Uitspraak
College van Beroep voor het bedrijfsleven
Awb 04/154 27 januari 2005
27000 Wet vermindering afdracht loonbelasting
en premie volksverzekeringen
Uitspraak in de zaak van:
Friesland Coberco Dairy Foods B.V., te Meppel, appellante,
gemachtigde: E.A.R. de Lange, werkzaam bij PNO Groningen B.V.,
tegen
de Minister van Economische Zaken, verweerder,
gemachtigde: mr. R. Volkers, werkzaam bij SenterNovem.
1. De procedure
Op 25 februari 2004 heeft het College van appellante een beroepschrift ontvangen, waarbij beroep wordt ingesteld tegen een besluit van 15 januari 2004 van verweerder. Bij dat besluit heeft verweerder zijn weigering gehandhaafd om een S&O-verklaring als bedoeld in artikel 24 van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premies voor de volksverzekeringen (hierna: WVA) af te geven met betrekking tot de door appellante voor 2003 geprognosticeerde werkzaamheden in het kader van het (deel)project "NOIS-E".
Bij brief van 29 maart 2004 heeft appellante de gronden van haar beroep ingediend en stukken ingezonden. Op 2 en 14 april 2004 heeft zij nadere stukken ingezonden.
Op 28 april 2004 heeft verweerder een verweerschrift ingediend en de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 december 2004. Partijen hebben bij monde van hun gemachtigden hun standpunt nader toegelicht. Appellantes gemachtigde werd daartoe bijgestaan door ir. V. Verhoeven, werkzaam bij appellante. De gemachtigde van verweerder werd bijgestaan door drs. ir. V. Lalbahadoersing en A.E. Arkema, beiden werkzaam bij SenterNovem.
2. De grondslag van het geschil
2.1 In artikel 24 WVA werd ten tijde hier van belang onder meer het volgende bepaald.
"1. Aan een S&O-inhoudingsplichtige die voornemens is in een kalenderjaar speur- en ontwikkelingswerk te verrichten geeft Onze Minister van Economische Zaken op verzoek een S&O-verklaring af. In de verklaring wordt vermeld dat het aangemelde werk is aangemerkt als speur- en ontwikkelingswerk. Voorts wordt in de verklaring vermeld het bedrag van het vermoedelijke beloop van het in dat kalenderjaar te genieten loon voor zover dat betrekking zal hebben op speur- en ontwikkelingswerk en welk gedeelte daarvan, gelet op het in artikel 22, eerste lid, bedoelde maximum ten hoogste in aanmerking kan worden genomen bij de toepassing van dat artikel. (…)
(…)
2. Aan een S&O-belastingplichtige die voornemens is in een kalenderjaar ten minste 625 uren van zijn voor werkzaamheden beschikbare tijd te besteden aan speur- en ontwikkelingswerk geeft Onze Minister van Economische Zaken op verzoek een S&O-verklaring af. In de verklaring wordt vermeld dat het aangemelde werk is aangemerkt als speur- en ontwikkelingswerk.
3. Een verzoek om een S&O-verklaring moet door een S&O-inhoudingsplichtige onderscheidenlijk een S&O-belastingplichtige worden ingediend uiterlijk vier weken voor de aanvang van het kalenderhalfjaar waarin het desbetreffende loon zal worden genoten onderscheidenlijk uiterlijk vier weken voor de aanvang van het kalenderhalfjaar waarin het speur- en ontwikkelingswerk door de S&O-belastingplichtige zal worden verricht. Een verzoek kan betrekking hebben op het eerste of het tweede kalenderhalfjaar, dan wel op een geheel kalenderjaar.
4. Bij ministeriële regeling van Onze Minister van Economische Zaken worden regels gesteld omtrent de inhoud van het verzoek en de wijze waarop het moet worden ingediend.
(…)"
De Uitvoeringsregeling administratieve voorschriften S&O-vermindering (Stcrt. 1994, 86, zoals nadien gewijzigd), luidt:
"Artikel 1
1. Een aanvraag voor een S&O-verklaring wordt ingediend bij Senter, agentschap van het ministerie van Economische Zaken.
2. Een aanvraag wordt ingediend met gebruikmaking van een formulier, waarvan het model is neergelegd in de bij deze regeling behorende bijlage.
(…)"
Het formulier geldend ten tijde hier van belang is vastgesteld bij de ministeriële regeling Vaststelling nieuw aanvraagformulier S&O-verklaring n.a.v. Belastingplan 2002 (Stcrt. 2002, 49).
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
- Op 3 december 2002 heeft verweerder van appellante een aanvraag ontvangen voor een S&O-verklaring met betrekking tot het kalender jaar 2003. De aanvraag omvat werkzaamheden voor verschillende projecten, waaronder werkzaamheden ten behoeve van het project "Kaas Coating" (projectnummer: FC 2003-02). Bij het indienen van deze aanvraag heeft appellante vermeld dat zij verwacht in 2003 tienduizend uur speur- en ontwikkelingswerk aan dit project te zullen besteden en heeft zij de volgende omschrijving van het project gegeven.
"Een belangrijk probleem bij kaasmakend Nederland met name in de fase van kaasrijping mee geconfronteerd wordt, is er een deel v/h berijde kaas letterlijk verdampt. Dit is het gevolg van vochtuittreding tijdens de fase van rijping. De verdamping kan hierbij oplopen tot ruim 10% van het oorspronkelijke gewicht na de fase van kaasberijding. Enerzijds is verdamping van bepaalde hoeveelheden vocht noodzkl ivm het verkrijgen van bepaalde (stabiele) smaken en texturen. Voor het overgrote deel geldt dat verdamping ongewenst is en direct leidt tot een verlies aan opbrengst. Uit onderzoek is bekend dat de hoofdoorzaak voor dit vraagstuk is gelegen in de coating van kaas. Coating is in principe bedoeld om te kwetsbare kaas te beschermen tegen bacteriologische invloeden van buitenaf alsmede de vochtuittreding en het vetmigratie te beperken. Echter, de huidige standaard techniek functioneert onvoldoende ideaal agv beperkte barriere eigenschappen v/d coating zowel ten opzichte van invloeden van buitenaf als van migratie van vocht en vet naar binnen toe. Daarnaast is relatief weinig bekend om van bepaalde omzettingsreacties waardoor bepaalde enzymen de fase van rijping hydrofoob wrd waardoor ongewenste vochtuittreding ontstaat. Doel van FCDF is om de ideale coatingtechniek te ontw. alsmede inzicht op te bouwen omtrent het ontstaan van hydrofobe enzymen."
- Bij brief van 4 maart 2003 heeft verweerder appellante gevraagd "de concrete werkzaamheden en onderzoeken, oplossingsrichtingen, fysieke ontwikkelingen nader toe te lichten aangevuld met een specificatie van het aantal uren en de loonsom".
- Bij brief van 15 april 2003 heeft appellante verweerder met betrekking tot project FC 2003-02 het volgende medegedeeld.
"FC 2003-02
Afsluitdijk
Controle over het initiële vochtgehalte en vochtmigratie is essentieel voor de kwaliteit en veiligheid in multi-domein voedingsmiddelen. Vochtverlies of verhoging van het vochtgehalte van het ene naar het andere domein of voedselcomponent zal continu plaatsvinden om de status van een thermodynamisch equilibrium te bereiken. De meest bepalende factoren welke de hoeveelheid en snelheid van vochtmigratie beïnvloeden zijn de thermodynamische drijvende kracht naar evenwicht in wateractiviteit en de dynamiek in massatransport waardoor de diffusiesnelheid wordt bepaald.
Doel van dit vraagstuk is om een eetbare barrière laag aan te brengen tussen afzonderlijke domeinen teneinde migratie van vocht en vet te voorkomen. Voor een perfecte barrière is het noodzakelijk dat tenminste 1 component van een voedingsmiddel volledig omgeven wordt door deze vocht en vet barrière.
(…)
Uren 2003: 2.000
Nois-E
In dit deelproject wordt een voor de kaasindustrie nieuwe technologie ontwikkeld. De belangrijkste applicatie zal liggen op het terein van multi-domein voedingsmiddelen. Door het verenigen van meerdere proceshandelingen in één machine wordt een flexibel bereidingsproces verkregen waarmee een scala aan verschillende nieuwe producten gemaakt kan worden.
Teneinde volledig gebruik te kunnen maken van alle functionaliteiten van deze nieuwe machine moet het effect van verschillende productinstellingen geverifieerd worden op de producteigenschappen.
(…)
Uren 2003: 8000
(…)."
- Bij besluit van 29 april 2003 heeft verweerder, voor zover hier van belang, de aanvraag om een S&O-verklaring met betrekking tot project FC 2003-02 Kaas Coating gedeeltelijk ingewilligd. Volgens verweerder komen de voor 2003 voorgenomen werkzaamheden in het kader van het deelproject Afsluitdijk in aanmerking voor een S&O-verklaring, maar de werkzaamheden in het kader van deelproject NOIS-E niet.
- Bij brief van 10 juni 2003 heeft appellante bij verweerder bezwaar gemaakt tegen de weigering een S&O-verklaring af te geven voor de in 2003 in het kader van het (deel)project NOIS-E te verrichten werkzaamheden.
- Op 22 oktober 2003 heeft appellante haar bezwaren nader toegelicht.
- Vervolgens heeft verweerder het bestreden besluit genomen.
3. Het bestreden besluit
In het bestreden besluit heeft verweerder zijn weigering appellante een S&O-verklaring te verstrekken met betrekking tot de door haar in 2003 in het kader van het (deel)project NOIS-E te verrichten werkzaamheden gehandhaafd op grond van de volgende overwegingen.
Ingevolge artikel 24, tweede en derde lid, WVA juncto artikel 4:2 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) moet degene die een S&O-verklaring wenst vooraf een aanvraag indienen, waarin de voorgenomen werkzaamheden zo concreet mogelijk worden omschreven.
In de op 3 december 2002 ontvangen aanvraag van appellante wordt in de beschrijving van het project Kaas Coating geen melding gemaakt van de voorgenomen werkzaamheden in het kader van het deelproject NOIS-E; dit project wordt in de brief van 15 april 2003 van appellante voor het eerst beschreven. De aard en de inhoud van de in het kader van NOIS-E te verrichten werkzaamheden verschillen dermate van de werkzaamheden in de oorspronkelijke aanvraag, dat voor NOIS-E niet gesproken kan worden van aangevraagd en voorgenomen speur- en ontwikkelingswerk in de zin van de WVA. Reeds hierom kan geen S&O-verklaring met betrekking tot NOIS-E worden afgegeven. Het verband dat appellante ziet tussen Kaas Coating en NOIS-E, namelijk dat beide projecten gaan over kaas, heeft naar het oordeel van verweerder geen onderscheidend vermogen. Derhalve wordt niet toegekomen aan een beoordeling van de vraag of de desbetreffende werkzaamheden zijn aan te merken als speur- en ontwikkelingswerk.
Verweerder is van mening dat de juistheid van zijn standpunt bevestiging vindt in de uitspraken van 20 september 2001 van het College in de zaken 99/436 en 99/437 (www.rechtspraak.nl, LJN AD3815 en AD3819).
Ter zitting van het College heeft verweerder voorts gerefereerd aan de uitspraak van 23 augustus 2001 van het College in zaak 99/558 (LJN AD3653).
4. Het standpunt van appellante
Appellante heeft haar beroep doen steunen op de volgende gronden.
Uit de brief van 15 april 2003 blijkt dat project FC 2003-02 Kaas Coating uit twee deelprojecten bestaat, waaronder NOIS-E. Bij de besluitvorming in primo dient door verweerder op grond van artikel 3:2 Awb alle in de aanvraagfase beschikbare informatie te worden betrokken, zo ook de bij brief van 15 april 2003 door appellante verstrekte gegevens. Uit deze brief blijkt duidelijk dat NOIS-E behoort tot de voorgenomen S&O-activiteiten van appellante.
Bij het primaire besluit heeft verweerder de aanvraag afgewezen omdat geen sprake zou zijn van speur- en ontwikkelingswerk. De in het besluit op bezwaar gehanteerde afwijzingsgrond valt hiermee niet te rijmen.Ter zitting van het College heeft appellante deze beroepsgrond ingetrokken. Van de zijde van appellante is in dit verband verklaard dat in bezwaar een integrale heroverweging plaatsvindt en dat appellante haar pijlen thans richt op het besluit op bezwaar.
Anders dan in de zaken waarop de door verweerder in het besluit op bezwaar genoemde uitspraken van het College betrekking hebben, heeft appellante in de bezwaarfase geen nieuwe informatie aangedragen: de informatie over het project NOIS-E was reeds bij de beoordeling in primo beschikbaar. In het bestreden besluit wordt dan ook ten onrechte een fuikwerking gehanteerd dan wel gesuggereerd.
Verweerder stelt zich ten onrechte op het standpunt dat de werkzaamheden in het kader van NOIS-E niet aansluiten bij het project Kaas Coating. In dit project wordt gewerkt aan het onderzoek en begrijpen van kaascoatings. Men kan een onderscheid maken tussen natuurkaas en zogenoemde 'processed cheese'. De coating voor natuurkaas vervult haar specifieke rol tijdens de kaasrijping en het transport. Bij processed cheese ligt de nadruk op het ontwikkelen van een vochtbarrière, ook een coating. Het deelproject NOIS-E heeft betrekking op het ontwikkelen van een coating voor processed cheese, waarbij de werkzaamheden extrusie en coating onlosmakelijk met elkaar zijn verbonden. NOIS-E heeft dus wel degelijk betrekking op de ontwikkeling van een coating voor kaas, zoals beschreven in de oorspronkelijke aanvraag.
Ter zitting van het College heeft appellante in dit verband nader aangevoerd dat het project Kaas Coating onderdeel vormt van een reeks projecten met als (eind)doel het maken van een samengesteld kaasproduct. Een samengesteld kaasproduct bestaat uit kaas en een vulling met een ander ingrediënt. Om een dergelijk product te kunnen maken, moet een eetbare laag (coating) worden ontwikkeld, die de kaas en de vulling van elkaar scheidt en gescheiden houdt. Hierop heeft het deelproject Afsluitdijk betrekking. Het deelproject NOIS-E ziet vervolgens op de ontwikkeling van een machine waarmee een dergelijk samengesteld kaasproduct kan worden gefabriceerd (extruder). Voorts heeft appellante ter zitting verklaard dat het project Kaas Coating met projectnummer FC 2003-02, zoals het op 3 december 2002 is ingediend, geen melding maakt van de methode van extrusie, noch van processed cheese. Bij het ontwikkelen van een coating ten behoeve van processed cheese, zijn extrusie en coating vrijwel onlosmakelijk met elkaar verbonden.
5. De beoordeling van het beroep
5.1 Het College gaat eerst in op de vraag of het project NOIS-E moet worden geacht deel uit te maken van de aanvraag van 3 december 2002. Het doel van het NOIS-E project is blijkens de beschrijving de ontwikkeling van een extrudermachine, met behulp waarvan een coating kan worden aangebracht waardoor processed cheese gevuld kan worden met een ander ingrediënt. Het ontwikkelen en aanbrengen van een coatinglaag, die kan dienen als scheiding tussen vulling en kaas is tevens een onderdeel van dat project. In de oorspronkelijke aanvraag zijn echter geen aanwijzingen te vinden die erop duiden dat het project Kaas Coating met projectnummer FC 2003-02 geacht moet worden mede betrekking te hebben op werkzaamheden ten behoeve van processed cheese of een proces van extrusie en geen betrekking heeft op of beperkt is tot de coating van natuurkaas. Nu geen rechtstreeks uit de aanvraag blijkend verband bestaat tussen het oorspronkelijke project Kaas Coating en het deelproject NOIS-E zoals opgevoerd in de brief van 15 april 2003, heeft verweerder op goede gronden geoordeeld dat NOIS-E moet worden beschouwd als een afzonderlijk project, dat geen deel uitmaakt van de oorspronkelijke aanvraag.
5.2 Appellante heeft voorts gesteld dat ook na de wettelijke indieningsdatum nog informatie kan worden verstrekt over de inhoud en het doel van S&O-werkzaamheden. Voor zover met deze stelling wordt bedoeld, dat elke aanvulling, van welke aard ook, moet worden gezien als deel uitmakend van de oorspronkelijke aanvraag, kan deze niet worden aanvaard. Uit het wettelijk systeem van de WVA blijkt immers dat in beginsel alle werkzaamheden vooraf moeten worden aangemeld. Bij de beoordeling van een aanvraag voor een S&O-verklaring is beslissend of uit hetgeen in de aanvraag beschreven is, kan worden afgeleid welke speur- en ontwikkelingswerkzaamheden de aanvrager voornemens is te gaan verrichten. Om te kunnen beoordelen of de werkzaamheden waarvoor een verklaring wordt aangevraagd al dan niet vallen onder de werkingssfeer van de WVA, is het voor verweerder noodzakelijk om van de aanvrager voldoende gegevens te verkrijgen met betrekking tot deze werkzaamheden. Daartoe is in artikel 1, tweede lid, van de Uitvoeringsregeling, die is gebaseerd op artikel 24, vierde lid, WVA, bepaald dat een aanvraag moet worden ingediend met gebruikmaking van een formulier, dat als model bij de regeling is gevoegd. Het formulier maakt deel uit van de Uitvoeringsregeling en bevat vragen met betrekking tot de voorgenomen werkzaamheden. Onder meer wordt gevraagd opgave te doen van titel en type van het project of projecten, het aantal te besteden uren en de loonsom. Voorts wordt gevraagd om een omschrijving te geven van het project of projecten, om de fasering aan te geven en om aan te geven waarin de technische nieuwheid van het project of de projecten bestaat. Uit artikel 24, derde lid, WVA blijkt verder dat de aanvraag uiterlijk vier weken voor de aanvang van de periode waarvoor de aanvraag geldt moet worden gedaan. Aldus volgt uit het wettelijk systeem dat een aanvrager vooraf in voldoende mate moet specificeren op welke werkzaamheden de aanvraag betrekking heeft.
Hieraan doet niet af, dat verweerder na afloop van de indieningstermijn op voet van artikel 4:5, eerste lid, Awb nadere gegevens kan vragen over de in de aanvraag beschreven projecten. Om de gegevens te kunnen aanvullen is het immers noodzakelijk dat het project en de werkzaamheden qua doel en strekking al in de aanvraag zijn vermeld. Later opgekomen projecten, of werkzaamheden die niet of in een ver verwijderd verband staan met de aangemelde projecten - zoals het geval is met het project NOIS-E - kunnen aldus niet bij wege van aanvulling van de aanvraag alsnog worden opgevoerd.
5.3 Het voorgaande leidt tot de slotsom, dat het beroep ongegrond is.
6. De beslissing
Het College verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gewezen door mr. H.C. Cusell, mr. M.A. Fierstra en mr. A.J.C. de Moor-van Vugt, in tegenwoordigheid van mr. B. van Velzen als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 27 januari 2005.
w.g. H.C. Cusell w.g. B. van Velzen