Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Eerste Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbenden,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Grote ondernemingen te P,
de inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbenden is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 16 augustus 1999, ingediend door A te Q als hun gemachtigde, hierna: gemachtigde. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 20 juli 1999, betreffende de aan wijlen XY, overleden op 30 november 1996, opgelegde navorderingsaanslag in de vermogensbelasting voor het jaar 1991. Na bezwaar tegen de navorderingsaanslag is deze bij de bestreden uitspraak gehandhaafd. Op 26 oktober 1999 zijn van gemachtigde nadere stukken als aanvulling op en als bijlagen bij het beroepschrift ontvangen.
1.2. De aan XY opgelegde aanslag in de vermogensbelasting voor het jaar 1991, gedagtekend 31 juli 1993, is berekend naar een vermogen van ƒ 5.134.000. De navorderingsaanslag, gedagtekend 10 januari 1996, is berekend naar een vermogen van ƒ 5.999.000.
1.3. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en van de navorderingsaanslag.
1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Hij concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
1.5. Op verzoek van gemachtigde heeft het Hof ter zitting van 31 oktober 2000 B als getuige gehoord. Van het getuigenverhoor en de mondelinge behandeling is proces-verbaal opgemaakt. Beide processen-verbaal zijn in afschrift bij brief van 14 december 2000 aan partijen toegezonden.
1.6. Desverzocht heeft de inspecteur bij brief van 10 november 2000 nadere stukken ingezonden. Hiervan is bij brief van 14 december 2000 een afschrift aan gemachtigde gezonden.
1.7. Op verzoek van de inspecteur heeft het Hof ter zitting van 19 december 2000 C en D als getuigen gehoord. Van de getuigenverhoren en de mondelinge behandeling is proces-verbaal opgemaakt. Afschriften van deze drie processen-verbaal zijn aan partijen gezonden bij brief van 30 januari 2001.
1.8. Op verzoek van het Hof heeft de inspecteur in zijn brief van 31 januari 2001 gereageerd op de door gemachtigde ter zitting van 19 december 2000 overgelegde pleitnota. Een afschrift van deze reactie is bij brief van 2 februari 2001 aan gemachtigde gezonden.
1.9. Ter zitting van 27 februari 2001 zijn verschenen gemachtigde en namens de inspecteur E, vergezeld van F. Gemachtigde heeft een tot de gedingstukken te rekenen pleitnota, voorzien van bijlagen, voorgedragen en overgelegd. Tijdens een schorsing van de mondelinge behandeling heeft de inspecteur kennis kunnen nemen van en kunnen reageren op de bij de pleitnota gevoegde bijlagen.
1.10. Tijdens voormelde mondelinge behandelingen zijn gelijktijdig behandeld de beroepen ingesteld door belanghebbenden, welke bij het Hof zijn geadministreerd onder de kenmerken 99/02613, 99/02614, 99/02615, 99/02616, 99/02617, 99/02619, 99/02620, 99/02621, 99/02622, 99/02623 en 99/02624, alsmede de beroepen ingesteld door XG, welke bij het Hof zijn geadministreerd onder de kenmerken 99/02625, 99/02626, 99/02627, 99/02628, 99/02629, 99/02630, 99/02631, 99/02632, 99/02633, 99/02634, 99/02635, 99/02636 en 99/02637, betreffende belastingaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 1990 tot en met 1996 en in de vermogensbelasting over de jaren 1991 tot en met 1996. De beroepen met kenmerk 99/02613 t/m 99/02615, 99/02619 t/m 99/02621, 99/02625 t/m 99/02627 en 99/02632 t/m 99/02634 hebben betrekking op navorderingsaanslagen; de overige beroepen hebben betrekking op aanslagen.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. XY (hierna ook: erflater) bezat op 1 januari 1991 spaarbiljetten welke hij had gekocht van de besloten vennootschap H te (hierna: H BV). Deze spaarbiljetten zijn uitgegeven door ... (hierna: CDK-bank). Bij de aankoop van deze spaarbiljetten door belanghebbende heeft H BV ten behoeve van haarzelf het tijdelijk recht van vruchtgebruik voor die biljetten voorbehouden. Kort voor die aankoop heeft H BV de volle eigendom van die biljetten gekocht van de CDK-Bank. De gekochte spaarbiljetten betreffen biljetten aan toonder van nominaal ƒ 10.000 per stuk met deels een looptijd van 10 jaar en deels een looptijd van 5 jaar en met een jaarlijkse aflossing van een aan de looptijd gerelateerd evenredig deel van het nominale bedrag.
2.2. Op 19 september 1986 is in het kader van een strafrechtelijk onderzoek huiszoeking verricht in het perceel a-straat 1 te R, destijds onder meer het vestigingsadres van H BV. Bij deze huiszoeking is de aldaar aanwezige administratie van H BV in beslag ge-nomen. De inbeslaggenomen administratie is nadien ter beschikking gesteld van de Fiscale Inlichtingen- en Opsporingsdienst (hierna: FIOD) en op 19 maart 1987 door de officier van justitie vrijgegeven voor gebruik ten behoeve van de belastingheffing inzake onder meer de door H BV verkochte spaarbiljetten. De administratie is onderzocht door D, destijds werkzaam op de Inspectie der directe belastingen te ..., die daarbij werd geassisteerd door een groep adjunct-inspecteurs. Dit onderzoek heeft onder meer geleid tot het opstellen van een lijst van de in de administratie van H BV aangetroffen contracten betreffende de verkoop van spaarbiljetten. Deze lijst vermeldt de namen van 169 verschillende personen.
Over deze lijst schrijft F namens de inspecteur in reactie op de door gemachtigde ter zitting van 19 december 2000 overgelegde pleitnota onder meer het volgende:
"1.2. (…) Aan de hand van de lijst is de FIOD-opsporing de (...) aangetroffen originele contracten gaan kopiëren. De kopieën die tot op een bepaald moment gemaakt waren zijn vervolgens door D overhandigd aan I, werkzaam op het Ministerie van Financiën en beoogd hoofd van de CCB.".
2.3. Na het door D verrichte onderzoek heeft J, destijds werkzaam bij de Inlichtingendienst van de FIOD en tevens coördinator van de projectgroep Pseudo-bloot eigendom van de in maart 1987 opgerichte Coördinatiegroep Constructie-bestrijding (hierna: CCB), in december 1987 renseignementen verspreid, gericht aan diverse - toenmalige - inspecties der directe belastingen. Daarin werden de inspecteurs opmerkzaam gemaakt op de spaarbiljetten die door de in de renseignementen genoemde personen werden gehouden en waarin voor de heffing van inkomstenbelasting en van vermogensbelasting werd aangegeven welke gevolgen aan het bezit van die spaarbiljetten dienden te worden verbonden.
2.4. Over de renseignering in 1987 schrijft de inspecteur in zijn reactie van 31 januari 2001 op de door gemachtigde ter zitting van 19 december 2000 overgelegde pleitnota onder meer het volgende:
"1.2 (...) Uit de lijst die is opgesteld door D volgt dat er meer contracten zijn aangetroffen dan door de Belastingdienst in 1987 zijn gerenseigneerd (...). Om de discrepantie tussen de aangetroffen contracten en de in 1987
gerenseigneerde contracten te verklaren, heb ik onderzocht welke contracten wel en welke contracten niet tot een bezwaar- of beroepsprocedure in de jaren 1988 tot december 1994 (tijdstip 2e renseignering) hebben geleid. Uit dit onderzoek komt naar voren dat waarschijnlijk geen of slechts een gering deel van de contracten die in 1985 en 1986 zijn afgesloten in 1987 zijn gerenseigneerd.
(...)
1.3 Ik heb geen sluitende verklaring kunnen vinden waarom de contracten die zijn afgesloten in 1985 en 1986 niet of niet geheel lijken te zijn gerenseigneerd.
(...)
Het is nog steeds onduidelijk hoeveel contracten in 1987 door de Belastingdienst zijn gerenseigneerd. Het tot nu toe genoemde aantal van 85 is mede gebaseerd op een schatting van J.".
2.5. Geanonimiseerde kopieën van een overeenkomst tussen H BV en erflater inzake de verkoop van spaarbiljetten zijn aan diverse inspecteurs in het land verstrekt als bijlage bij een standaardvertoogschrift ten behoeve van in 1988 en volgende jaren gevoerde fiscale procedures inzake CDK-spaarbiljetten.
2.6. In zijn aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1985 en vermogensbelasting 1986, welke aangifte is ingediend bij de inspecteur der directe belastingen te S die destijds ten aanzien van erflater bevoegd was, is vermeld dat erflater in het bezit was van blote eigendommen ter waarde van ƒ 2.417.400, welk bedrag in een bijlage is gespecificeerd in 192 7% CDK-spaarbiljetten à ƒ 10.000 en 150 7% CDK-spaarbiljetten à ƒ 10.000.
2.7. In een bijlage bij zijn aangifte vermogensbelasting voor het jaar 1991 heeft erflater de per 1 januari van dat jaar in zijn bezit zijnde spaarbiljetten (hierna ook: de spaarbiljetten) als volgt vermeld:
"SPECIFICATIE SPAARBILJETTEN / BLOTE EIGENDOM:
- - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - -
96 x f. 10.000 7% CDK f. 674.250
8,4 x f 10.000 6% CDK " 72.727
75 x f 10.000 7% CDK " 534.450
Totaal........................................................... f. 1.281.427".
Het vermogen bedraagt volgens de ingediende aangifte in totaal ƒ 5.021.088. In de van dit vermogen in de aangifte opgenomen specificatie is geen bedrag in aanmerking genomen ter zake van het bezit van de spaarbiljetten. Het aangiftebiljet is op of omstreeks 21 juni 1991 door erflater ingediend bij de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen te T.
2.8. In zijn vertoogschrift onder punt 5.4 ad 1 schrijft de inspecteur inzake de fiscale behandeling van houders van spaarbiljetten onder meer het volgende:
"Gedurende de gehele looptijd van deze kwestie - vanaf december 1987 - is de Belastingdienst via publicatie van uitspraken en arresten en ook via interne kanalen zoals mededelingen op landelijke vergaderingen geïnformeerd over de stand van zaken van de gerenseigneerde gevallen.
Duidelijk mag zijn dat een forse inspanning is geleverd om een zo uniform mogelijke behandeling door de Belastingdienst van deze constructie bij de desbetreffende belastingplichtigen te bewerkstelligen."
2.9. In zijn reactie van 31 januari 2001 op de door gemachtigde ter zitting van 19 december 2000 overgelegde pleitnota schrijft de inspecteur onder meer het volgende:
"6.2 Voor wat betreft de publicaties over de CDK-pseudo bloot eigendommen (...) merk ik nog het volgende op. Aan de Inspectie Directe Belastingen te S is in 1987 een renseignement gestuurd over een pseudo bloot eigendom van een andere belastingplichtige (...). Binnen de Belastingdienst is (...) niet bekend gemaakt, dat er (...) meer contracten waren waarop men bedacht moest zijn. (...) men dacht dat alle contracten gerenseigneerd waren. Wel zijn de inspecteurs op de hoogte gehouden van de stand van zaken rond de beroepsprocedures, omdat een groot aantal correcties en bezwaarschriften werden aangehouden door de inspecteurs, totdat duidelijk was wat de fiscale consequenties waren.".
2.10. In het kader van gevoerde en te voeren procedures met betrekking tot CDK-spaarbiljetten heeft K van de Belastingdienst Grote ondernemingen ... op verzoek van de CCB een boekenonderzoek ingesteld bij de CDK-Bank. Van dit onderzoek is op 18 mei 1993 rapport uitgebracht. In dit rapport is onder meer het volgende vermeld:
"2.1.1. Vraag 1
Geef een volledig overzicht -met nummers en emissiedata- van de door H B.V. (...) afgenomen waardepapieren.
(...)
2.1.2. Beantwoording vraag 1
L heeft ons een register getoond waarin de door CDK-bank uitgegeven waardepapieren worden geadministreerd. (...)
Uit het register blijkt wie de particulieren zijn die de gerechtigdheid tot de bloot-eigen-dom van de biljetten hebben verkregen. Het vermeldt echter niet de adressen van ge-noemde personen. Deze gegevens blijken wel uit de formulieren die de inbewaarneming van de (...) uitgegeven waardepapieren vastleggen. (...) De bank is thans niet bereid een overzicht te verstrekken van deze gegevens."
2.11. De inspecteur heeft aan erflater een aanslag vermogensbelasting voor het onderhavige jaar opgelegd, gedagtekend 31 juli 1993, berekend naar een vermogen van ƒ 5.134.000. Het aangegeven vermogen is daarbij met ƒ 113.000 gecorrigeerd ter zake van een hogere waarde eigen woning en overige onroerende zaken.
2.12. Met betrekking tot de spaarbiljetten heeft de FIOD renseignementen, gedagtekend 21 december 1994, verzonden, gericht aan 'de behandelfunctionaris op de eenheid'. In de aangehechte bijlage bij deze renseignementen is onder meer het volgende vermeld:
"PSEUDO BLOOT EIGENDOM CONSTRUCTIE; RENTE ALS DISCONTO GENOTEN. MET SPOED OPLEVEREN VOOR NAVORDERING IB EN VB 1989/1990 EN VOLGENDE JAREN.
CDK Bank (...) heeft van 1984 t/m 1987 CDF Spaarbiljetten uitgegeven (...). Binnen enkele dagen na de emissie is vervolgens door de bank de rente over de volle looptijd van de lening uitbetaald aan X BV. De Hoge Raad heeft in zijn arresten BNB 1993/75* en 1993/76* beslist dat in de gegeven omstandigheden de bank geen spaarbiljetten heeft uitgegeven waarop rente over de daarin vermelde hoofdsom is betaald maar toonderpapieren met disagio. De jaarlijkse aflossing van de lening (...) dient als een annuïteit te worden aangemerkt met een aflossings- en rentebestanddeel. (...) Voor de vermogensbelasting is de waarde van het toonderpapier belast zonder rekening te houden met de last van het vruchtgebruik (...).".
2.13. In een brief van 9 november 1995 heeft de inspecteur aan erflater medegedeeld dat navorderingsaanslagen inkomstenbelasting 1990 tot en met 1992 en vermogensbelasting 1991 tot en met 1993 zijn opgelegd en dat daarin rekening is gehouden met de rente begrepen in de jaarlijkse aflossing van de spaarbiljetten. Volgens deze brief bedraagt ultimo 1990 de door middel van de bestreden navorderingsaanslag in aanmerking te nemen waarde van de spaar-biljetten in totaal ƒ 865.320. De navorderingsaanslag, gedagtekend 10 januari 1996, is berekend naar een vastgesteld vermogen van ƒ 5.999.000 (afgerond: 5.134.000 + 865.320).
3. Geschil
In geschil zijn de volgende vragen:
1. Beschikte de inspecteur bij het opleggen van de navorderingsaanslag over een nieuw feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR).
2. Is met betrekking tot de spaarbiljetten voldaan aan de voorwaarden voor belastbaarheid als bedoeld in het arrest BNB 1993/75c*.
3. Heeft de inspecteur door het opleggen van de bestreden navorderingsaanslag gehandeld in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur, meer in het bijzonder in strijd met het gelijkheidsbeginsel en/of het vertrouwensbeginsel.
4. Standpunten van partijen
4.1. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken.
4.2. Voor het verhandelde ter zittingen van 31 oktober 2000 en 19 december 2000, alsmede voor de getuigenverhoren welke op die dagen zijn gehouden, verwijst het Hof naar de daarvan opgemaakte processen-verbaal.
4.3. Ter zitting van 27 februari 2001 is, zakelijk weergegeven, namens belanghebbenden nog het volgende toegevoegd. Het is onvoorstelbaar dat D en J de provisie-lijsten van H BV niet kenden. Het contract tussen XY en H BV dat als bijlage is meegezonden met het standaard vertoogschrift dat in de Belastingdienst is verspreid moet ook op de Inspectie te S terecht zijn gekomen.
4.4. De inspecteur heeft ter zitting van 27 februari 2001, zakelijk weergegeven, nog het volgende toegevoegd. Op de lijst die destijds door D is opgesteld staat niet het aantal gesloten contracten, maar staan 246 namen met betrekking tot contracten in de periode 1982-1985 van 169 verschillende personen waarvan 4 in het buitenland. Contracten met M en N zijn destijds niet aangetroffen. De lijst van D is gebruikt voor het kopiëren van stukken uit de inbeslaggenomen administratie van H BV. Deze stukken zijn gebruikt voor renseignering. Daarbij is D verder niet betrokken geweest. De verklaring voor het verschil tussen het aantal verschillende personen dat op de lijst van D voorkwam en het aantal van circa 85 personen ten aanzien van wie in 1987 door J renseignementen zijn verzonden, is niet bekend. J, wiens taak het was om te renseigneren, ging ervan uit dat hij over alle informatie beschikte. D wist niet dat J maar 85 renseignementen had verzonden. Een meerderheid van de gevallen is in de heffing betrokken. Er zijn geen inspecteurs die bewust niet hebben nagevorderd. De inspecteur te S wist niet en kon niet weten wat voor bloot eigendommen XY in bezit had. Bloot eigendommen waren in die tijd heel normaal. Op zichzelf was de aanwezigheid daarvan geen reden voor verder onderzoek. Vanaf het jaar 1990 zijn alle daarvoor in aanmerking komende gevallen gerenseigneerd. De in 1987 verzonden renseignementen gingen vergezeld van het contract dat de desbetreffende belanghebbende had afgesloten.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Belanghebbenden hebben zich op het standpunt gesteld dat de inspecteur bij het opleggen van de navorderingsaanslag niet beschikte over een nieuw feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid, AWR. Belanghebbenden achten het aannemelijk dat ook ten aanzien van erflater in 1987 een renseignement naar de destijds bevoegde inspecteur is gezonden en dat - zo dit niet het geval zou zijn - de bekendheid met de in geschil zijnde spaarbiljetten bij de CCB en/of de FIOD en/of het Ministerie van Financiën aan de inspecteur moet worden toegerekend. Voorts hebben belanghebbenden er in dit verband op gewezen dat nieuwe jurisprudentie geen nieuw feit oplevert. De omstandigheid dat de CDK-Bank ervan op de hoogte was dat zij de op de spaarbiljetten vermelde rente zeer spoedig na de verkoop van die spaarbiljetten door H BV aan die vennootschap zou gaan uitbetalen achten belanghebbenden geen feit waarmee de inspecteur ten tijde van het opleggen van de aanslag niet redelijkerwijs bekend kon zijn. Voorts stellen belanghebbenden dat sprake is van een ambtelijk verzuim, omdat de inspecteur op basis van de in de aangifte omtrent de spaarbiljetten vermelde informatie geen nader onderzoek heeft ingesteld. Bovendien heeft de inspecteur in strijd met het gelijkheidsbeginsel gehandeld door de navorderingsaanslag niet te vernietigen.
5.2. De inspecteur betoogt dat het ten aanzien van belanghebbende ingekomen renseignement als vermeld onder 2.12, gebaseerd op het onderzoek bij de CDK-Bank, een nieuw feit vormt als bedoeld in artikel 16, eerste lid, AWR. Tot steun van dit betoog voert de inspecteur het volgende aan. Zonder de in dit renseignement begrepen informatie betreffende de relatie tussen de CDK-Bank en H BV en het moment waarop aan H BV de in de spaarbiljetten vermelde rente werd uitbetaald, behoefde redelijkerwijs niet te worden beseft dat de spaarbiljetten niet als blote eigendommen dienden te worden beschouwd, maar als vastrentende waardepapieren aan toonder met een fors disagio. Het lag na de eerste renseigneringsactie van 1987 niet op de weg van de inspecteur om zelf nader onderzoek te doen naar de CDK-toonderbewijzen, aangezien de behandeling van deze problematiek werd geleid door de CCB. De kennis die de FIOD en/of de CCB en/of het Ministerie van Financiën droegen van de in geschil zijnde spaarbiljetten kan niet aan de inspecteur worden toegerekend. Door D en J is min of meer spontaan het initiatief genomen om de bij de huiszoeking bij H BV aangetroffen contracten onder de bevoegde inspecteurs te verspreiden. Eerst in december 1994, na het onderzoek bij de CDK-Bank, is ten name van erflater een renseignement betreffende de spaarbiljetten ontvangen. Voorts stelt de inspecteur, voor zover belanghebbenden in dit verband een beroep doen op de zogenoemde meerderheidsregel, dat deze regel slechts van toepassing is binnen het ambtsgebied van de inspecteur die ook bevoegd is inzake de bestreden belastingaanslag en weerspreekt de inspecteur dat in een meerderheid der gevallen geen navorderingsaanslag is opgelegd.
5.3. Vaststaat dat binnen de Belastingdienst in 1988 werd beschikt over één of meer contracten tussen H BV en erflater inzake de verkoop van spaarbiljetten. Het Hof ontleent hieraan het vermoeden dat één of meer contracten ten name van erflater in 1987 is aangetroffen bij het onderzoek van D van de administratie van H BV die in 1986 in beslag was genomen. Naar het oordeel van het Hof brengt dit vermoeden niet mee dat daaruit kan - en nog minder moet - worden afgeleid dat in 1987 ook ten name van erflater renseignementen zijn verzonden. Gelet ook op hetgeen de inspecteur hieromtrent nader heeft verklaard, acht het Hof het aannemelijk dat een aanzienlijk deel van de door D aangetroffen contracten, waaronder kennelijk één of meer contracten ten name van erflater, als gevolg van welke oorzaak dan ook, in 1987 niet aan de destijds bevoegde inspecteur is gerenseigneerd.
5.4. Ervan uitgaande dat tenminste één van de contracten inzake spaarbiljetten ten name van erflater is aangetroffen en vervolgens in geanonimiseerde vorm is gebruikt bij het opstellen van standaardvertoogschriften, acht het Hof het aannemelijk dat D en J met dat contract bekend zijn geweest, dan wel daarmee redelijkerwijs bekend zouden moeten zijn geweest. De inspecteur heeft met betrekking tot de activiteiten van D en J gesteld dat sprake was van een min of meer spontaan door deze twee inspecteurs genomen initiatief. Voor zover de inspecteur daarmee heeft bedoeld te stellen dat hun activiteiten niet zouden zijn toe te rekenen aan enig organisatorisch verband binnen de Belastingdienst, deelt het Hof deze stelling niet. De inspecteur heeft erop gewezen dat de CCB in maart 1987 is opgericht, dat D de kopieën van contracten die tot op een bepaald moment waren gemaakt heeft overhandigd aan een beoogd hoofd van de CCB, en dat zowel D als J, zij het mogelijk niet vanaf het moment van oprichting, van de CCB deel uitmaakten. Onder deze omstandigheden acht het Hof het aannemelijk dat D en/of J in het kader van hun werkzaamheden ten behoeve van de CCB met één of meer contracten van spaarbiljetten van erflater bekend is geweest, althans daar redelijkerwijs mee bekend moet zijn geweest, en dat die bekendheid derhalve aan de CCB kan worden toegerekend.
5.5. Belanghebbenden hebben gesteld dat de bekendheid van de CCB met één of meer spaar-biljetten aan de inspecteur moet worden toegerekend en dat op deze grond een nieuw feit ontbreekt. Naar het oordeel van het Hof is evenwel niet komen vast te staan dat de CCB heeft gehandeld namens de inspecteur; noch namens de inspecteur die ten tijde van de renseignering in 1987 ten aanzien van erflater bevoegd was, destijds de inspecteur der directe belastingen te S, noch namens één van de hoofden van eenheden van de Belastingdienst die hem daarin zijn opgevolgd. Voorts acht het Hof, gelet op de werkwijze van D en J, niet aannemelijk dat de renseignering in 1987 voortvloeide uit een - al dan niet op doelmatigheidsgronden - welbewust op een hoger niveau van de organisatie doen uitoefenen van bevoegdheden van afzonderlijke inspecteurs, in welk geval de gevolgen van de aldus getroffen regeling voor rekening van de afzonderlijke inspecteurs zouden dienen te komen. Ook overigens ziet het Hof geen redenen om de onder 5.4 aannemelijk geachte wetenschap toe te rekenen aan de aanslagregelende ambtenaar die de aanslag heeft vastgesteld. Voor een toerekening aan de inspecteur van bij het Ministerie van Financiën dan wel de FIOD aanwezige wetenschap omtrent het bezit van spaarbiljetten door erflater, als gesteld door belanghebbenden, bestaat naar oordeel van het Hof eveneens onvoldoende feitelijke grond.
5.6. Met betrekking tot de vraag of de inspecteur over een nieuw feit beschikt als bedoeld in artikel 16, eerste lid, AWR geldt als regel dat de inspecteur mag uitgaan van de juistheid van de ingediende aangifte. Deze regel geldt in het bijzonder indien sprake is van een goed verzorgde aangifte. Naar het oordeel van het Hof is in het onderhavige geval sprake van een zodanige aangifte. Evenbedoelde regel gaat evenwel niet zover dat de inspecteur geen onderzoek naar de juistheid van de aangifte behoort in te stellen, indien de aangifte informatie bevat die de inspecteur redelijkerwijs tot een nader onderzoek zou dienen te nopen. Belanghebbenden hebben gesteld dat de ingediende aangifte, zoals vermeld onder 2.7, informatie bevatte die tot nader onderzoek noopte en dat daarbij mede acht moet worden geslagen op hetgeen de inspecteur in het vertoogschrift heeft vermeld, zoals vermeld onder 2.8, betreffende de wijze waarop binnen de Belastingdienst over de problematiek van de spaarbiljetten is gecommuniceerd.
5.7. Naar het oordeel van het Hof dient de vraag welk onderzoek bij het vaststellen van de aanslag redelijkerwijs van de inspecteur mag worden verwacht, te worden bezien in het licht van hetgeen ten tijde van het vaststellen van de aanslag bij de desbetreffende functionaris redelijkerwijs bekend mag worden verondersteld. In dat verband acht het Hof het, gelet op hetgeen is vermeld onder 2.8 en 2.9, aannemelijk dat de inspecteur na de renseigneringsactie van 1987 regelmatig is geïnformeerd omtrent de fiscale behandeling van - binnen de Belastingdienst ook wel als 'pseudo-bloot eigendom' aangeduide - CDK-spaarbiljetten. Ofschoon niet vaststaat of en in hoeverre ook de ambtenaar die de definitieve aanslag heeft vastgesteld met de binnen de Belastingdienst verspreide informatie betreffende CDK-spaarbiljetten op de hoogte was, mag er naar het oordeel van het Hof, mede gelet op het belang van een gecoördineerde en uniforme behandeling van de houders van CDK-spaarbiljetten, redelijkerwijs van worden uitgegaan dat die ambtenaar ervan op de hoogte was dat CDK-spaarbiljetten bijzondere aandacht verdienden. In dit verband gaat het Hof voorts ervan uit dat de aanslagregelend ambtenaar ten tijde van het opleggen van de aanslag op 31 juli 1993 redelijkerwijs op de hoogte moet zijn geweest van de arresten HR 23 december 1992, nrs. 27 326 en 27 651, gepubliceerd in BNB 1993/75c* en 1993/76c*, waarin de CDK-Bank als emittent van de spaarbiljetten herhaaldelijk en expliciet is genoemd.
5.8. Uit het overwogene onder 5.7 volgt naar het oordeel van het Hof dat de inspecteur bij het beoordelen van de aangifte vermogensbelasting 1991 van erflater had moeten beseffen dat deze aangifte met betrekking tot de in een bijlage bij die aangifte vermelde CDK-spaarbiljetten nader onderzoek behoefde. Hij had de aanslag niet zonder nader onderzoek naar de in de bijlage bij de aangifte vermelde spaarbiljetten mogen regelen. In een geval als het onderhavige waarin de belastingplichtige bij zijn aangifte expliciet melding heeft gemaakt van het bezit van CDK-spaarbiljetten, verwerpt het Hof het verweer van de inspecteur, inhoudende dat hij vóór de renseignering van december 1994 ervan mocht uitgaan dat in 1987 alle te bestrijden gevallen waren gerenseigneerd.
5.9. Nu bij het vaststellen van de aanslag vermogensbelasting 1991 onvoldoende aandacht is besteed aan de in een bijlage bij de aangifte vermelde CDK-spaarbiljetten, heeft de inspecteur een ambtelijk verzuim begaan. Dit verzuim staat aan het opleggen van de bestreden navorderingsaanslag in de weg. Naar het oordeel van het Hof mag worden aangenomen dat bij enig nader onderzoek de inspecteur zich zou hebben gerealiseerd dat sprake kon zijn van een situatie als waarop de arresten BNB 1993/75c* en 76 betrekking hebben en dat hij op die grond zou hebben gewacht met het opleggen van een aanslag totdat meer informatie beschik-baar zou zijn over hetgeen op genoemde arresten zou volgen, dan wel zich zijn rechten op andere wijze zou hebben voorbehouden. Het vorenstaande brengt het Hof tot de conclusie dat de inspecteur niet bevoegd was tot het opleggen van de bestreden navorderingsaanslag. In zoverre is het gelijk aan belanghebbenden. Dit oordeel houdt in dat de overige onder 3 vermelde geschilpunten verder geen behandeling behoeven.
6. Proceskosten
Nu de navorderingsaanslag moet worden vernietigd acht het Hof termen aanwezig de inspecteur te veroordelen in de proceskosten van belanghebbenden op de voet van artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Het Hof berekent deze kosten overeenkomstig de bijlage bij het Besluit proceskosten fiscale procedures op ƒ 710, vermenigvuldigd met 3 punten voor proceshandelingen (beroepschrift, verschijnen zitting en twee nadere mondelinge behandelingen). Het Hof kent hierbij niet afzonderlijk punten toe voor het bijwonen van de getuigenverhoren, aangezien deze in samenhang met een onmiddellijk daaropvolgende mondelinge behandeling hebben plaatsgevonden. Voor het gewicht van de zaak worden 2 punten toegekend en voor de samenhang in de twaalf zaken betreffende de navorderingsaanslagen 1,5 punt. De vergoeding komt dan uit op (710x3x2x1,5=)ƒ 6.390 in totaal en per samenhangende zaak op (6.390:12=) ƒ 532,50 oftewel € 241.64.
7. Beslissing
Het Hof
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
- vernietigt de navorderingsaanslag;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbenden tot een bedrag van
€ 241.64 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbenden te voldoen; en
- gelast de inspecteur het gestorte griffierecht ad (ƒ 85=) € 38,57 aan belanghebbenden te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld op 19 februari 2002 door mr. Dutmer, voorzitter, mrs. Onnes en Van der Ouderaa, leden, in tegenwoordigheid van mr. Van der Laan als griffier. De beslissing is op dezelfde dag uitgesproken ter openbare zitting.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van de uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij dit beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) de dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.