Uitspraak
College van Beroep voor het bedrijfsleven
Nr. AWB 03/1362 19 oktober 2004
20110 Wet op de Accountants-Administratieconsulenten
Raad van tucht Amsterdam
Uitspraak in de zaak van:
RP 1, gevestigd te X1, en
RP 2, gevestigd te X2, appellanten van een beslissing van de raad van tucht voor registeraccountants en Accountants-Administratieconsulenten te Amsterdam (hierna: raad van tucht), gewezen op 10 september 2003,
gemachtigden: prof. J.H. Blokdijk RA en W.Th.H. Cox RA.
1. De procedure
Bij brief van 28 november 2000 hebben appellanten bij de raad van tucht een klacht ingediend tegen RA1 en RA2, beiden kantoorhoudende te X3 (hierna: betrokkenen).
Bij beslissing van 10 september 2003 heeft de raad van tucht uitspraak gedaan op de klacht.
Op 6 november 2003 heeft het College van appellanten een beroepschrift ontvangen, waarbij beroep wordt ingesteld tegen genoemde beslissing van de raad van tucht.
Bij brief van 11 februari 2004 hebben betrokkenen gereageerd op het beroepschrift.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 augustus 2004. Aldaar zijn onder meer verschenen de gemachtigden van appellanten, betrokkenen en hun gemachtigde mr. T.L. Cieremans, advocaat te Rotterdam.
2. De beslissing van de raad van tucht
Bij de bestreden tuchtbeslissing heeft de raad van tucht de klacht ongegrond verklaard.
Voor de samenvatting van de klacht door de raad van tucht, de beoordeling van deze klacht en de daarbij in aanmerking genomen feiten en omstandigheden wordt verwezen naar de tussenbeslissing van 26 juni 2002 en de eindbeslissing van 10 september 2003 van de raad van tucht, die in kopie aan deze uitspraak zijn gehecht en als hier ingelast worden beschouwd.
3. De beoordeling van het beroep
3.1 Het College zal allereerst ingaan op het als preliminair verweer te beschouwen standpunt van betrokkenen, inhoudende dat de vaktechnische aspecten van de klacht al zo uitvoerig zijn beoordeeld dat niet aanvaardbaar is te achten dat appellanten deze in de onderhavige beroepsprocedure nogmaals aan de orde stellen. Betrokkenen hebben aangevoerd dat inmiddels acht accountants een vaktechnisch oordeel hebben gegeven over deze kwestie, te weten zijzelf, een medewerker van het bureau vaktechniek van K, de twee accountantsleden van de raad van tucht en drie arbiters. Volgens betrokkenen dient inhoudelijke beoordeling van de door appellanten aangevoerde grieven tegen het oordeel van de raad van tucht over de vaktechnische aspecten van de klacht achterwege te blijven.
Het verweer faalt. Artikel 52, eerste lid, aanhef en onder b, van de Wet op de Registeraccountants (hierna: Wet RA) biedt de klager de mogelijkheid beroep in te stellen tegen een tuchtbeslissing waarbij zijn klacht ongegrond is verklaard. De Wet RA biedt geen aanknopingspunt voor het oordeel dat dit beroepsrecht beperkt zou zijn in die zin dat het appellanten niet zou vrijstaan, de juistheid van het (mede door twee accountantsleden gegeven) oordeel van de raad van tucht over de vaktechnische aspecten van hun klacht in beroep ter discussie te stellen.
3.2 Ter zitting van het College hebben appellanten hun eerste grief tegen de bestreden tuchtbeslissing ingetrokken.
3.3 De tweede grief behelst dat de raad van tucht ten onrechte geen rekening heeft gehouden met het bijzondere karakter van de halfjaarrekening per 30 juni 1999 van - voorzover hier van belang - RP3 (hierna: halfjaarrekening 1999). Ter toelichting op deze grief hebben appellanten aangevoerd dat de halfjaarrekening 1999 uitsluitend is opgesteld met het oog op de verkoop van - voorzover hier van belang - RP3, hetgeen gevolgen heeft voor de aan de controle van deze halfjaarrekening te stellen eisen. Zo hadden betrokkenen bij hun controle aandacht moeten schenken aan de koopovereenkomst van 2 juli 1999, meer in het bijzonder de daarin opgenomen garanties.
Betrokkenen hebben gesteld dat zij mondeling opdracht hebben gekregen de halfjaarrekening 1999 te controleren en dat daarbij niet is medegedeeld dat sprake zou moeten zijn van een verdergaande controle dan bij een jaarrekeningcontrole te doen gebruikelijk.
3.3.1 Op grond van de gedingstukken en het verhandelde ter zitting ziet het College geen grond voor het oordeel dat betrokkenen tot opdracht hadden, de halfjaarrekening 1999 intensiever te controleren dan destijds gebruikelijk was bij een reguliere jaarrekeningcontrole. Appellanten hebben niet in twijfel getrokken dat de opdracht mondeling is verstrekt en evenmin hebben zij gemotiveerd betoogd dat betrokkenen is opgedragen een intensievere controle te verrichten dan destijds gebruikelijk was.
Het College stelt voorts vast dat de tekst van de door betrokkenen afgegeven goedkeurende verklaring bij de halfjaarrekening 1999 niet afwijkt van de gebruikelijke tekst van een goedkeurende verklaring. Meer in het bijzonder vermeldt deze verklaring niet dat betrokkenen bij hun controle van de halfjaarrekening 1999 andere maatstaven hebben aangelegd dan bij een reguliere jaarrekeningcontrole.
Het College volgt appellanten niet in hun betoog dat betrokkenen, gezien hun bekendheid met de koopovereenkomst van 2 juli 1999, bij hun controle in het bijzonder rekening hadden moeten houden met de belangen van de gebruikers van de halfjaarrekening 1999 en de daarbij af te geven verklaring. Het College stelt voorop dat uit de koopovereenkomst niet blijkt dat de halfjaarrekening 1999 intensiever zou (moeten) worden gecontroleerd dan bij een jaarrekeningcontrole te doen gebruikelijk. Evenmin stipuleert deze overeenkomst dat betrokkenen bij hun controle bijzondere aandacht moeten geven aan bijvoorbeeld de door verkopers aan kopers gegeven garanties en de vraag of verkopers deze garanties wel konden waarmaken. Betrokkenen waren derhalve niet op grond van de opdracht en evenmin gezien de koopovereenkomst gehouden tot controle van de halfjaarrekening 1999 met een intensiteit als door appellanten bepleit. Meer in het bijzonder was het onder de hiervoor genoemde omstandigheden niet de verantwoordelijkheid van betrokkenen, in het belang van de kopers te controleren of de in de koopovereenkomst opgenomen garanties al dan niet konden worden nagekomen. De garanties zijn door de verkopers van RP3 gegeven aan de kopers, die verkopers desgewenst op die garanties kunnen aanspreken; betrokkenen staan daarbuiten. In hun verklaring hebben betrokkenen ook niet gesteld dat zij hebben gecontroleerd of de in de koopovereenkomst opgenomen garanties konden worden nagekomen. Voorzover appellanten in de veronderstelling hebben verkeerd dat dit anders was, vindt deze veronderstelling naar het oordeel van het College geen rechtvaardiging in de in de tuchtprocedure beschikbare gegevens, waaronder met name de door betrokkenen afgegeven verklaring.
3.3.2 De tweede grief van appellanten faalt derhalve.
3.4 De derde grief luidt dat de raad van tucht ten onrechte geen aandacht heeft besteed aan het verwijt van appellanten dat betrokkenen hebben ingestemd met een onjuiste grondslag voor de winstbepaling op werken.
3.4.1 Naar het oordeel van het College is deze motiveringsgrief terecht voorgedragen. In de bestreden tuchtbeslissing is weliswaar in algemene zin geoordeeld dat de door betrokkenen afgegeven verklaringen deugdelijke grondslag hebben, maar de raad van tucht is niet specifiek ingegaan op het in de derde grief bedoelde verwijt, dat een zelfstandig onderdeel van de klacht vormt.
3.4.2 Het College zal vervolgens beoordelen of de desbetreffende klacht van appellanten gegrond is. Appellanten hebben in dit verband naar voren gebracht dat, naar betrokkenen hebben verklaard, werken bij de bepaling van de brutowinst in aanmerking zijn genomen, indien sprake was van een eerste oplevering. Onder eerste oplevering wordt blijkens de Richtlijnen voor de Jaarverslaglegging verstaan dat de opdrachtgever het project in belangrijke mate heeft geaccepteerd en nog slechts ondergeschikte werkzaamheden moeten worden verricht, behoudens garantiewerk. Blijkens het door betrokkenen bij de raad van tucht gevoerde verweer hebben betrokkenen, aldus appellanten, de voorwaarde dat de opdrachtgever het project in belangrijke mate heeft geaccepteerd vervangen door het criterium "volgens facturatie e/o gereedmelding aan de subsidiegever", waarmee een beslissing van de opdrachtgever is vervangen door een besluit van de directie van RP3 zelf. Appellanten achten zulks tuchtrechtelijk verwijtbaar.
Betrokkenen ontkennen dat sprake is geweest van een vervanging als door appellanten gesteld.
3.4.3 Op bladzijde 3 van productie 2 bij het verweerschrift van 14 maart 2001 van betrokkenen bij de raad van tucht hebben betrokkenen onder meer het volgende naar voren gebracht.
"De in detail beoordeelde projecten waren volgens facturatie e/o gereed melding aan de subsidiegever voor of rond 30 juni 1999 gereed. Er is dus geen aanwijzing dat er 'een groot aantal projecten ten onrechte als opgeleverd is beschouwd' (zie § 15-a)."
Naar het oordeel van het College moet deze tekst, die bij geïsoleerde beschouwing het standpunt van appellanten lijkt te ondersteunen, worden gelezen in de context van hetgeen is gesteld in het daaraan voorafgaande deel § III a van bedoelde productie, onder de kop Opgeleverde werken. Dit gestelde houdt onder meer in dat het grootste gedeelte van de werken die volgens appellanten ten onrechte in aanmerking zijn genomen bij de bepaling van de brutowinst, door betrokkenen afzonderlijk is beoordeeld. Voorts strekt het verweer ten betoge dat het oordeel van betrokkenen dat RP3 de desbetreffende werken in de halfjaarrekening 1999 in aanmerking mocht nemen bij de bepaling van de brutowinst, niet alleen is gestoeld op de omstandigheid dat de desbetreffende projecten zijn gefactureerd aan de opdrachtgever of gereed zijn gemeld bij de subsidiegever, maar dat betrokkenen ook andere aspecten in de beoordeling hebben betrokken. Zo is beoordeeld of een toereikende reservering voor naijlende kosten is getroffen en voorts is, bij projecten ten aanzien waarvan betrokkenen dat zinvol achtten, een vergelijking gemaakt tussen de vooraf geschatte kosten enerzijds en de werkelijk gemaakte kosten anderzijds. Onder deze omstandigheden ziet het College geen plaats voor het oordeel dat betrokkenen op grond van "slechts" facturatie aan de opdrachtgever of gereedmelding aan de subsidiegever zouden hebben ingestemd met het in aanmerking nemen van deze werken bij het bepalen van de brutowinst, daargelaten of zulks tuchtrechtelijk verwijtbaar zou zijn geweest.
Het College overweegt voorts dat uit het door betrokkenen gevoerde verweer niet zonder meer blijkt dat de opdrachtgever de projecten in belangrijke mate (uitdrukkelijk) heeft geaccepteerd, zoals bedoeld in de Richtlijnen voor de Jaarverslaglegging.
Betrokkenen hebben deze acceptatie afgeleid uit de informatie die zij met betrekking tot de projecten ten tijde van de controle hadden. Niet onaannemelijk is dat het door de aannemer verkrijgen van een uitdrukkelijke acceptatie van een opdrachtgever op bezwaren van laatstbedoelde zal stuiten. Nu appellanten niet hebben gesteld dat een dergelijke verklaring van de opdrachtgever in het kader van de controle is vereist en zij ook anderszins niet duidelijk hebben gemaakt wat betrokkenen hadden moeten doen om de acceptatie door de opdrachtgever te controleren, ziet het College geen grond voor het oordeel dat een controle zoals betrokkenen die volgens het door hen gevoerde verweer hebben verricht, in het kader van een reguliere jaarrekeningcontrole ten tijde hier van belang geen toereikende grondslag vormde om in te stemmen met de door de gecontroleerde huishouding verantwoorde winstneming op werken.
3.4.4 Het vorenstaande leidt het College tot de slotsom dat de derde grief van appellanten weliswaar terecht is voorgedragen, maar dat het desbetreffende onderdeel van de klacht ongegrond is. Onder deze omstandigheden ziet het College in de derde grief van appellanten geen aanleiding tot gegrondverklaring van het beroep.
3.5 De vierde grief luidt dat de raad van tucht appellanten geen inzicht heeft gegeven in het verweer van betrokkenen dat de nog te verrichten werkzaamheden aan als gereed aangemerkte werken van ondergeschikte betekenis waren. Uit de toelichting op deze grief maakt het College op dat appellanten zich op het standpunt stellen dat de raad van tucht, zowel met betrekking tot de jaarrekening 1998 als de halfjaarrekening 1999 van - onder meer - RP3, ten onrechte niet is ingegaan op de door appellanten geponeerde stelling dat een aantal werken ten onrechte als gereed is aangemerkt en (in het verlengde daarvan) dat terzake ten onrechte winst is verantwoord.
3.5.1 Voorzover de vierde grief van appellanten een motiveringsklacht inhoudt, is zij terecht voorgedragen. De raad van tucht heeft de klacht in algemene termen afgedaan, zonder op kenbare wijze aandacht te hebben besteed aan de meer specifieke argumenten die partijen in dit verband hebben aangevoerd. Dit betekent overigens niet dat de tuchtrechter gehouden zou zijn, tot in detail in te gaan op de per werk over en weer aangedragen argumenten.
3.5.2 Voorzover in de motivering van de vierde grief van appellanten wordt verwezen naar hetgeen zij ter onderbouwing op hun derde grief hebben aangevoerd, zie het College daarin gezien het vorenoverwogene geen aanleiding tot gegrondverklaring van het beroep.
3.5.3 Ter toelichting op hun vierde grief hebben appellanten voorts aangevoerd dat de Richtlijnen voor de Jaarverslaglegging voorschrijven dat een werk als gereed wordt beschouwd, indien nog slechts ondergeschikte werkzaamheden moeten worden verricht, behoudens garantiewerk. Vergelijking van de vooraf geschatte kosten met de daadwerkelijk gemaakte kosten is in dit verband onontbeerlijk, aldus appellanten, omdat daaruit kan worden afgeleid of een werk (vrijwel) is voltooid en of op nog niet (vrijwel) voltooide werken naar verwachting verlies zal worden geleden. Uit het door de leden van de raad van tucht verrichte boekenonderzoek is gebleken dat betrokkenen dit onontbeerlijke controlemiddel niet hebben toegepast, met alle gevolgen van dien.
Wat betreft de jaarrekening 1998 hebben appellanten hun standpunt nader toegelicht aan de hand van de werken W1 en W2, terwijl zij met betrekking tot de halfjaarrekening 1999 in algemene zin hebben gesteld dat na 30 juni 1999 meer dan verwaarloosbaar werk is verricht.
Betrokkenen stellen zich op het standpunt dat hun controle afdoende is geweest en handhaven het door hen bij de raad van tucht gevoerde verweer.
3.5.4 Met betrekking tot het bij het in de jaarrekening 1998 als gereed aanmerken van de werken W1 en W2 overweegt het College het volgende.
In het verslag van het door de accountantsleden van de raad van tucht verrichte boekenonderzoek is vermeld dat dit onderzoek bevestigt dat op indicatie van betrokkenen op grond van de beschikbare informatie op het overzicht werken gereed gemeld per 31 december 1998 een negatieve correctie van fl. 359.823,-- is aangebracht op het resultaat over 1998, waarbij de correcties in verband met de werken W1 en W2 fl. 316.925,-- bedragen.
In reactie op het verslag van het boekenonderzoek hebben appellanten aangevoerd dat de omvang van de correcties op de werken W1 en W2 betrokkenen had moeten leiden tot de conclusie dat deze werken ten onrechte gereed gemeld waren.
De omstandigheid dat ten aanzien van deze werken sprake is geweest van naijlende kosten van betekenis, impliceert naar het oordeel van het College niet zonder meer dat deze werken bij het opstellen van de jaarrekening 1998 ten onrechte als gereed zijn beschouwd.
Volgens een door appellanten overgelegd overzicht van kostenmutaties was in de periode van 1 januari 1999 tot en met 9 maart 1999 met betrekking tot het werk W1 sprake van fl. 28.677,35 aan materiaalkosten, fl. 63.852,50 aan arbeidskosten en fl. 154.424,39 aan kosten in verband met onderaanneming. Volgens een eveneens door appellanten overgelegd overzicht van kostenmutaties was in dezelfde periode met betrekking tot het werk W2 sprake van fl. 3.609,39 aan materiaalkosten, fl. 9.035,-- aan arbeidskosten en fl. 68.269,40,-- aan kosten in verband met onderaanneming.
Optelling van deze kostenposten leidt tot een totaalbedrag van fl. 327.868,03, hetgeen naar het oordeel van het College niet kan worden aangemerkt als materieel afwijkend van de op aanwijzing van betrokkenen doorgevoerde correctie van fl. 316.925,-- terzake van deze twee projecten. In zoverre ziet het College dan ook geen plaats voor het oordeel dat de jaarrekening 1998 geen toereikend beeld geeft van de financiële situatie van de vennootschap per 31 december 1998.
Voorts ziet het College bij bestudering van de door appellanten overgelegde lijsten met kostenmutaties geen grond voor het oordeel dat de werken W1 en W2 bij het opstellen van de jaarrekening 1998 ten onrechte als gereed zijn aangemerkt. De in 1999 geboekte kosten hebben voor een groot gedeelte betrekking op onderaanneming, terwijl de nadere omschrijving van de (eigen) arbeids- en materiaalkosten een aanwijzing vormt dat deze kosten verband houden met het afwerken van de desbetreffende projecten, veeleer dan dat sprake was van werkzaamheden op grond waarvan had moeten worden geoordeeld dat de projecten nog niet als gereed hadden mogen worden aangemerkt.
3.5.5 Voorzover de vierde grief van appellanten betrekking heeft op de per 30 juni 1999 als gereed beschouwde werken, is het College van oordeel dat de door appellanten als productie 7 bij het klaagschrift overgelegde lijst een onvoldoende gespecifieerd inzicht geeft in de naijlende kosten om op grond daarvan te kunnen oordelen dat de desbetreffende werken bij het opstellen van de halfjaarrekening 1999 ten onrechte als gereed zijn aangemerkt. Mede gezien het door betrokkenen gevoerde verweer, omschreven in § 3.4.3 van deze uitspraak, ziet het College geen aanleiding het mede op grond van een eigen boekenonderzoek gevormde oordeel van de raad van tucht, inhoudende dat in de halfjaarrekening 1999 een toereikende reservering is opgenomen in verband met naijlende kosten terzake van de per 30 juni 1999 gereedgemelde projecten, niet te volgen. In de vierde grief van appellanten ziet het College ook overigens geen aanleiding te concluderen dat deze rekening geen toereikend beeld zou geven van de financiële positie van de vennootschap per 30 juni 1999. Het College merkt in dit verband op dat het treffen van een toereikende reservering voor nog te verwachten kosten terzake van als gereed beschouwde projecten minstens zo belangrijk is voor het verkrijgen van een toereikend beeld van de situatie van de vennootschap per balansdatum als het antwoord op de door appellanten mede aan de orde gestelde vraag of een werk "technisch gezien" terecht gereed is gemeld. Als gezegd ziet het College op grond van de thans beschikbare gegevens overigens geen aanleiding laatstbedoelde vraag negatief te beantwoorden.
3.5.6 De vierde grief van appellanten is derhalve terecht voorgedragen voorzover zij een motiveringsklacht behelst, maar leidt niet tot de slotsom dat het desbetreffende klachtonderdeel ten onrechte ongegrond is verklaard. Ook in de vierde grief van appellanten ziet het College derhalve geen aanleiding tot gegrondverklaring van het beroep.
3.6 De vijfde grief van appellanten houdt in dat de raad van tucht zich ten onrechte niet heeft uitgesproken over de klachtonderdelen inzake onderhanden werken per 30 juni 1999.
De grief faalt in zoverre dat de raad van tucht in § 4.7 en § 4.8 wel op dit aspect van de klacht is ingegaan, zij het dat de desbetreffende overwegingen summier zijn. Uit het verslag van het boekenonderzoek blijkt overigens wel dat de accountantsleden van de raad van tucht bij hun onderzoek aandacht hebben besteed aan dit aspect van de klacht.
3.6.1 Ter inhoudelijke toelichting op de vijfde grief hebben appellanten naar voren gebracht dat betrokkenen ten onrechte niet hebben geconstateerd dat in de halfjaarrekening 1999 een voorziening had moeten zijn getroffen in verband met per 30 juni 1999 reeds opgetreden verliezen op onderhanden werken. In hun beroepschrift hebben appellanten de werken W3 en W4 met name genoemd.
Wat betreft het project W3 hebben betrokkenen onder meer aangevoerd dat bij vergelijking van de voorcalculatie met de per balansdatum gemaakte kosten slechts met betrekking tot de post "stut en sloopwerk" een overschrijding van fl. 9.000,-- is vastgesteld. Voorts was in september 1999 sprake van enige stagnatie, die evenwel niet van dien aard was dat het treffen van een voorziening ten aanzien van dit project noodzakelijk was. Hetgeen appellanten in beroep hebben aangevoerd, behelst geen gemotiveerde weerspreking van het door betrokkenen op dit punt gevoerde verweer. Het College acht het verweer toereikend.
Met betrekking tot het project W4 behelst het verweer met name dat dit werk gezien de geringe omvang ervan niet uitgebreid is beoordeeld. Voorts hebben betrokkenen aangevoerd dat het meerwerk terzake van dit project om voor hen onbegrijpelijke redenen niet in rekening is gebracht. Deze per balansdatum niet voorziene omstandigheid heeft het uiteindelijke verlies wellicht veroorzaakt. Ook dit verweer acht het College toereikend en ook op dit verweer zijn appellanten in beroep niet specifiek ingegaan.
3.6.2 De vijfde grief faalt derhalve.
3.7 De zesde grief behelst dat de raad van tucht ten onrechte niet is ingegaan op het verwijt van appellanten dat betrokkenen bij hun controles geen inlichtingen hebben ingewonnen bij de advocaat van de vennootschap.
3.7.1 Daargelaten of dit verwijt kan worden aangemerkt als een aspect van de klacht dat expliciete, afzonderlijk gemotiveerde beoordeling door de raad van tucht behoefde, acht het College het verwijt niet steekhoudend. Betrokkenen hebben er in dit verband onweersproken op gewezen dat het inwinnen van inlichtingen als door appellanten bepleit ten tijde hier van belang niet verplicht was. Het door appellanten in het beroepschrift gegeven voorbeeld ten betoge van hun stelling dat het inwinnen van dergelijke inlichtingen in het onderhavige geval onontbeerlijk was, acht het College niet overtuigend. De enkele mededeling van een advocaat dat het in voorlopige voorziening vorderen van (betaling van) aanvullende meerwerkopdrachten kansloos is te achten, zegt weinig tot niets over de vraag of deze vordering in een eventuele bodemprocedure al dan niet zou zijn toegewezen, maar veeleer over het ervaringsgegeven dat de kans van slagen van een civiele spoedprocedure over een financieel geschil van niet eenvoudige of spoedeisende aard veelal gering is.
3.7.2 De zesde grief faalt derhalve eveneens.
3.8 De zevende grief van appellanten luidt dat de raad van tucht zich ten onrechte niet heeft uitgesproken over de klacht dat de halfjaarrekening per 30 juni 1999 geen melding maakte van de lopende gerechtelijke procedures.
Het College stelt vast dat de raad van tucht in § 4.11 van de tuchtbeslissing in algemene zin heeft geoordeeld dat betrokkenen voldoende aandacht hebben besteed aan de lopende gerechtelijke procedures.
3.8.1 Voorzover appellanten bij de toelichting op hun zevende grief hebben verwezen naar in de overeenkomst van 2 juli 1999 opgenomen garanties, kan zulks gezien de overwegingen met betrekking tot de tweede grief niet leiden tot gegrondverklaring van het beroep.
Ook overigens ziet het College geen aanleiding appellanten te volgen in hun stelling dat de door derden van RP3 geëiste bedragen in de halfjaarrekening 1999 hadden moeten worden opgenomen als niet uit de balans blijkende verplichtingen, reeds nu appellanten deze stelling in beroep, afgezien van de reeds besproken verwijzing naar de garanties in de koopovereenkomst, niet hebben onderbouwd.
3.8.2 De zevende grief vormt derhalve geen aanleiding tot gegrondverklaring van het beroep.
3.9 De achtste grief van appellanten houdt in dat de raad van tucht de aard van de klacht over de vakantie- en ATV-dagen heeft miskend.
3.9.1 In hun beroepschrift hebben appellanten erkend dat het vermelden van een schuld uit hoofde van nog niet opgenomen vakantie- en ATV-dagen ten tijde hier van belang niet verplicht was. Appellanten hebben geen bijzondere omstandigheden gesteld die grond vormen voor het oordeel dat het niet vermelden van deze schuld in het onderhavige geval niettemin tuchtrechtelijk verwijtbaar moet worden geoordeeld. De verwijzing naar een garantiebepaling uit de koopovereenkomst van 2 juli 1999 kan appellanten in dit verband niet baten, gezien het oordeel van het College met betrekking tot de tweede grief van appellanten. Dat een vermelding als door appellanten bepleit destijds wellicht al wel gebruikelijk was, vormt op zichzelf geen grond voor het oordeel dat het achterwege laten daarvan tuchtrechtelijk verwijtbaar zou zijn.
3.9.2 Ook de achtste grief leidt derhalve niet tot gegrondverklaring van het beroep.
3.10 De negende en laatste grief van appellanten strekt ten betoge dat de raad van tucht de klachtonderdelen inzake de weergave van de belastingverplichtingen in de halfjaarrekening 1999 ten onrechte en op grond van een ontoereikende motivering ongegrond heeft verklaard.
3.10.1 Voorzover deze grief een motiveringsklacht behelst, is zij terecht voorgedragen. De overweging van de raad van tucht dat het desbetreffende verwijt geen stand houdt tegenover de gemotiveerde weerspreking door betrokkenen en gezien de bevindingen van het boekenonderzoek, kan zonder nadere toelichting niet worden aangemerkt als een deugdelijke motivering van het door de raad van tucht gegeven oordeel, nu hieruit niet blijkt op welke gronden de raad van tucht tot zijn oordeel is gekomen.
3.10.2 Voorzover appellanten de onderbouwing van hun negende grief hebben geplaatst in het licht van de in de koopovereenkomst van 2 juli 1999 opgenomen garanties, vormen de door hen aangedragen argumenten geen aanleiding tot gegrondverklaring van het beroep.
3.10.3 Voorzover de argumenten van appellanten erop neerkomen dat betrokkenen, mede gezien de gang van zaken in het recente verleden, niet (langer) zonder meer hadden mogen afgaan op mededelingen van de directie van RP3, acht het College deze argumenten voldoende weersproken door betrokkenen. De omstandigheid dat de directie van RP3 in het verleden een aantal omissies had begaan, waarop betrokkenen bij eerdere controles al hadden gewezen, impliceert niet dat betrokkenen gehouden waren te controleren of door de directie in dit verband gedane mededelingen al dan niet op waarheid berustten. Het naleven van de desbetreffende verplichtingen, bijvoorbeeld het beschikbaar hebben van kopieën van de identiteitsbewijzen van werknemers en het tijdig afdragen van omzetbelasting, was en bleef de eigen verantwoordelijkheid van RP3 en betrokkenen mochten in beginsel afgaan op door de directie terzake gedane mededelingen. In dit licht bezien ziet het College ook overigens geen grond dat betrokkenen op de door appellanten genoemde punten tekort zouden zijn geschoten bij het verrichten van de overeengekomen controles.
3.11 Op grond van hetgeen appellanten in beroep hebben aangevoerd, ziet het College geen plaats voor het oordeel dat de raad van tucht hun klacht ten onrechte ongegrond heeft verklaard. Hieraan doet niet af dat een aantal door appellanten aangedragen motiveringsklachten steek houdt. Het College acht geen termen aanwezig rechtsgevolg te verbinden aan de omstandigheid dat de bestreden tuchtbeslissing op onderdelen niet of niet geheel toereikend is gemotiveerd.
Na te melden beslissing rust op titel II van de Wet RA.
4. De beslissing
Het College verwerpt het beroep.
Aldus gewezen door mr. M.A. van der Ham, mr. M.A. Fierstra en mr. J.L.W. Aerts, in tegenwoordigheid van mr. B. van Velzen, als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 19 oktober 2004.
w.g. M.A. van der Ham w.g. B. van Velzen
zaak R 265
De Raad van Tucht voor Registeraccountants en Accountants-Administratieconsulenten te Amsterdam
Beslissing in de zaak van
I. de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid
RP1,
gevestigd en kantoor houdende te X1, en
II. de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid
RP2,
gevestigd en kantoor houdende te X2,
klaagsters,
tegen
I. RA1,
wonende te X4 en kantoor houdende te X3, en
II. RA2,
wonende te X5 en kantoor houdende te X3,
betrokkenen.
1. De stukken van het geding
De Raad heeft kennis genomen van de volgende, telkens aan de wederpartij bekende stukken:
1.1 het klaagschrift d.d. 27 oktober 2000, met bijlagen, ingediend bij brief d.d. 28 november 2000 door NP1 en NP2, directeuren van klaagsters;
1.2 het aanvullend klaagschrift d.d. 22 december 2000, met bijlagen, ingediend bij brief van de zelfde datum door NP1 en NP2;
1.3 het verweerschrift d.d. 14 maart 2001, met bijlagen, ingediend door Mr J.P. Eschauzier, advocaat te Rotterdam, raadsman van betrokkenen;
1.4 de brief d.d. 19 september 2001 van NP2 aan de Secretaris van de Raad;
1.5 de brief d.d. 4 oktober 2001 van NP2 aan de Secretaris van de Raad;
1.6 het verslag van de zitting van 18 oktober 2001;
1.7 de ter zitting van 18 oktober 2001 door Prof. J.H. Blokdijk RA, raadsman van klaagsters, overgelegde pleitnotities, door de Raad aangemerkt als conclusie van repliek;
1.8 de ter zitting van 18 oktober 2001 door Mr Eschauzier overgelegde pleitnotities;
1.9 de brief d.d. 18 oktober 2001 van de Secretaris van de Raad aan Mr Eschauzier;
1.10 de brief d.d. 13 november 2001 van Mr Eschauzier aan de Secretaris van de Raad;
1.11 de brief d.d. 15 november 2001 van de Secretaris van de Raad aan Mr Eschauzier;
1.12 de brief d.d. 15 november 2001 van Mr Eschauzier aan de Voorzitter van de Raad;
1.13 de brief d.d. 4 december 2001 van de Secretaris van de Raad aan Mr Eschauzier;
1.14 de brief d.d. 6 december 2001, met bijlagen, van Mr Eschauzier aan de Secretaris van de Raad, door de Raad aangemerkt als conclusie van dupliek;
1.15 de brief d.d. 21 januari 2002 van Mr Eschauzier aan de Voorzitter van de Raad;
1.16 de brief d.d. 4 februari 2002 van de Voorzitter van de Raad aan Mr Eschauzier;
1.17 de brief d.d. 13 februari 2002 van Mr Eschauzier aan de fungerend Voorzitter van de Raad;
1.18 de brief d.d. 18 februari 2002 van de Secretaris van de Raad aan Mr Eschauzier; en
1.19 de ter zitting van 9 april 2002 door Mr Eschauzier over-gelegde pleitnotities.
2. Het geding
De Raad heeft de zaak ter openbare zittingen van 18 oktober 2001 en 9 april 2002 behandeld. Op beide zittingen zijn verschenen dhr. Wamsteker, vergezeld van Prof. Blokdijk en W. Cox RA, benevens betrokkenen, vergezeld van Mr Eschauzier, NP3 en NP4.
3. De klacht
De klacht valt, kort gezegd, in de volgende drie onderdelen uiteen:
3.1 Ten onrechte hebben betrokkenen op 1 oktober 1999 een goedkeurende accountantsverklaring bij de jaarrekening van RP3, nader te noemen: de vennootschap, per 30 juni 1999 gegeven. De bezwaren van klaagsters spitsen zich toe op de volgende punten:
a. Een groot aantal projecten is per 30 juni 1999 ten onrechte als opgeleverd beschouwd.
b. Bij de waardering van het onderhanden werk is in onvoldoende mate rekening gehouden met zich openbarende verliezen hierop.
c. In de tot de jaarrekening behorende toelichting is geen melding gemaakt van mogelijke verplichtingen die voortvloeiden uit lopende gerechtelijke procedures.
d. De schuld uit hoofde van nog niet opgenomen vakantiedagen en ATV-dagen is noch opgenomen in de balans per 30 juni 1999 noch vermeld in de daarbij behorende toelichting.
e. Boetes uit hoofde van niet of te laat betaalde belastingen zijn niet volledig in de jaarrekening verwerkt dan wel ten onrechte als “te veel betaalde belastingen” geactiveerd.
3.2 Ten onrechte hebben betrokkenen, althans betrokkene sub II, het bestaan ontkend onderscheidenlijk de afgifte geweigerd van een document dat aan de vennootschap toekomt. Het gaat om een op 6 januari 1999 door de Belastingdienst Ondernemingen X1 uitgebracht controlerapport (productie 10 bij het onder 1.2 ver-melde gedingstuk) inzake een boekenonderzoek bij de vennootschap over de jaren 1992 tot en met 1996 (vennootschapsbelasting), 1994 en 1995 (omzetbelasting) en 1993 tot en met 1997 (loonbelasting).
3.3 De controle van de jaarrekening van de vennootschap over 1998 is door betrokkenen op ontoereikende wijze uitgevoerd. Betrokkenen hebben ten onrechte niet geconstateerd dat een aantal projecten niet was voltooid en een groot verlies dan wel een veel lagere winst opleverde. Naast het feit dat de in de jaarrekening weergegeven waarderingsgrondslag niet was gevolgd, is de winst over 1998 dus aanmerkelijk te hoog weergegeven.
4. De gronden van de beslissing
4.1 Zoals reeds op de zittingen van 18 oktober 2001 en 9 april 2002 aan partijen is medegedeeld, acht de Raad het noodzakelijk, alvorens nader te beslissen, inzage te krijgen in de dossiers van betrokkenen. De Raad zal daartoe een boekenonderzoek instellen.
4.2 Het onderzoek zal zich richten op de navolgende punten:
a. De Raad acht het geraden te kunnen beschikken over een overzicht van werken/projecten ? hoe ook genaamd ? waaruit per werk moet blijken:
- offerte aanvraag;
- calculatie;
- aannemingsovereenkomst;
- kostprijs van het onderhanden werk;
- waarderingsgrondslag van het onderhanden werk;
- eventuele voorziening voor te verwachten verliezen in het onderhanden werk;
- opleveringsprotocol;
- staat van meer- en minderwerk;
- overzicht van nagekomen kosten en opbrengsten; en
- correspondentie met opdrachtgever en met derden inzake het werk.
Het overzicht moet informatie geven over zowel de positie per 31 december 1998 als de positie per 30 juni 1999, met name van de werken die in de onder 1.1, 1.2 en 1.7 vermelde gedingstukken zijn vermeld, alsmede over het resultaat over 1998 en het eerste halfjaar van 1999.
Voorts moet blijken hoe de controle hierop heeft plaatsgevonden en wat de controlebevindingen zijn geweest die tot de afgegeven verklaringen hebben geleid.
b. Procesdossiers, inclusief advocatenbrieven, of aanteke-ningen waaruit de review blijkt daaromtrent, inzake de geschil-len W5, W6 en project W1.
c. Waarderingsgrondslag en controle schuld vakantiedagen en vakantiegelden per 31 december 1998 en 30 juni 1999.
d. Controle loonbelastingverklaringen en identiteitsbewijzen.
e. Controle aangiften omzetbelasting.
4.3 Het boekenonderzoek is gericht op de beoordeling van de klacht en het daartegen gevoerde verweer. Bovenvermelde punten dienen in dat kader te worden begrepen en de daarop betrekking hebbende informatie dient bij gelegenheid van het boekenonderzoek zodanig ter beschikking te worden gesteld dat na dat onderzoek geen onduidelijkheden meer bestaan met betrekking tot het feitenmateriaal.
4.4 Het boekenonderzoek zal plaatsvinden ten kantore van betrokkenen op een nader te bepalen dag en uur. Het boekenonderzoek wordt verricht door de beide accountants-leden van de Raad. Zij zullen worden bijgestaan door de voor deze zaak aangewezen adjunct-secretaris.
De Raad zal dit onderzoek buiten aanwezigheid van partijen doen plaatsvinden. Wel dienen betrokkenen op de dag van het boekenonderzoek zich ter beschikking te houden om eventuele vragen van de Raad te beantwoorden. Zij dienen daartoe binnen veertien dagen na dagtekening van deze beslissing aan de Secretaris van de Raad hun verhinderdata op te geven in de drie daarop volgende maanden.
4.5 Van het boekenonderzoek zal een verslag worden opgemaakt, hetwelk door de Secretaris van de Raad aan partijen zal worden toegezonden. Partijen zullen in de gelegenheid worden gesteld om schriftelijk op de inhoud daarvan te reageren. Elke partij dient haar schriftelijke uitlating in te dienen bij de Secretaris van de Raad onder gelijktijdige toezending van een afschrift aan de wederpartij.
4.6 Voor zover dat dan nog nodig zou zijn, zal nadien andermaal een voortzetting van de mondelinge behandeling worden gelast. Partijen zijn desgewenst in de gelegenheid zich dienaangaande uit te laten.
4.7 Iedere verdere beslissing zal worden aangehouden.
5. De beslissing
De Raad:
Bepaalt dat de Raad een boekenonderzoek zal instellen in voege als in het vorenstaande omschreven op een nader te bepalen dag en uur.
Bepaalt dat betrokkenen uiterlijk binnen veertien dagen na dagtekening dezer beslissing aan de Secretaris van de Raad hun verhinderdata opgeven in de drie daarop volgende maanden.
Stelt klaagsters in de gelegenheid uiterlijk binnen vier weken na de dag van verzending van het verslag van het boekenonderzoek schriftelijk op de inhoud daarvan te reageren en
stelt betrokkenen vervolgens in de gelegenheid uiterlijk binnen vier weken nadien schriftelijk op de inhoud daarvan te reageren.
Houdt iedere verdere beslissing aan.
Aldus beslist door Mr J.H.M. Willems, voorzitter, Tsj. Hotsma RA en Mr A.J. Coster RA, leden, in tegenwoordigheid van Mr F.R. Hage als secretaris en uitgesproken in het openbaar op 26 juni 2002.
De Secretaris is buiten staat deze beslissing mede te ondertekenen.
Voorzitter
De Raad van Tucht voor Registeraccountants en
Accountants-Administratieconsulenten te Amsterdam
Beslissing van 10 september 2003 in de zaak met nummer R 265 van
I. de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid
RP1,
gevestigd en kantoor houdende te X1, en
II. de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid
RP2,
gevestigd en kantoor houdende te X2,
klaagsters,
tegen
I. RA1,
wonende te X4 en kantoor houdende te X3, en
II. RA2,
wonende te X5 en kantoor houdende te X3,
betrokkenen.
1. De stukken van het geding
Naast de in de op 26 juni 2002 uitgesproken beslissing vermelde stukken, heeft de Raad nog kennis genomen van de volgende, telkens aan de wederpartij bekende stukken:
1.20 het verslag van de zitting van 9 april 2002;
1.21 de tussenbeslissing van de Raad, uitgesproken op 26 juni 2002;
1.22 het verslag van het boekenonderzoek, gehouden op 7 november 2002, met bijlagen;
1.23 de reactie d.d. 10 februari 2003 van NP1 en NP2, directeuren van klaagsters; en
1.24 de reactie d.d. 6 maart 2003 van Mr J.P. Eschauzier, advocaat te Rotterdam, raadsman van betrokkenen.
2. Het geding
2.1 De Raad heeft de zaak ter openbare zittingen van 18 oktober 2001 en 9 april 2002 behandeld. Op beide zittingen zijn verschenen NP2, vergezeld van Prof. J.H. Blokdijk RA en W. Cox RA, benevens betrokkenen, vergezeld van Mr Eschauzier, NP3 en NP4.
2.2 Op 7 november 2002 heeft ten kantore van betrokkenen het boekenonderzoek plaatsgevonden, zoals bevolen bij de beslissing van 26 juni 2002.
3. De feiten
Op grond van de inhoud van de stukken en het ter zitting verhandelde stelt de Raad het volgende vast.
3.1 Betrokkenen zijn als registeraccountant werkzaam bij K te X3. Sedert 1993 fungeerden zij als accountant ten behoeve van RP3, nader te noemen: de vennootschap.
3.2 Op 25 maart 1999 hebben betrokkenen een goedkeurende accountantsverklaring gegeven bij de jaarrekening van de vennootschap over het jaar 1998.
3.3 Op 2 juli 1999 zijn de aandelen in de vennootschap verkocht aan een viertal rechtspersonen, waaronder klaagster sub I.
3.4 Op 1 oktober 1999 hebben betrokkenen een goedkeurende accountantsverklaring gegeven bij de “jaarrekening” van de vennootschap over het halfjaar van 1 januari 1999 tot en met 30 juni 1999.
3.5 Op 28 oktober 1999 zijn de aandelen in de vennootschap door het voornoemde viertal rechtspersonen doorverkocht aan klaagster sub II.
4. De gronden van de beslissing
4.1 Het eerste klachtonderdeel houdt in dat betrokkenen ten onrechte op 1 oktober 1999 een goedkeurende accountantsverkla-ring bij de jaarrekening van de vennootschap per 30 juni 1999 hebben gegeven.
De bezwaren van klaagsters spitsen zich toe op de volgende punten:
a. Een groot aantal projecten is per 30 juni 1999 ten onrechte als opgeleverd beschouwd.
b. Bij de waardering van het onderhanden werk is in onvoldoende mate rekening gehouden met zich openbarende verliezen hierop.
c. In de tot de jaarrekening behorende toelichting is geen melding gemaakt van mogelijke verplichtingen die voortvloeiden uit lopende gerechtelijke procedures.
d. De schuld uit hoofde van nog niet opgenomen vakantiedagen en ATV-dagen is noch opgenomen in de balans per 30 juni 1999 noch vermeld in de daarbij behorende toelichting.
e. Boetes uit hoofde van niet of te laat betaalde belastingen zijn niet volledig in de jaarrekening verwerkt dan wel ten onrechte als “te veel betaalde belastingen” geactiveerd.
4.2 Het derde klachtonderdeel richt zich op de controle van de jaarrekening van de vennootschap over 1998, welke door betrokkenen op ontoereikende wijze zou zijn uitgevoerd. Klaagsters stellen dat betrokkenen ten onrechte niet hebben geconstateerd dat een aantal projecten niet was voltooid en een groot verlies dan wel een veel lagere winst opleverde. Naast het feit dat de in de jaarrekening weergegeven waarderingsgrondslag niet was gevolgd, is de winst over 1998 dus aanmerkelijk te hoog weergegeven, aldus klaagsters.
4.3 Het eerste klachtonderdeel en het derde klachtonderdeel lenen zich voor een gezamenlijke behandeling.
4.4 Naar het oordeel van de Raad is niet gebleken dat betrokkenen bij de controle van de jaarrekeningen over 1998 en het eerste halfjaar van 1999 aan hen ter beschikking staande informatie hebben veronachtzaamd. De door hen gegeven verklaringen beschikken over een deugdelijke grondslag.
4.5 De door klaagsters geconstateerde discrepanties zijn te herleiden tot met name het afgeven van een belangrijke creditnota na de controledatum alsmede boekingen blijkens een overzicht uit december 2000, die echter niet voorkomen op de stukken waarover betrokkenen in september 1999 beschikten. Een en ander wordt hierna uitgewerkt.
4.6 Uit het door de Raad ingestelde boekenonderzoek is niet gebleken dat betrokkenen ten tijde van het afgeven van de aangevallen verklaringen op de hoogte hadden kunnen zijn van een op 15 juni 1999 verzonden creditnota ad NLG 183.605 inzake het werk W1.
4.7 De Raad heeft voorts vastgesteld dat betrokkenen zijn afgegaan op een lijst van onderhanden werk, welke juist voor het afgeven van de verklaring met betrekking tot de jaarrekening over het eerste halfjaar van 1999 is opgesteld. Op de door klaagsters getoonde overzichten van onderhanden werken van 15 december 2000 zijn boekingen inzake het werk W2 vermeld met data voor 27 september 1999, welke niet zijn vermeld op de overzichten, die op die datum voor betrokkenen beschikbaar waren.
4.8 De indertijd beschikbare informatie noopte niet tot de conclusie dat door de vennootschap nog extra voorzieningen getroffen dienden te worden voor onderhanden werken.
4.9 Het onderzoek bevestigt dat op indicatie van betrokkenen op grond van de beschikbare informatie op het overzicht werken gereed gemeld per 31 december 1998 door de vennootschap een negatieve correctie van NLG 359.823 is aangebracht op het resultaat over 1998.
4.10 Naar het oordeel van de Raad kan op grond van de ten tijde van het afgeven van de verklaringen voorhanden gegevens niet gezegd worden dat verdergaande correcties ten aanzien van gereed gemelde werken noodzakelijk waren.
4.11 Naar het oordeel van de Raad kan evenmin gezegd worden dat door de vennootschap in de beoordeelde jaarrekeningen onvoldoende rekening is gehouden met mogelijke verplichtingen uit lopende gerechtelijke procedures. Bij gelegenheid van het boekenonderzoek is vastgesteld dat betrokkenen voldoende aandacht hebben besteed aan de lopende gerechtelijke procedures, zowel die waar de vennootschap als eisende partij optrad als die waar zij gedaagde was. Het te dezen door betrokkenen gevoerde verweer (productie 2 bij verweerschrift, blz. 6) is toereikend en vindt zijn motivering in het dossier van betrokkenen.
4.12 Het opnemen van de schuld uit hoofde van nog niet opgenomen vakantiedagen en ATV-dagen in de balans was toentertijd verplicht noch gebruikelijk. Mede gezien de relatief beperkte omvang van het bedrag was er ook geen noodzaak dienaangaande van de vennootschap te verlangen een voorziening te treffen.
4.13 Het verwijt, dat de controle op het correct verwerken van de fiscale verplichtingen in de jaarrekeningen ondeugdelijk zou zijn, houdt geen stand tegenover de gemotiveerde weerspreking door betrokkenen en gezien de bevindingen van het boekenonderzoek, en strandt bijgevolg.
4.14 Al het vorenoverwogene leidt de Raad tot de slotsom dat het eerste en derde klachtonderdeel tevergeefs zijn voorgesteld.
4.15 Het tweede klachtonderdeel houdt in dat betrokkenen, althans betrokkene sub II, ten onrechte het bestaan hebben ontkend onderscheidenlijk de afgifte hebben geweigerd van een document dat aan de vennootschap toekomt. Het gaat om een op 6 januari 1999 door de Belastingdienst Ondernemingen X1 uitgebracht controlerapport (productie 10 bij het in de tussenbeslissing onder 1.2 vermelde gedingstuk) inzake een boekenonderzoek bij de vennootschap over de jaren 1992 tot en met 1996 (vennootschapsbelasting), 1994 en 1995 (omzetbelasting) en 1993 tot en met 1997 (loonbelasting).
4.16 Daargelaten dat het op de weg van de Belastingdienst ligt en niet op die van betrokkenen een rapport als hier aan de orde aan de gecontroleerde huishouding te verstrekken, hebben klaagsters tegenover het gemotiveerde verweer van betrokkenen niet - voldoende - aangetoond dat betrokkenen tot deze tuchtzaak bekend waren met het door klaagsters bedoelde controlerapport zodat hun verwijt feitelijke grondslag heeft en ook het tweede klachtonderdeel faalt.
4.17 Nu klaagsters ook overigens onvoldoende hebben gesteld waaruit volgt dat betrokkenen tuchtrechtelijk verwijtbaar hebben gehandeld, faalt de klacht in al haar onderdelen. Beslist dient derhalve te worden zoals hierna volgt.
5. De beslissing
De Raad:
Verklaart de klacht ongegrond.
Aldus beslist door Mr J.H.M. Willems, voorzitter, Tsj. Hotsma RA en Mr A.J. Coster RA, leden, in tegenwoordigheid van Mr F.R. Hage als secretaris, en uitgesproken ter openbare zitting van 10 september 2003.