdien terecht hef-fingsrente ten bedrage van ƒ 1.630 in rekening gebracht.
6. Proceskosten
Nu belanghebbende in het ongelijk wordt gesteld en zich overigens geen bijzondere omstandigheden hebben voorgedaan, acht het Hof geen termen aanwezig voor een veroordeling van een partij in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Al-gemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld op 24 sepetmber 2002 door mrs. Onnes, voorzitter, Boersma en Goes, leden, in tegenwoordigheid van mr. Van Rijn als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
- Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroep-schrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
- Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
- Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.