Uitspraak
Gerechtshof Amsterdam
kenmerk: P97/22073
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Vierde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Ondernemingen te P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie van het gerechtshof een beroepschrift ingekomen op 23 december 1997, ingediend door zijn gemachtigde. Het beroep, dat is aangevuld bij brief van 31 januari 1998, is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur met dagtekening 17 december 1997 betreffende de aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksver-zekeringen voor het jaar 1993.
De aanslag werd opgelegd naar een belastbaar inkomen van
f 986.756, en werd bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 136.706.
De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend en concludeert uiteindelijk tot vernietiging van de uitspraak en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 986.756, met toepassing van het bijzonder tarief van 45% over een gedeelte van het inkomen ad f 852.306.
Met toestemming van de voorzitter van de belastingkamer heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.
Ter zitting van 12 februari 1999 zijn verschenen de gemachtigde alsmede de inspecteur. De gemachtigde heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en met een bijlage overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast geldt. De inspecteur heeft van de bijlage kunnen kennis nemen en er zich over kunnen uitlaten.
Na de zitting heeft een briefwisseling plaatsgevonden waarop het bepaalde in de artikelen 14 en 16 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken toepassing heeft gevonden.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende, geboren in 1951, oefent sedert 1987 een landbouwbedrijf uit. Ter zake van afstand van pachtersrechten heeft belanghebbende in 1989 een vergoeding van f 1.000.000 ontvangen. In verband daarmee heeft belanghebbende -met instemming van de inspecteur- op de balans per 31 december 1989 een vervangingsreserve opgenomen van f 852.306.
2.2. Belanghebbendes landbouwbedrijf wordt sinds de afstand van de pachtersrechten in 1989 op ongeveer 60 hectare grond uitgeoefend.
2.3. Op 30 november 1993 heeft belanghebbende een bespreking gevoerd met A B.V. inzake aankoop van ongeveer 32 hectare grond te Q. Tot maart 1994 is over de aankoop onderhandeld, doch een en ander heeft niet tot een koopovereenkomst geleid.
2.4. De inspecteur heeft de vervangingsreserve in de winst over 1993 opgenomen, en het door belanghebbende aangegeven belastbare inkomen mitsdien met f 852.306 gecorrigeerd.
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil of de vervangingsreserve in het onderhavige jaar in de winst moet worden opgenomen, zoals de inspecteur stelt en belanghebbende betwist.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding.
Ter zitting heeft belanghebbende nog het volgende aan zijn stellingen toegevoegd.
De bijzondere omstandigheid die de vervanging heeft vertraagd heeft zich voorgedaan in 1994 toen duidelijk werd dat A B.V. de grond in Q inmiddels aan een ander had verkocht.
De inspecteur heeft ter zitting betwist dat op 31 december 1993 een vervangingsvoornemen aanwezig was. Als de vervanging in 1994 feitelijk zou hebben plaatsgevonden, dan zou de inspecteur om praktische redenen termijnverlenging en afboeking van de reserve in 1994 hebben toegestaan. Juridisch zou volgens de inspecteur dat niet gekund hebben, omdat vóór 31 december 1993 geen sprake was van een bijzondere omstandigheid.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Ingevolge artikel 14, tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet), voorzover hier van belang, wordt de vervangingsreserve uiterlijk in het vierde kalenderjaar volgende op dat waarin de reserve is ontstaan, in de winst opgenomen, tenzij de vervanging, mits daaraan een begin van uitvoering is gegeven, door bijzondere omstandigheden is vertraagd.
Vaststaat dat de vervanging van de 1989 vervreemde bedrijfsmiddelen tot op heden niet heeft plaatsgevonden.
5.2. De inspecteur stelt primair dat bij belanghebbende ultimo 1993 het voornemen tot vervanging niet meer bestond. Hij voert daartoe aan dat belanghebbende, ofschoon hij ermee bekend was dat hem geen termijnverlenging zou worden toegestaan, bij de onderhandelingen met A B.V. als ontbindende voorwaarde heeft opgenomen dat de belastingdienst toe zou stemmen in toepassing van artikel 14 van de Wet. Belanghebbende stelt daartegenover dat reeds uit de in 1993 gedane verzoeken om termijnverlenging blijkt dat hij wel degelijk het voornemen tot vervanging had en dat zulks ook blijkt uit de opdrachten aan zijn bemiddelaar en het op 30 november 1993 ingezette overleg met A B.V. over de aankoop van een perceel grond te Q.
Nu de inspecteur zich voor zijn stelling kennelijk beroept op de brief van belanghebbende van 16 maart 1994 aan kantoor B, en de dagtekening van deze brief ligt na 31 december 1993, kan de inhoud van die brief naar 's Hofs oordeel bezwaarlijk dienen als ondersteuning van vorenbedoelde stelling. Ook overigens zijn door de inspecteur geen feiten aangevoerd waaruit het ontbreken van een vervangingsvoornemen op 31 december 1993 dient te worden afgeleid. Naar 's Hofs oordeel heeft belanghebbende, op wie te dezen de bewijslast rust, voldoende aannemelijk gemaakt dat hij althans op 31 december 1993 nog een vervangingsvoornemen had. De primaire stelling van de inspecteur wordt mitsdien verworpen.
5.3. Vaststaat dat de vervanging niet heeft plaatsgevonden binnen het in de Wet genoemde tijdvak dat eindigt aan het einde van het vierde jaar volgende op dat waarin de reserve is ontstaan. De reserve behoeft evenwel niet in de winst te worden opgenomen als de vervanging in casu door bijzondere omstandigheden is vertraagd, mits aan de vervanging een begin van uitvoering is gegeven. Het vorenstaande brengt mee, dat ook indien er, gelijk belanghebbende heeft gesteld doch de inspecteur heeft bestreden, sprake was van een begin van uitvoering, het ontbreken van bijzondere omstandigheden tot gevolg heeft dat de reserve per ultimo 1993 in de winst moet worden opgenomen.
5.4. Belanghebbende stelt dat de vervanging is vertraagd door de bijzondere omstandigheid die is gelegen in het feit dat A B.V. in 1994 de beoogde vervangende grond aan een derde heeft verkocht.
Naar 's Hofs oordeel kan de omstandigheid dat de koopovereenkomst met A B.V. in 1994 niet is doorgegaan niet als een bijzondere omstandigheid in de zin van de Wet gelden, nu deze omstandigheid zich niet heeft voorgedaan vóór 31 december 1993.
Uit tekst en strekking van artikel 14, tweede lid, van de Wet vloeit immers voort dat een bijzondere omstandigheid als daar bedoeld zich vóór de ommekomst van de termijn gedurende welke een vervangingsreserve kan bestaan, moet hebben voorgedaan.
Belanghebbende heeft nog gesteld, en de inspecteur betwist, dat de algemene onzekerheid voor agrarische ondernemers die in R gevestigd zijn, en die samenhangt met de toekomstige planologische en infrastructurele ontwikkelingen van en rond S, een bijzondere omstandigheid in de zin van de Wet vormt. Nu deze stelling onvoldoende is onderbouwd en toegelicht, wordt deze als te vaag en onbestemd verworpen.
Nu belanghebbende kennelijk pas in de tweede helft van 1993 opdracht heeft gegeven vervangende grond te zoeken, en de onderhandelingen over de vervanging pas op 30 november 1993, dus ongeveer een maand voor het einde van de termijn, zijn geopend, vormt het feit dat deze onderhandelingen op 31 december 1993 nog niet met succes waren afgerond evenmin een omstandigheid welke het oordeel rechtvaardigt dat belanghebbende redelijkerwijs niet aan de in artikel 14 van de Wet genoemde termijn mag worden gehouden.
5.5. Gezien het vorenoverwogene is door belanghebbende, op wie te dezen de bewijslast rust, onvoldoende aannemelijk gemaakt dat zich in casu een bijzondere omstandigheid heeft voorgedaan waardoor de vervanging is vertraagd.
De vraag of aan de vervanging een begin van uitvoering was gegeven, behoeft mitsdien geen behandeling meer.
5.6. De omstandigheid dat de inspecteur ter zitting heeft verklaard dat, als de vervanging feitelijk in 1994 had plaatsgevonden, hij om praktische redenen het standpunt van belang-hebbende zou hebben gevolgd, kan belanghebbende niet baten, nu zodanige vervanging niet heeft plaatsgevonden.
5.7. Gezien het vorenoverwogene is het gelijk in zoverre aan de inspecteur. Nu de inspecteur in de briefwisseling na de zitting heeft medegedeeld alsnog te kunnen instemmen met belastingheffing over de correctie naar het bijzonder tarief van 45%, en zulks naar 's Hofs oordeel niet strijdig is met het recht, moet de aanslag deswege worden verminderd.
6. Proceskosten
Nu het beroep gegrond is, en de uitspraak van de inspecteur moet worden vernietigd en de aanslag verminderd, acht het Hof termen aanwezig de inspecteur te veroordelen tot vergoeding van proceskosten op de voet van artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Gelet op het Besluit proceskosten fiscale procedures wordt de vergoeding berekend op f 4.260 (A1: 1, 2, 3 en 5; factor 2).
7. Beslissing
Het Hof
- verklaart het beroep gegrond,
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur,
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar
inkomen van f 986.756, waarvan f 852.306 belast naar het bijzonder tarief van 45%,
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot het beloop van f 4.260 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen,
- gelast de inspecteur het griffierecht ad f 80 aan belanghebbende te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld op 12 mei 1999 door mrs. Kwantes, Onnes en Rijkels, in tegenwoordigheid van mr. Berns als griffier.
De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
De voorzitter van de kamer heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
[Zie ook het arrest HR 35392 (red.)]