Uitspraak
99/01965
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Derde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van M. te B., belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de eenheid Belastingdienst Grote Ondernemingen te Z., inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 22 juni 1999, ingediend door mr. P.G. als zijn gemachtigde. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 12 mei 1999, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de vermogensbelasting voor het jaar 1992. Het beroepschrift is aangevuld bij brief van de gemachtigde en mr. D. van 12 augustus 1999. De aanslag is berekend naar een binnenlands vermogen van f 82.310.000 en is na bezwaar gehandhaafd.
1.2. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag tot een naar een binnenlands vermogen van f 450.000.
1.3. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
1.4. Belanghebbende heeft met toestemming van de voorzitter van de belastingkamer een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.
1.5. Ter zitting van 24 mei 2000 zijn verschenen mr. drs. H. en mr. D. als gemachtigden van belanghebbende, alsmede namens de inspecteur drs. J.F., tot bijstand vergezeld van mr. A.G.. Partijen hebben ieder een pleitnota doen voordragen en overgelegd. De pleitnota van belanghebbende omvat een bijlage, waarvan de inspecteur heeft kunnen kennisnemen en waarover hij zich heeft kunnen uitlaten. Het Hof heeft gelijktijdig de beroepen van belanghebbende inzake de hem opgelegde aanslagen in de vermogensbelasting 1993, 1994 en 1995 behandeld (kenmerken van het Hof 99/1966, 99/1967 en 99/1968).
1.6. Naar aanleiding van vragen die het Hof in zijn brief van 30 mei 2000 aan belanghebbende had gesteld, heeft hij bij brief van 5 juli 2000 inlichtingen ingezonden. De inspecteur, aan wie een kopie van deze brieven met bijlagen is gezonden, heeft hierop gereageerd bij schrijven van 10 juli 2000. Een kopie daarvan is aan de wederpartij gestuurd. Partijen hebben daarop niet te kennen gegeven behoefte te hebben aan een twee mondelinge behandeling van de zaak.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende, geboren op 23 november 1942 en van Nederlandse nationaliteit, is op 10 december 1991 geëmigreerd naar België en in februari 1997 geremigreerd. Hij heeft in België geen werkzaamheden in het economische verkeer verricht.
2.2. Belanghebbende heeft het economische belang bij nagenoeg al zijn in privé gehouden onroerende zaken in Nederland in 1990 verkocht aan besloten vennootschappen, waarvan hij direct of indirect enig aandeelhouder is of aan besloten vennootschappen waarin hij met derden als aandeelhouder participeert. De overdrachten hebben plaatsgevonden tegen schuldigerkenning van de koopsom. Zij zijn niet gevolgd door levering van de (juridische) eigendom aan de in Nederland gevestigde kopers. Belanghebbende heeft de vorderingen op de kopers in 1990 gecedeerd aan O. B.V., waarin hij ook enig aandeelhouder is. Deze vennootschap heeft haar zetel eind 1991 verplaatst naar de Nederlandse Antillen. De uit de evenbedoelde cessies voortvloeiende vorderingen op O. B.V. zijn in december 1991 omgezet in aandelenkapitaal. In 1995 heeft belanghebbende de (juridische) eigendom van de onroerende zaken ingebracht in vier commanditaire vennootschappen, waarvan hij commanditair vennoot, gerechtigd tot 1% van het resultaat, is.
2.3. Belanghebbende verantwoordde in zijn aangifte vermogenbelasting 1992 een bedrag van f 82.310.868 als waarde van zijn (aandeel in) onroerende zaken in Nederland en een bedrag van f 23.557.167 als zijn (aandeel in) hypothecaire schulden gevestigd op onroerende zaken in Nederland. Tot de onroerende zaken behoren twee in vol eigendom gehouden panden ter waarde van (in totaal) f 450.000, welke onbezwaard zijn. Bij de aanslagregeling heeft de inspecteur de hypotheekschulden niet als binnenlandse schulden aangemerkt en het binnenlandse vermogen vastgesteld op f 82.310.000. In zijn bezwaarschrift stelt belanghebbende dat de waarde van de (juridische) eigendom van de onroerende zaken nihil bedraagt dan wel dat zijn verplichtingen tot levering van de (juridische) eigendom als binnenlandse schulden gelden. Het bezwaar is afgewezen.
3. Geschil
In geschil is de vraag of de verplichtingen van belanghebbende tot levering van de (juridische) eigendom van de onroerende zaken in Nederland aan degenen, wie het economische belang daarbij aangaat, tot zijn binnenlandse schulden in de zin van artikel 13, tweede lid, onderdeel b, van de Wet op de vermogenbelasting 1964 (hierna: de Wet) behoren.
4. Standpunten van partijen
Het Hof verwijst voor de standpunten van partijen naar de gedingstukken en het aan de uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
Ter zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende verklaard zijn primaire stelling in te trekken. Overigens hebben partijen volhard in haar stellingen.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Tussen partijen is niet in geschil dat de onroerende zaken in Nederland, die belanghebbende juridisch in eigendom toebehoren maar waarvan het economische belang derden aangaat, tot zijn binnenlandse bezittingen in de zin van artikel 13, eerste lid van de Wet behoren. Tussen partijen is evenmin in geschil dat de verplichting van belanghebbende om de (juridische) eigendom van deze onroerende zaken te leveren aan degenen, wie het economisch belang aangaat, naar de letter van artikel 13, tweede lid, onderdeel b, van de Wet niet als binnenlandse schuld geldt. Tot slot zijn partijen eenparig van mening dat een dergelijke leveringsverplichting voor een binnenlandse belastingplichtige als schuld in mindering op diens bezittingen wordt gebracht. Het Hof volgt partijen in deze opvattingen. Belanghebbende voegt hieraan toe de stelling dat hij daardoor als buitenlands belastingplichtige in strijd met het gemeenschapsrecht ten achter wordt gesteld bij binnenlandse belastingplichtigen. De inspecteur heeft deze stelling betwist. Het Hof zal nagaan of artikel 13, tweede lid, onderdeel b, van de Wet, op grond waarvan meerbedoelde leveringsplicht niet als schuld van buitenlandse belastingplichtigen wordt aangemerkt, in strijd is met de vrijheid van het communautaire kapitaalverkeer, zoals neergelegd destijds in artikel 67 van het EG-Verdrag alsmede de richtlijn van de Raad van 24 juni 1988, nr. 88/361 en met ingang van 1 januari 1994 in de artikelen 73 B en volgende van het EG-Verdrag.
5.2. De inspecteur ontkent dat gemeenschapsrecht aan de orde is, nu belanghebbende zijn economisch belang bij de onroerende zaken reeds vóór zijn emigratie naar België heeft verkocht en hij de opbrengst daarvan (de vorderingen) zonder belemmeringen naar zijn woonland heeft kunnen overbrengen. Belanghebbende heeft dit betwist. Het Hof verwerpt de stelling van de inspecteur. Naar het oordeel van het Hof is immers vanwege de leveringsverplichting door belanghebbende, een ingezetene van België, aan in Nederland gevestigde kopers sprake van grensoverschrijdend kapitaalverkeer.
5.3. De inspecteur ontkent dat de communautaire bepalingen inzake de vrijheid van kapitaalverkeer aan de orde zijn, nu belanghebbende geen kapitaalverschaffer is. Het Hof is van oordeel, gezien de nomenclatuur in bijlage I bij richtlijn van de Raad van 24 juni 1988, nr. 88/361, dat het begrip kapitaalverkeer in het EG-Verdrag mede omvat de verkoop van het economische belang bij onroerende zaken door een niet-ingezetene tegen schulderkenning. Belanghebbende heeft gesteld dat de leveringsverplichting onlosmakelijk verbonden is met de verkoop van het economische belang; de inspecteur erkent dat de koper van een economisch belang gewoonlijk het recht van levering van eigendom zonder contraprestatie eist. Het Hof acht aannemelijk dat het recht op levering van de eigendom voor de kopers van essentieel belang is om het verworven belang in rechte veilig te (kunnen) stellen en om later alle rechtshandelingen met de onroerende zaken te kunnen verrichten. Daaruit volgt dat de leveringsverplichting van belanghebbende onlosmakelijk verbonden is met de verkoop van het economische belang, dus met het communautaire kapitaalverkeer.
5.4. De inspecteur stelt dat de vrijheid van kapitaalverkeer niet ziet op het heffen van directe belastingen. Belanghebbende heeft dit betwist. Het Hof kan de opvatting van de inspecteur niet delen. Het is vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de EG dat de lidstaten van de EG verplicht zijn hun bevoegdheid inzake de directe belastingen in overeenstemming met het gemeenschapsrecht uit te oefenen. Weliswaar laat artikel 73D, eerste lid, aanhef en onderdeel a van het EG-Verdrag met ingang van 1994 toe dat de Lid-Staten onderscheid maken op grond van de woonplaats van belastingplichtigen, maar het maken van dit onderscheid veronderstelt situaties die wezenlijk objectief niet vergelijkbaar zijn. De inspecteur heeft niet aannemelijk gemaakt dat dit laatste hier het geval is.
5.5. Het Hof volgt belanghebbende ook in zijn stelling dat hij in vergelijking met binnenlandse belastingplichtigen gehinderd wordt in de door het Verdrag voorziene vrijheid van kapitaalverkeer, omdat zijn leveringsverplichting na de verkoop van het economische belang van in Nederland gelegen onroerende zaken niet als schuld in aanmerking wordt genomen ingevolge de tekst van de Wet. Het in de vermogensbelasting buiten aanmerking laten van de leveringsverplichting zal niet-ingezetenen ervan kunnen weerhouden om het economische belang van onroerende zaken in Nederland te verkopen. Voor ingezetenen geldt deze overweging niet. Het Hof concludeert hier dat de bepaling van artikel 13, tweede lid, onderdeel b, van de Wet een belemmering in het vrije kapitaalverkeer van de EG is.
5.6. De inspecteur heeft niet betwist dat binnenlandse en buitenlandse belastingplichtigen met betrekking tot de leveringsverplichting ten gevolge van de verkoop van het economische belang bij in Nederland gelegen onroerende zaken niet in objectief verschillende situaties verkeren. Maar hij ontkent dat de omstandigheid dat de leveringsverplichting niet in aanmerking wordt genomen als binnenlandse schuld van buitenlandse belastingplichtigen een indirecte discriminatie naar nationaliteit meebrengt, omdat uit een steekproef ter inspectie bleek dat globaal de helft van de buitenlandse belastingplichtigen de Nederlandse nationaliteit bezit. Het Hof is van oordeel dat dit gegeven niet beslissend is voor de uitleg van het begrip discriminerende behandeling in het EG-Verdrag. Het gaat blijkens vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de EG erom of de regeling van artikel 13, tweede lid, onderdeel b, van de Wet naar haar aard in het nadeel van hoofdzakelijk onderdanen van andere lidstaten kan werken. En dat is naar het oordeel van het Hof het geval.
5.7. De inspecteur heeft ter rechtvaardiging voor dit verschil in fiscale behandeling tussen binnenlandse en buitenlandse belastingplichtigen aangevoerd dat de fiscale positie van binnenlandse belastingplichtigen zodanig afwijkt van die van buitenlandse belastingplichtigen dat een verschil als hier aan de orde gerechtvaardigd is. Het Hof is van oordeel dat de inspecteur eraan voorbijgaat dat een beperking van de vrijheid van het communautaire kapitaalverkeer juist niet gerechtvaardigd wordt door enkel de woonplaats van de kapitaalverschaffer. Ter rechtvaardiging van het meerbedoelde verschil in fiscale behandeling heeft de inspecteur ook, naar het Hof verstaat, gewezen op de samenhang tussen de vermogensbelasting en de inkomstenbelasting. Het Hof is van oordeel dat een samenhang tussen vermogensbelasting en inkomstenbelasting onvoldoende rechtvaardiging is en ook niet gelijk staat aan de rechtvaardigingsgrond van het rechtstreekse verband tussen de aftrekbaarheid (of het niet-heffen van belasting) en de latere heffing bij dezelfde persoon.
5.8. De inspecteur stelt dat Nederland ingevolge de Slotakte en verklaringen van de intergouvernementele conferenties inzake de Europese Unie van 7 februari 1992 zich het recht heeft voorbehouden om in zijn belastingwetgeving onderscheid te maken tussen binnenlandse en buitenlandse belastingplichtigen. Het Hof is van oordeel dat deze intentieverklaring van politieke aard de Lid-Staten, althans de ingezetenen van de EG, juridisch niet bindt.
5.9. Vorenstaande overwegingen voeren het Hof tot de conclusie dat het niet in het binnenlandse vermogen betrekken van de leveringsverplichting van belanghebbende die direct voortvloeide uit de verkoop van het economische belang bij onroerende zaken in Nederland een beperking van de communautaire vrijheid van kapitaalverkeer oplevert die als indirecte discriminatie naar nationaliteit in strijd is met het EG-Verdrag. Het gelijk is dus aan belanghebbende. De leveringsverplichting moet - gezien het rechtstreeks werkende gemeenschapsrecht - in aanmerking genomen worden bij de bepaling van belanghebbendes binnenlandse vermogen. Voor dat geval is tussen partijen niet in geschil dat de waarde van die verplichting kan worden gesteld op f 81.860.000. Aldus dient het binnenlandse vermogen van belanghebbende te worden bepaald op f 450.000.
6. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Het Hof kan belanghebbende niet volgen in zijn stelling dat het puntenstelsel van het Besluit proceskosten fiscale procedures gezien de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen in strijd is met het gemeenschapsrecht. Het Hof acht geen bijzondere omstandigheid in de zin van artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten fiscale procedures aanwezig en stelt de tegemoetkoming in de proceskosten met inachtneming van het Besluit vast op 3 (punten per proceshandeling) x f 710 (waarde per punt) x 2 (wegingsfactor) x 1,5 (4 samenhangende zaken) = f 6.390, dat is f 1.597,50 per zaak.
7. Beslissing
Het Hof:
verklaart het beroep gegrond,
vermindert de aanslag tot een berekend naar een binnenlands vermogen van f 450.000,
veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot het beloop van f 1.597,50 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen en
gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld op 18 oktober 2000 door mrs. Van Ballegooijen, voorzitter, Faase en Van Loon, leden, in tegenwoordigheid van mr. Geel-Cieraad als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit
gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.