Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Twaalfde Enkelvoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Ondernemingen te P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 20 juni 2000, ingediend door A te Q als haar gemachtigde. Het beroepschrift is aangevuld bij brief van 4 juli 2000. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 24 mei 2000, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1998.
Aan belanghebbende is een aanslag opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 19.050. Na bezwaar tegen de aanslag is deze bij de bestreden uitspraak gehandhaafd. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag tot een aanslag, berekend naar een belastbaar inkomen van - naar het Hof verstaat - ƒ 4.603.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot ongegrond-verklaring van het beroep.
Met toestemming van de voorzitter van de belastingkamer heeft belanghebbende een - als nader aanvullend beroepschrift aangeduide - conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.
Ter zitting van 6 april 2001 zijn verschenen belanghebbende en haar voornoemde gemachtigde, alsmede B namens de inspecteur. De gemachtigde heeft een pleitnota voorgedragen en deze met bijlagen overgelegd. De inspecteur heeft van de bijlagen kennis kunnen nemen en heeft zich erover kunnen uitlaten. De inspecteur heeft eveneens een pleitnota voorgedragen en overgelegd. Het Hof rekent de overgelegde stukken tot de gedingstukken.
Na de zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende bij brief van 23 april 2001 op verzoek van het Hof nadere inlichtingen verstrekt. De inspecteur heeft hierop gereageerd bij brief van 31 mei 2001. Partijen hebben afgezien van een tweede mondelinge behandeling.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende beoefent paranormale geneeswijzen, hoofdzakelijk voetreflex-massage en Bachbloesemtherapie. Zij heeft daartoe een behandelkamer ingericht in haar woning. Zij verricht behandelingen op maandagavond, dinsdag, woensdag en donderdag na de middag en vrijdag. Het tarief bedraagt ƒ 25 per behandeling. Belanghebbende heeft ten behoeve van haar praktijk cursussen gevolgd.
2.2. De onder 2.1 omschreven activiteiten van belanghebbende zijn aan te merken als het drijven van een onderneming. Over het jaar 1998 heeft zij geen winst uit die onderneming aangegeven.
2.3. Tevens is belanghebbende op maandag en op woensdag- en donderdagochtend in dienstbetrekking werkzaam als laborante in een ziekenhuis. Haar loon uit die dienst-betrekking beliep in 1998 ƒ 19.285.
2.4. Voor het jaar 1997 heeft belanghebbende een urenverantwoording overgelegd. Deze is volgens een begeleidende brief tot stand gekomen aan de hand van haar agenda en luidt als volgt:
"Bij de betaling van het aantal uren moet rekening gehouden worden met het feit dat in de aanloopperiode weliswaar op basis van één uur betaling plaats-vond. In werkelijkheid werd echte 2½ uur gerealiseerd.
Betalende cliënten 40 x 2½ uur = 100 uur
niet betalende cliënten 80 x 2½ uur = 200 uur
cursusuren 294 uur
voorbereiding en studie 610 uur
(incl. studieliteratuur)
reistijden 224 uur
- - - - - - -
Totaal 1.428 uur".
2.5. In de verlies- en winstrekening van de onderneming van belanghebbende over het jaar 1997 is een bruto-opbrengst vermeld van ƒ 4.000. Deze is berekend op basis van 4 betalende klanten die gedurende 40 weken wekelijks werden behandeld. Aan kosten zijn verantwoord afschrijving op cursuskosten ad ƒ 1.312,50 en praktijkkosten ad ƒ 2.171. De netto-winst komt dan uit op ƒ 516,50.
2.6. Voor het jaar 1998 heeft belanghebbende bij de onder 1 vermelde brief van 23 april 2001 een urenverantwoording overgelegd welke uitkomt op 1722 uur, onder-verdeeld als volgt:
- behandelingen aan huis 136 consulten à 4 uur 544 uur
- behandelingen bij cliënten thuis, inclusief reistijd 162 uur
- het volgen van cursussen 668 uur
- vergaderingen 77 uur
- bezoek aan beurzen 11 uur
- lezen van vakliteratuur 260 uur.
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil of belanghebbende in 1998 ten minste 1225 uur heeft besteed aan het feitelijk drijven van haar onderneming. Indien dit het geval is, is niet in geschil dat belanghebbende in aanmerking komt voor zelfstandigenaftrek, zowel op de voet van het tweede als het derde lid van artikel 44m van de Wet op de inkomstenbelasting 1964.
4. Standpunten van partijen
4.1. Voor de standpunten van partijen en de motivering daarvan verwijst het Hof naar de gedingstukken.
4.2. Belanghebbende heeft tijdens de zitting nog het volgende aan haar stellingen toegevoegd.
De stelling van de inspecteur in zijn pleitnota, dat de studiekosten wellicht zijn aan te merken als buitengewone lasten en dat in dat geval de aan studie bestede uren niet meetellen voor de zelfstandigenaftrek, is tardief. De studie diende tot verdieping van mijn kennis. De inspecteur heeft niet bestreden dat hier sprake is van een opleiding op HBO-niveau en daarvoor is een aanzienlijk aantal uren nodig. Ik was 20 à 25 uur per week bezig met cursussen. Ik heb niet van alle cursussen certificaten, maar wel bewijsstukken dat ik ze heb gevolgd; die wil ik graag alsnog overleggen.
Ik ben in 1993 met mijn praktijk begonnen. Mijn dienstbetrekking is aangegaan voor 15 uur per week.
4.3. De inspecteur heeft tijdens de zitting nog het volgende aan zijn stellingen toegevoegd.
Ik ga ermee akkoord dat de uren die aan studie zijn besteed meetellen voor het uren-criterium. Ik wil niet alsnog stellen dat hier sprake is van buitengewone lasten. Uit de mededeling van belanghebbende dat zij een opleiding volgt op HBO-niveau valt op zichzelf nog niet af te leiden hoeveel uren daarvoor waren benodigd. Het is niet aannemelijk dat belanghebbende het gestelde aantal uren aan haar onderneming heeft besteed, gelet op het aantal uren dat zij daarnaast moest besteden aan haar dienst-betrekking en aan huishoudelijk werk.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Belanghebbende stelt in de conclusie van repliek dat het beroepschrift door een omissie ten onrechte alleen betrekking had op het jaar 1998 en dat het beroep uitgebreid dient te worden tot de aanslag over het jaar 1997. Dienaangaande stelt het Hof voorop dat noch uit het beroepschrift noch uit de aanvulling daarop kan worden afgeleid dat op dit punt een vergissing is begaan. Voorts kan op grond van artikel 26a, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen hij die beroep instelt tegen meer dan één uitspraak dat doen bij één beroepschrift. Deze bepaling schept niet de bevoegdheid bij conclusie van repliek het beroep uit te breiden tot meer uitspraken dan de uitspraak of de uitspraken waartegen het beroep aanvankelijk was gericht. Het Hof zal dan ook in dit geding uitsluitend de over het jaar 1998 opgelegde aanslag beoordelen. Dit laat uiteraard de bevoegdheid van belanghebbende om alsnog beroep in te stellen met betrekking tot het jaar 1997 onverlet, daargelaten of de wettelijke bepalingen inzake de beroepstermijn aan de ontvankelijkheid van het beroep in de weg zouden staan.
5.2. Op belanghebbende rust de taak om, tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur, aannemelijk te maken dat zij in 1998 ten minste 1225 uur heeft besteed aan het feitelijk drijven van haar onderneming. Het Hof acht belanghebbende daarin met hetgeen zij in de stukken en tijdens de zitting heeft aangevoerd niet geslaagd. Het Hof neemt daarbij het volgende in aanmerking.
5.3. De inspecteur heeft onweersproken gesteld dat belanghebbende over de jaren tot en met 1999 geen administratie heeft gevoerd waaruit de omzet en de kosten van de onderneming kunnen worden afgeleid en dat evenmin aantekening is gehouden van de in de onderneming gewerkte uren. Het Hof leidt hieruit af dat de bij brief van 23 april 2001 overgelegde urenverantwoording voor het jaar 1998 kennelijk een achteraf opgestelde reconstructie is, welke een globaal karakter draagt.
5.4. Belanghebbende heeft voor het jaar 1998 geen jaarstukken van de onderneming overgelegd. Gelet op het feit dat zij over dat jaar geen winst uit onderneming heeft aangegeven is niet aannemelijk dat de bruto-opbrengst in dat jaar hoger is geweest dan de over 1997 verantwoorde bruto-opbrengst van ƒ 4.000, in welk jaar een winst van ƒ 516,50 werd behaald. In de urenverantwoording voor 1998 wordt melding gemaakt van in totaal 162 consulten, waaraan in totaal 706 uur werd besteed. De bruto-opbrengst zou dus ten hoogste (4.000 : 706 =) ƒ 5,67 per uur hebben bedragen. Het Hof acht dit bedrag zodanig laag dat reeds om die reden het aantal aan de behandeling van cliënten bestede uren aanmerkelijk lager moet zijn geweest. Niet aannemelijk is dat in 1998 een betekenend deel van de behandelingen gratis zou zijn verricht.
5.5. Voorts heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat in 1998 in totaal 668 uren zijn besteed aan het volgen van cursussen. Kennelijk gaat het hier om cursussen die gedurende meer jaren werden gevolgd, aangezien belanghebbende tot en met 1997 reeds ƒ 5.250 aan cursuskosten had gemaakt en ook in de urenverantwoording over dat jaar melding werd gemaakt van cursusuren. Het Hof zal er met partijen van uitgaan dat het volgen van de cursussen deel uitmaakt van het drijven van de onderneming. Hoewel dit op de weg van belanghebbende zou hebben gelegen en zij daartoe ook in staat moet worden geacht, heeft zij geen enkel bewijsstuk overgelegd van het in 1998 gevolgd hebben van cursussen. Als bewijs hadden bijvoorbeeld kunnen dienen bevestigingen van inschrijving, verklaringen van de cursusleiding en bewijzen van betaling van cursusgelden.
5.6. Ervan uitgaande dat belanghebbende in 1998 in totaal (77 + 11 + 260 =) 348 uur heeft besteed aan het bezoeken van vergaderingen en beurzen en het lezen van vakliteratuur, diende zij aannemelijk te maken dat zij (1225 - 348 =) 877 uur heeft besteed aan het behandelen van cliënten en het volgen van cursussen. Gelet op het onder 5.3 tot en met 5.5 overwogene acht het Hof belanghebbende in dat bewijs niet geslaagd. Het Hof merkt daarbij nog op dat uren, gedurende welke belanghebbende beschikbaar is geweest voor ondernemersactiviteiten maar waarop zij niet daad-werkelijk voor de onderneming heeft gewerkt, in dit verband niet in aanmerking mogen worden genomen. Het voorgaande leidt tot de slotsom dat het beroep ongegrond moet worden verklaard.
6. Proceskosten
Nu belanghebbende in het ongelijk wordt gesteld en zich overigens geen bijzondere omstandigheden hebben voorgedaan, acht het Hof geen termen aanwezig de inspecteur te veroordelen in de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is gedaan op 8 november 2001 door mr. Onnes, lid van de belasting-kamer, in tegenwoordigheid van mr. Couperus als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Cassatie
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van de uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief)
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van het beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.