Uitspraak
Gerechtshof te Amsterdam
kenmerk P96/2657
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Derde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep -na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden- van X BV te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst Ondernemingen te P, de inspecteur.
1. Loop van het geding.
1.1. De Hoge Raad heeft op 8 juli 1996 arrest (nr. 30.959) gewezen op het beroep in cassatie van belanghebbende tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 21 december 1994, nr. 93/2330, betreffende de navorderingaanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1990.
1.2. Aan belanghebbende is voor het jaar 1990 ambtshalve een primitieve aanslag opgelegd naar een belastbaar bedrag van ƒ 100.000. Daarna heeft de inspecteur belanghebbende voor dit jaar een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar bedrag van ƒ 243.330.
Het beroep strekt tot vernietiging van de navorderingsaanslag.
Het Gerechtshof te 's-Gravenhage heeft bij voormelde uitspraak van 21 december 1994 de bestreden uitspraak van de inspecteur bevestigd.
1.3. De Hoge Raad heeft de uitspraak van het Gerechtshof 's-Gravenhave vernietigd en het geding verwezen naar dit Hof ter verdere behandeling en beslissing van de zaak in meervoudige kamer met inachtneming van zijn arrest.
1.4. Bij brief van de griffier van 5 december 1996 zijn partijen in de gelegenheid gesteld een nadere toelichting omtrent het geschil na verwijzing te geven.
De inspecteur heeft daarop gereageerd bij brief van 6 januari 1997.
Belanghebbende heeft zijn standpunt na verwijzing niet nader schriftelijk toegelicht.
1.5. Ter zitting van 21 mei 1997 zijn verschenen gemachtigde alsmede de inspecteur.
Gemachtigde heeft een pleitnota (met bijlagen) overgelegd en voorgedragen, de inspecteur heeft daarvan kennis kunnen nemen en is in de gelegenheid gesteld om erop te reageren.
2. Tussen partijen vaststaande feiten.
2.1. Het Hof neemt uit de uitspraak van het Gerechtshof te 's- Gravenhage de feiten over, zoas deze onder 3.1. tot en met 3.6. zijn vastgesteld.
3. Grenzen van het geding na cassatie
De verwijzingsopdracht aan dit Hof houdt in dat het Hof dient te onderzoeken of ter zake van de met de verkoop van de landbouwgrond en opstallen behaalde boekwinst een vervangingsreserve mag worden gevormd.
4. Standpunten van partijen
4. Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
De standpunten zijn zakelijk weergegeven als volgt samen te vatten:
belanghebbende:
4.1. De grond met opstallen in W is aangekocht ten behoeve van B en zijn echtgenote A. Al snel na de aankoop werd -in verband met de afstand van 20 kilometer die met de machines moest worden afgelegd tussen W en Z, hetgeen toch niet werkbaar bleek- besloten om de grond weer te verkopen.
Er is voortdurend gepoogd om vervangende grond te kopen; op S, en ook in K en L.
Dat het vervangingsvoornemen niet op de balans tot uitdrukking is gebracht, komt doordat belanghebbende ervan uitging dat de landbouwvrijstelling van toepassing was.
de inspecteur:
4.2. Belanghebbende moet zijn vervangingsvoornemen bewijzen. Dit kan hij doen door de vervangingsreserve als passiefpost op de balans op te nemen. In casu is de boekwinst in de algemene reserve opgenomen. Ook op andere wijze heeft belanghebbende het door hem te leveren bewijs niet geleverd.
Bovendien had belanghebbende geen regelmatige boekhouding met geregelde jaarlijkse afsluitingen, zodat niet is voldaan aan het bepaalde in artikel 12 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964.
Hieraan hebben partijen ter zitting toegevoegd:
belanghebbende:
4.3. Er was in 1992 een contract met de familie M over de aankoop van grond op S. De zaak liep spaak en belanghebbende zag af van de koop. De familie M legde toen beslag bij B privé en bij belanghebbende. Uiteindelijk is een schikking getroffen met M. Uit een en ander blijkt het voornemen tot vervanging. Bij de pleitnota zijn stukken met betrekking tot deze zaak gevoegd.
Contractpartij bij deze overeenkomst waren B, de vader van B (E), en belanghebbende.
4.4. De koop van een akkerbouwbedrijf in K met 147 hectare ging niet door omdat men te veel vroeg en
over een akkerbouwbedrijf in L met 101 hectare wordt nog onderhandeld.
4.5. Van de boerderij in W was alleen de economische eigendom verkregen, de verkoper behield de juridische eigendom tot de verkoop door belanghebbende.
4.6. Achtergrond van de constructie (eigendom van de grond met opstallen bij belanghebbende, verhuur aan de vennootschap onder firma D (hierna: de v.o.f.)) is de volgende:
Belanghebbende is opgericht naar aanleiding van de aankoop van de grond in W. De graanprijzen daalden en men wilde niet het risico lopen dat verliezen op W zouden kunnen worden verhaald op het bedrijf van de v.o.f., dat bestond uit een akkerbouwbedrijf, een loonwerkbedrijf en een handel in mosselschelpen.
4.7. De v.o.f. bezat een boerderij met 40 hectare bouwland in Z, met landbouwmachines, trekkers, etcetera. Het land in W, dat in 1989 was gekocht, lag 20 kilometer verderop. Dat bleek bezwaarlijk en inefficiënt.
Het plan was om zowel W als Z te verkopen, en alles in één keer over te brengen naar S.
W is één jaar na de aankoop weer verkocht. Z is nog steeds niet verkocht. Inmiddels bezit de v.o.f. daar 60 hectare grond.
4.8. De bedoeling is nog steeds dat de koper van vervangende grond belanghebbende is, om de risico's af te dekken. Fiscale winstnemingen worden voor lief genomen.
De verwachting is dat een bedrijf in L wordt gekocht, voor circa ƒ 4.500.000.
B en A gaan dan verhuizen, en zullen in dienst treden van belanghebbende. De mosselbouw wordt dan gestaakt, het loonbedrijf gaat door. Belanghebbende zal dan zelf de onderneming drijven en niet meer de grond verhuren. Dat was ook op S de bedoeling.
De reden dat het contract met betrekking tot het bedrijf op S op naam van de privé-personen stond was dat zij de eerste contacten hadden gelegd.
De koop zou namens belanghebbende worden gedaan.
4.9. De aangifte over het onderhavige jaar is slechts twee maanden te laat gedaan, er was tot maart 1992 uitstel verzocht en verleend door de inspectie in Z. De boekhouding was in februari van het volgende jaar, zoals altijd, wel klaar. Deze wordt per kwartaal bijgehouden.
de inspecteur:
4.10. Artikel 12 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 eist een regelmatige boekhouding met geregelde jaarlijkse afsluitingen. In casu is een ambtshalve aanslag opgelegd. Op 20 mei 1992 zijn de jaarstukken opgemaakt. De aangifte had op 1 juni 1991 moeten zijn ingediend.
4.11. Mijn aanbod om de primitieve aanslag ambtshalve te verminderen indien belanghebbende ten aanzien van de onderhavige navorderingsaanslag in het gelijk wordt gesteld geldt nog steeds.
4.12. Belanghebbende had in de commerciële jaarstukken een vervangingsreserve tot uitdrukking kunnen brengen. Dat heeft zij niet gedaan.
4.13. Belanghebbendes stelling dat men een 20 kilometer verderop gelegen bedrijf, dat men heeft verkocht omdat de afstand te groot was, wil vervangen door een bedrijf dat 200 kilometer verderop ligt, is tegenstrijdig.
Het plan tot verplaatsen van de boerderij is niet met feiten onderbouwd, de boerderij in Z is niet te koop aangeboden.
4.14. Het echtpaar B en A bezat de aandelen in belanghebbende, de vader van B was geen aandeelhouder. In de v.o.f. namen het echtpaar B en A (70% respectievelijk 20%) en vader E (10%) deel.
4.15. Belanghebbende wil verhuurde grond vervangen door grond in eigen gebruik. Dat is niet economisch dezelfde functie; vermogensbeheer wordt dan vervangen door de exploitatie van een akkerbouwbedrijf.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat de boekhouding per kwartaal wordt bijgehouden en in februari van het volgende jaar altijd klaar is. In een zodanig geval kan niet worden geoordeeld dat geen sprake is van een regelmatige boekhouding met geregelde jaarlijkse afsluitingen, ook niet nu de jaarstukken eerst in mei 1992 zijn opgemaakt, nadat reeds ambtshalve een aanslag was opgelegd. In principe kan mitsdien door belanghebbende een vervangingsreserve gevormd worden.
5.2. Op belanghebbende rust de bewijslast van het bestaan van een vervangingsvoornemen per de balansdatum. Belanghebbende heeft hiertoe gemotiveerd gesteld dat zij in 1992 en daarna pogingen heeft ondernomen om landbouwgrond te kopen.
Naar het oordeel van het Hof is daarmee niet onaannemelijk dat belanghebbende reeds aan het eind van het onderhavige boekjaar het voornemen had landbouwgrond te kopen. Dat zij dit voornemen niet in de fiscale of commerciële balans tot uitdrukking had gebracht leidt niet tot een ander oordeel nu belanghebbende -weliswaar ten onrechte- meende dat de boekwinst was vrijgesteld.
5.3. Ter zitting heeft de gemachtigde verklaard dat belanghebbende voornemens is om de te verwerven grond zelf te gaan (doen) bewerken in een door haarzelf uit te oefenen landbouwbedrijf in de zin van artikel 8, lid 2, van de Wet, en dat dat ook ten aanzien van de grond op S de bedoeling was. Niet gesteld of gebleken is dat belanghebbende op de balansdatum -bij de vorming van de reserve- een andere bedoeling had. Nu de verkochte grond te W werd verhuurd kan niet worden gezegd dat het vervangingsvoornemen gericht was op vervanging door een bedrijfsmiddel dat in de onderneming van belanghebbende in functioneel en economisch opzicht dezelfde functie zal gaan vervullen. Op grond van het vorenoverwogene kan naar het oordeel van het Hof geen vervangingsreserve worden gevormd.
6. Proceskosten
Nu de uitspraak van de inspecteur in stand blijft, en er zich overigens geen bijzondere omstandigheden hebben voorgedaan, acht het Hof geen termen aanwezig een partij te veroordelen tot vergoeding van proceskosten op de voet van artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
7. Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de inspecteur.
De uitspraak is vastgesteld op 3 september 1997 door mrs. Smit, Schaap en Wattel, in tegenwoordigheid van mr. Verrips als griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
De voorzitter van de kamer heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
[Zie ook arrest HR nummer 33768 (red.)]