Uitspraak
kenmerk: P96/1303
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Eerste Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is een beroepschrift ontvangen op 29 maart 1996, ingediend door mr. A te B als zijn gemachtig-de. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de in-specteur met dagtekening 21 februari 1996 betreffende de inhouding van loonheffing door E Verzekeringen N.V. op het loon van belanghebbende over het tijdvak 1 januari 1995 tot en met 30 juni 1995.
De inhouding van loonheffing bedroeg f 3.659,50 en is na bezwaar gehandhaafd. Bij beschikking van 1 juli 1996 heeft de inspecteur ambtshalve teruggaaf verleend van f 1.231,=.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en primair tot volledige teruggaaf van het ingehouden bedrag en subsidiair tot vermindering van de inhouding tot inhouding van alleen loonbelasting naar een percentage van 6,15 met inachtneming van tariefgroep 3.
De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend en con-cludeert kennelijk tot vernietiging van de uitspraak en tot handhaving van de inhouding zoals deze ambtshalve is verminderd.
Met toestemming van de voorzitter van de belastingkamer heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.
Ter zitting van 2 september 1997 zijn verschenen de ge-machtigde voornoemd, tot bijstand vergezeld van mr. drs. C, en de inspecteur, tot bijstand vergezeld van D. Par-tijen hebben ieder een pleitnota voorgedragen en overge-legd die als hier ingelast dienen te gelden.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende, geboren op 5 augustus 1947, is op 25 augustus 1994 met zijn echtgenote geëmigreerd naar de Nederlandse Antillen. Hij heeft zijn dienstbetrekking bij X B.V., waarvan hij enig aandeelhouder is, beëindigd op 1 juli 1994. Belanghebbende heeft op de Nederlandse Antil-len de status van penshonado.
2.2. Belanghebbende had met E Levensverzekering N.V. (hierna: E) drie verzekeringsovereenkomsten gesloten als bedoeld in artikel 2, vierde lid, onderdeel C, van de Pensioen- en spaarfondsenwet (hierna: PSW). Onder polis-nummer 32589-002 waren verzekerd een kapitaal bij in leven zijn van belanghebbende op 1 september 2012, een kapitaal bij vooroverlijden van belanghebbende, een kapi-taal bij in leven zijn van belanghebbende en zijn echtge-note op genoemde datum, een erfrente en wezenpensioenen; op de kapitalen rustte een pensioenclausule. Onder polis-nummer 32589-004 waren verzekerd een levenslang ouder-domspensioen ten bedrage van f 17.832,06 per jaar ingaan-de op 1 september 2012, een levenslang weduwenpensioen van f 12.482,44 per jaar, stijgend tot 1 september 2012, en wezenpensioenen. Onder polisnummer 32589-008 was een kapitaal verzekerd bij overlijden van belanghebbende voor 1 september 2012; ook daarop rustte een pensioenclausule. De verzekeringen waren afgesloten in het kader van de pensioentoezegging van 29 mei 1992 door de vroegere werk-geefster van belanghebbende; de toezegging voorzag in een ouderdomspensioen ingaande op zijn 62-ste verjaardag. Een gedeelte van de pensioenverplichting heeft de werkgeef-ster in eigen beheer gehouden.
2.3. In verband met zijn voorgenomen emigratie heeft belanghebbende op 20 januari 1994 aan E verzocht om de afkoopwaarde van de polissen te berekenen. Na de wijzi-ging van de PSW met ingang van 5 februari 1994 was E niet bereid tot afkoop van haar verplichtingen. Een verzoek van belanghebbende bij brief van 17 februari 1994 aan de minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid om het pensioenkapitaal te mogen doen overdragen aan E Verzeke-ringen in België werd afgewezen met een verwijzing naar artikel 29 van Pro de PSW.
2.4. Bij brief van 29 juli 1994 gaf E te kennen bereid te zijn mee te werken aan het vervroegd doen ingaan van het pensioen en deed zij een voorstel omtrent de hoogte van de aan te kopen pensioenuitkeringen. Het voorstel is aangepast in de brief van E van 9 september 1994. Uit-gangspunt van de berekeningen van E was het eerder beste-den van de onder polisnummers 32589-002 en 32589-008 premievrij verzekerde kapitalen, die op of voor 1 septem-ber 2012 beschikbaar zouden komen voor de aankoop van pensioenen. Belanghebbende heeft zijn instemming aan het voorstel van E gegeven bij brief van 20 december 1994, zij het onder voorbehoud van de definitieve hoogte van de uitkeringen. Een klacht van belanghebbende bij de Ombuds-man Levensverzekering over de door E berekende afkoop-waarde en haar conversie-opgave werd in april 1995 afge-wezen.
2.5. Belanghebbende verwierf door wijziging van de polis-sen 32589-002/-008 het recht op een per 1 januari 1995 ingaande levenslange periodieke uitkering van f 19.465,= per jaar, uit te keren in vier termijnen na afloop van elk kalenderkwartaal. Indien belanghebbende komt te over-lijden, verwerft zijn weduwe op grond van de drie polis-sen het recht op een levenslange periodieke uitkering van f 13.626,= per jaar; bij overlijden van belanghebbende voor 1 september 2012 wordt deze uitkering vanaf de over-lijdensdatum tot 1 september 2012 jaarlijks geïndexeerd met 4 percent samengestelde interest.
2.6. Belanghebbende heeft bij brief van 17 november 1994 aan de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen Bui-tenland verzocht om de afgifte van een verklaring als bedoeld in artikel 27, zevende lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet). Hangende de behande-ling van dit verzoek verzocht belanghebbende aan E om de betaling van de uitkeringen op te schorten. De inspec-teur, aan wie voornoemde dienst het verzoek had doorge-zonden, deelde belanghebbende in zijn brief van 15 maart 1995 mee dat hij geen reden had om aan het verzoek tege-moet te komen. Daarop verzocht belanghebbende aan E om tot betaling van de uitkeringen over te gaan.
2.7. Op 27 juni 1995 heeft E de periodieke uitkeringen over het eerste en tweede kwartaal van 1995 ten bedrage van f 9.732,50 uitgekeerd onder inhouding van
f 3.659,50 aan loonheffing, na indeling van belanghebben-de in tariefgroep 1. Het tegen de inhouding ingediende bezwaar is afgewezen bij uitspraak van de inspecteur van 21 februari 1996. Bij brief van 14 juni 1996 deelde de inspecteur mee dat belanghebbende niet premieplichtig is voor de volksverzekeringen, dat de uitkeringen belast dienen te worden naar het tarief van artikel 20b van de Wet en dat hij ambtshalve besloot de ingehouden loonhef-fing te verminderen tot een bedrag van f 2.429,=.
3. Geschil
In geschil is in de eerste plaats of het recht van hef-fing over de periodieke uitkeringen op grond van de Be-lastingregeling voor het Koninkrijk, zoals dat destijds luidde (hierna: BRK), aan Nederland dan wel de Nederland-se Antillen toekomt. Voorts is in geding of belanghebben-de aan de resolutie van de staatssecretaris van Financiën van 2 november 1987, BNB 1988/28, het rechtens te honore-ren vertrouwen kan ontlenen dat het heffingsrecht toekomt aan de Nederlandse Antillen. Indien het recht toekomt aan Nederland, worden partijen verdeeld gehouden door het antwoord op de vraag of de heffing over de periodieke uitkeringen dient te geschieden naar het tarief van arti-kel 20a of dat van artikel 20b van de Wet en of indeling in tariefgroep 1 dan wel in tariefgoep 3 behoort plaats te vinden.
4. Standpunten van partijen
4.1. Het Hof verwijst voor de standpunten van partijen naar de gedingstukken en de pleitnota's.
4.2. Ter zitting heeft belanghebbende het volgende doen verklaren. Het pensioen dat in eigen beheer is gebleven bestaat nog steeds. De polissen met eindnummers 002 en 008 zijn gekoppeld geweest; voor beide polissen golden dezelfde clausulebladen. Er is in 1994 geen nieuwe polis afgegeven door E; het polisnummer 32589-102 staat vermeld op een uitbetalingsbewijs van E. De inspecteur noemt hier bedragen van de nieuw voorziene uitkeringen en die bedra-gen zijn correct weergegeven. Aan de orde is ook een beroep op het vertrouwen dat is gewekt door de resolutie in BNB 1988/28.
4.3. Op de zitting heeft de inspecteur het volgende ver-klaard. De polissen met de eindnummers 002 en 008 zijn samen omgezet in periodieke uitkeringen van f 19.465,= per jaar, ingaande op 1 januari 1995. Een gedeelte daar-van, groot f 18.753,=, loopt tot 1 september 2012 en het overige deel van f 712,= loopt levenslang. Het bijbeho-rende recht op weduwenpensioen is met f 499,= verhoogd tot f 13.626,= per jaar; het recht op wezenpensioen is vervallen. De rechten uit de polis met het eindnummer 004 zijn aangepast; het ouderdomspensioen is verhoogd van
f 17.832,= tot f 18.753,= en het bijbehorende weduwenpen-sioen van f 12.483,= tot f 13.127,=.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Partijen worden in de eerste plaats verdeeld gehou-den door de vraag onder welke bepaling in de BRK de geno-ten periodieke uitkeringen vallen. Het Hof zal onderzoe-ken of de uitkeringen zijn aan te merken als pensioenen of soortgelijke inkomsten in de zin van artikel 15, vier-de lid, van de BRK, dan wel als inkomsten uit het ver-richten van niet-zelfstandige arbeid in de zin van het eerste lid van dat artikel, dan wel als overige inkomsten in de zin van artikel 20 van Pro de BRK. Daarbij kan worden voorop gesteld dat blijkens het bepaalde in artikel 2, zesde lid, van de BRK de begrippen pensioenen en soortge-lijke inkomsten en inkomsten uit het verrichten van niet-zelfstandige arbeid kunnen worden verstaan in de zin van de Nederlandse belastingwetten, nu deze begrippen niet zijn omschreven in de BRK en het zinsverband van artikel 15 niet Pro anders vereist.
5.2. Het staat vast dat belanghebbende in overleg met E in 1994 een wijziging heeft aangebracht in zijn rechten uit de polissen 32589-002 en 32589-008. De vraag is of de rechten die belanghebbende toen heeft bedongen als een pensioenaanspraak in de zin van de Wet kunnen worden gekwalificeerd, zoals hij verdedigt. Aan belanghebbende moet worden toegegeven dat hij rechten verkreeg op perio-dieke uitkeringen afhankelijk van zijn leven en dat van zijn vrouw en dat deze rechten voorzien in hun beider verzorging bij ouderdom, maar het Hof stelt vast dat de bedongen uitkeringen zijn ingegaan op zijn 47-jarige leeftijd en dus niet bij het bereiken van de ouderdom door belanghebbende. Het is niet gesteld of gebleken dat belanghebbende zijn dienstbetrekking uitsluitend wegens arbeidsongeschiktheid heeft beëindigd. Omtrent de conse-quenties van de in de pleitnota naast een arbeidsconflict mede vermelde hartproblemen is niets komen vast te staan. Zijn nieuw verworven rechten dienen daarom niet nagenoeg uitsluitend tot verzorging van zijn oudedag of bij ar-beidsongeschiktheid. De uitkeringen kunnen dan niet wor-den aangeduid als pensioenen of soortgelijke inkomsten in de zin artikel 15, vierde lid, van de BRK.
5.3. Belanghebbende heeft in december 1994 rechten op pensioen, voortvloeiende uit twee polissen, prijsgegeven en daarvoor in de plaats stamrechten van de verzekeraar bedongen. Belanghebbende heeft verdedigd dat hij aldus zijn pensioenrechten heeft doen afkopen door E en dat het heffingsrecht ter zake van die afkoop is toegewezen aan de Nederlandse Antillen. Hij heeft verder aangevoerd dat hij de in privé verkregen afkoopsom heeft aangewend voor de aankoop van een recht op lijfrente en dat de Neder-landse Antillen op grond van artikel 20 van Pro de BRK ge-rechtigd zijn tot heffen over de genoten termijnen. Het Hof kan belanghebbende hierin niet volgen. Tot het afko-pen van de pensioenvoorziening was E met ingang van 5 februari 1994 juist niet meer bereid en een afkoopsom heeft aan belanghebbende ook niet ter beschikking ge-staan. De vervanging van de pensioenrechten in december 1994 door stamrechten is mitsdien niet aan te merken als de afkoop van een pensioenvoorziening.
5.4. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende in december 1994 weliswaar beschikt over zijn pensioenrech-ten, maar de waarde van de toen verkregen stamrechten heeft niet behoord tot zijn belastbare inkomen. Op de stamrechten, die in de plaats traden van de gederfde pensioenaanspraken, is immers de stamrechtvrijstelling als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel d, van de Wet van toepassing. Aan de toepassing van deze bepa-ling staat niet in de weg, zoals belanghebbende betoogd heeft, dat de nieuwe aanspraken niet zijn toegekend door de voormalige werkgeefster en dat belanghebbende geen beroep doet op de stamrechtvrijstelling. De periodieke uitkeringen zijn, gelet op haar ontstaansgrond, naar nationaal Nederlands belastingrecht niet te kwalificeren als inkomsten uit vermogen, maar zij zijn inkomsten ter zake van een vroeger in Nederland uitgeoefende dienstbe-trekking.
5.5. Uit vorenstaande overwegingen volgt dat de periodie-ke uitkeringen die belanghebbende heeft genoten onder het bereik van artikel 15, eerste lid, van de BRK vallen. De opvatting van belanghebbende dat de rijkswetgever door het gebruik van de onvoltooid tegenwoordige tijd in dat lid slechts inkomsten uit een tegenwoordige dienstbetrek-king daaronder heeft willen vatten, is niet juist. Het Hof komt hier tot de slotsom dat Nederland naar wettelijk recht bevoegd is tot het heffen van belasting over de inkomsten die belanghebbende in juni 1995 genoot van E.
5.6. Belanghebbende heeft voorts een beroep gedaan op vertrouwen dat wordt gewekt door de resolutie van de staatsecretaris van Financiën van 2 november 1987, no. 087-2683, BNB 1988/28. Blijkens de resolutie is de
staatssecretaris van oordeel dat het recht van belasting-heffing over afkoopsommen van particuliere pensioenen die vanuit Nederland worden ontvangen door voormalige inwo-ners van Nederland die woonachtig zijn in de Nederlandse Antillen, ingevolge de BRK is toegewezen aan de Neder-landse Antillen. Het Hof kan dit beroep van belanghebben-de op het vertrouwensbeginsel niet honoreren, omdat be-langhebbende zijn pensioenrecht niet heeft doen afkopen, maar heeft vervangen door een recht op andere periodieke uitkeringen dan pensioen. De resolutie is gezien haar tekst niet geschreven met het oog op deze situatie.
5.7. Belanghebbende heeft onder verwijzing naar het ar-rest van de Hoge Raad van 28 mei 1997, nr 28 846, VN 1997, blz. 2228, verdedigd dat artikel 20b van de Wet niet verenigbaar is met het Verdrag tot oprichting van de Europese Economische Gemeenschap van 25 maart 1957 (hier-na: EG Verdrag). Het Hof is van oordeel dat deze stelling belanghebbende niet kan baten, nu hij woonachtig is op de Nederlandse Antillen. Artikel 227, derde lid, van het EG Verdrag bepaalt dat alleen deel IV van het Verdrag (de zogeheten Associatieregeling) van toepassing is in de relaties met de landen en gebieden overzee, zoals de Nederlandse Antillen. Het beroep van belanghebbende op de artikelen 48 en 52 van het EG Verdrag is reeds daarom niet aan de orde. Ook niet juist is de stelling van be-langhebbende dat artikel 20b van de Wet, gelet op artikel 1 van Pro de BRK, discriminatoir is. Laatstgenoemde bepaling verbiedt ongelijke behandeling van vreemdelingen en Ne-derlanders, maar sluit niet uit dat ingezetenen en niet-ingezetenen verschillend worden behandeld.
5.8. Belanghebbende heeft ook nog gesteld dat hij, gezien zijn inkomsten en die van zijn echtgenote, behoort te worden ingedeeld in tariefgroep 3 en dat bij de inhouding van de loonheffing daarom ten onrechte tariefgroep 1 is toegepast. De inspecteur heeft onbetwist gesteld dat belanghebbende geen loonbelastingverklaring heeft ingele-verd bij E en hij heeft daaraan het daaruit voortvloeien-de gevolg verbonden dat de indeling van belanghebbende in tariefgroep 1 juist is geweest. Het Hof deelt deze opvat-ting van de inspecteur.
5.9. Uit vorenstaande overwegingen volgt dat het gelijk aan de inspecteur is. Het Hof zal de uitspraak van de inspecteur niettemin vernietigen, omdat hij bij die uit-spraak ten onrechte nog geen vermindering van inhouding heeft verleend voor het premiedeel van de loonheffing. Het Hof zal de inhouding vaststellen op het bedrag, waar-op zij reeds is bepaald door de ambtshalve genomen be-schikking van de inspecteur van 1 juli 1996.
6. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet admini-stratieve rechtspraak belastingzaken. Gelet op het be-paalde in het Besluit proceskosten fiscale procedures wordt de vergoeding vastgesteld op f 1.775,=, te weten
f 710,= vermenigvuldigd met achtereenvolgens 2,5 wegens proceshandelingen en 1 voor het gewicht van de zaak.
7. Beslissing
Het Hof
- vernietigt de bestreden uitspraak,
- vermindert de inhouding tot het bedrag van f 2.429,=,
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van
belanghebbende tot het beloop van f 1.775,= en wijst de
Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen, en
- gelast de inspecteur het griffierecht van f 75,= aan belanghebbende te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld op 9 december 1997 door mrs. Dutmer, voorzitter, Van Ballegooijen en De Vries, leden, in tegenwoordigheid van mr. Zilvertand als griffier. De beslissing is ter openbare zitting op die datum uitge-sproken.
De voorzitter van de kamer heeft geen bezwaar tegen af-gifte van een afschrift van de uitspraak door de griffier in geanonimiseerde vorm.
[Zie ook arrest HR nummer 34001 (red.)]