Uitspraak
College van Beroep voor het bedrijfsleven
No. AWB 02/507 19 december 2002
27605 Wet op de inkomstenbelasting 1964
Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek
Uitspraak in de zaak van:
A, te B, appellante,
gemachtigde: A.A. Meulman RA,
tegen
de Minister van Economische Zaken, te 's-Gravenhage, verweerder,
gemachtigden: mr. D.N.Th. van der Weerd en W. Brinkman, beiden werkzaam bij Senter.
1. De procedure
Op 22 maart 2002 heeft het College van appellante een beroepschrift ontvangen, waarbij beroep wordt ingesteld tegen een besluit van verweerder van 12 februari 2002.
Bij dit besluit heeft verweerder beslist op de bezwaren van appellante tegen de afwijzing van haar verzoek om een verklaring af te geven als bedoeld in artikel 11, eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, Wet op de Inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB).
Op 23 mei 2002 heeft het College van verweerder een verweerschrift ontvangen.
Op 7 november 2002 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgevonden, waar partijen bij monden van hun gemachtigden, hun standpunten nader hebben toegelicht. Tevens is C, directeur van appellante, verschenen.
2. De grondslag van het geschil
2.1 In de Wet IB is onder meer het volgende bepaald:
" Artikel 11
1. In geval in een kalenderjaar:
a. (…);
b. in een onderneming die de belastingplichtige voor eigen rekening feitelijk drijft voor een bedrag van meer dan f 3900 wordt geïnvesteerd in niet eerder gebruikte bedrijfsmiddelen met betrekking waartoe op een door de belastingplichtige gedaan verzoek door Onze Minister van Economische Zaken is verklaard dat sprake is van investeringen die door Onze Minister van Financiën in overeenstemming met Onze Minister van Economische Zaken en na overleg met Onze Minister van Volkshuisvesting, Ruimtelijke Ordening en Milieubeheer bij ministeriële regeling zijn aangewezen als investeringen die in het belang zijn van een doelmatig gebruik van energie (energie-investeringen), wordt - onverminderd de toepassing van onderdeel a - op verzoek bij de aangifte van de belastingplichtige een in het tweede lid, onderdeel b, aangewezen percentage van het bedrag aan energie-investeringen ten laste gebracht van de winst over dat jaar (energie-investeringsaftrek).
(…)
Onder investeren wordt verstaan het aangaan van verplichtingen ter zake van de aanschaffing of de verbetering van een bedrijfsmiddel, zomede het maken van voortbrengingkosten te dier zake (…).
12. Het eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, is slechts van toepassing indien de energie-investering is aangemeld bij Onze Minister binnen een door hem te stelen termijn.
14. Bij ministeriële regeling kunnen:
a. in overeenstemming met Onze Minister van Economische Zaken - zo nodig afwijkende - regels worden gesteld met betrekking de in het eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, bedoelde verklaring;"
Op grond van deze bepaling is vastgesteld de Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek (hierna: de Uitvoeringsregeling) (Stcrt. 1996, nr. 248, nadien gewijzigd), waarbij onder meer is bepaald:
" Artikel 2
Als investeringen die in het belang zijn van een doelmatig gebruik van energie (energie-investeringen) als bedoeld in artikel 11, eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, van de wet worden aangewezen: de investeringen in bedrijfs- middelen of in onderdelen daarvan, opgenomen in bijlage I van deze regeling, mits het bedrijfsmiddel of het onderdeel in overeenstemming is met de bestemming voor zover aangegeven in die bijlage, niet eerder is gebruikt en bestaat uit de in die bijlage genoemde bestanddelen."
In de in artikel 2 van Pro de Uitvoeringsregeling bedoelde bijlage (hierna: de Energielijst 2000) (Stcrt. 1999, nr. 251) is onder meer het volgende bepaald:
"Artikel 1
Als investeringen in bedrijfsmiddelen in het belang van een doelmatig gebruik van energie, bedoeld in artikel 11, eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, worden aangemerkt:
(…)
B Investeringen ten behoeve van energiebesparing bij apparatuur of processen
Technische voorzieningen ten behoeve van energiebesparing van apparatuur of processen door:
1. De verbetering van de energie-efficientie door:
(…)
1.1.B. Een frequentieregelaar voor pompen, ventilatoren of compressoren voor het automatisch optimaliseren van het toerental van pompen, ventilatoren of compressoren door middel van frequentieregeling,
en bestaande uit: frequentieregelaar, sensoren."
In de brochure van verweerder over de Energie-Investeringsaftrek, Energie-investeringen 2000, is aan voornoemd bedrijfsmiddel de code 120603 [V 6033] [W] gegeven.
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
- Bij daartoe bestemd formulier, door appellante gezonden aan Bureau investeringsregelingen en willekeurige afschrijving van de Belastingdienst, heeft appellante een verzoek gedaan om een verklaring dat de daarbij aangemelde investering in het bedrijfsmiddel "frequentieregelaar", als bedoeld in artikel 1 (onder 1.1.B) in de Energielijst 2000 een investering is die is aangewezen als zijnde in het belang van een doelmatig gebruik van energie in de zin van artikel 11, eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, van de Wet IB (hierna: energieverklaring). In verweerders brochure bij genoemde Energielijst 2000 is aan dit bedrijfsmiddel de code 120603 gegeven.
- Bij brief van 6 juli 2000 heeft voornoemd Bureau van de belastingdienst het formulier van appellante doorgestuurd aan Senter.
- Naar aanleiding van een daartoe strekkend verzoek van Senter heeft appellante op 14 maart 2001 nadere gegevens verstrekt en - voor zover thans van belang - aangegeven dat de betreffende frequentieregelaar het toerental automatisch regelt van een zogenaamde "BOA Compactor, dit is een kneedmachine".
In de als bijlage hierbij overgelegde brochure is onder meer het volgende vermeld:
" BOA COMPACTOR
The BOA Compactor is PTN's unique patented development within thermical/mechanical pretreatment of mixed feed. The BOA Compactor has been developed tot improve and secure the total quality of the end product through the addition of thermal energy as steam followed bij mechanical energy under pressure. (…)
PRODUCT DESCRIPTION
The BOA Compactor is built as a mixing unit followed by a compacting chamber. (…)
- Bij besluit van 28 mei 2001 heeft verweerder het verzoek om een energieverklaring afgewezen.
- Bij brief van 4 juli 2001 heeft appellante tegen dit besluit bezwaar gemaakt.
- Op 6 september 2001 is appellante aangaande haar bezwaar gehoord.
- Bij brief van 24 oktober 2001 heeft Senter aan appellante medegedeeld dat de investering van appellante tevens zal worden beoordeeld op basis van de lijst met generiek omschreven bedrijfsmiddelen en om toezending van een goed onderbouwde besparingsberekening.
- Bij brieven van 29 november 2001 en 23 januari 2002 heeft appellante aanvullende informatie verstrekt omtrent de energiebesparing van het bedrijfsmiddel.
- Vervolgens heeft verweerder het bestreden besluit genomen.
3. Het bestreden besluit
Het bestreden besluit houdt onder meer het volgende in.
" Bevindingen, overwegingen en conclusie
Het verzoek heeft betrekking op een frequentieregelaar die een BOA-compactor aanstuurt. De investering is aangemeld onder code 120603. Deze code betreft een investering die in de Energielijst specifiek is omschreven (onder categorie B, 1.1.B): "Een frequentieregelaar voor pompen, ventilatoren en compressoren voor het automatisch optimaliseren van het toerental van pompen, ventilatoren en compressoren door middel van frequentieregeling, en bestaande uit: frequentieregelaar, sensoren."
Het verzoek is afgewezen omdat de frequentieregelaar waarin geïnvesteerd is, niet een pomp, ventilator of compressor aanstuurt en dus niet voldoet aan de voorwaarden van de specifieke omschrijving. Bij mijn beschikking van 28 mei 2001 ben ik ervan uitgegaan dat een generieke beoordeling niet mogelijk was, omdat frequentieregelaars op zich wel specifiek zijn aangewezen.
Het gaat nu in eerste instantie om de vraag of de BOA-compactor een compressor is. U baseert uw stelling dat dit volgens normaal spraakgebruik het geval is, op de omschrijving die het Van Dale woordenboek geeft voor een compressor. Ik ben het met uw stelling niet eens.
Ik ben van mening dat een compressor een apparaat is dat dient om lucht of gassen onder een hogere druk te brengen. Van die hogere druk kan vervolgens op uiteenlopende wijzen gebruik gemaakt worden, zoals koeling en persluchttoepassingen. Het Van Dale woordenboek is door u ook niet volledig geciteerd. De omschrijving is:
1 toestel om stoffen, m.n. gassen samen te persen; - pomp die lucht of gas aanzuigt en samenperst;
2 toestel om de spanning van lucht of gas te verhogen.
Het Koenen woordenboek is iets beknopter:
werktuig voor drukverhoging van gassen; (luchtv) aanjager;
Niet ieder apparaat dat stoffen samenperst is een compressor. Ook kneedmachines en persmachines persen stoffen samen. De bedoeling van deze machines is echter niet het tot stand brengen van een hogere druk, maar bijvoorbeeld het mengen van stoffen of het verwijderen van lucht of vloeistof uit de betreffende stof. De normale aanduiding voor die machines is dan ook niet 'compressor' maar 'kneedmachine' of 'pers'.
De BOA-compactor mengt grondstoffen (melasse, stoom) voor diervoeders in de mixerkamer en drukt deze vervolgens samen in een V-vormige wrijvingskamer. Dit gebeurt, zoals tijdens de hoorzitting is aangegeven, omdat de huidige grondstoffen volumineuzer zijn, en daardoor minder makkelijk te verwerken in de volgende productiestap, de brokjespers. De BOA-compactor drukt dus de lucht uit de massa, waardoor er gemakkelijker brokjes van te persen zijn.
De BOA-compactor is in de op 14 maart 2001 door mij ontvangen informatie aangeduid als een kneedmachine. Volgens Van Dale is kneden: "stoffen door drukken, knijpen of wringen, vaak onder bijmenging van een vloeistof, in de toestand brengen die voor verder gebruik vereist is." Dit is wat er gebeurt in de mixerkamer. In de wrijvingskamer wordt vervolgens lucht uit de stof geperst, zodat het apparaat eventueel ook aangeduid kan worden als pers, echter niet als compressor.
De aangemelde frequentieregelaar dient dus niet voor het aansturen van een compressor en voldoet niet aan de specifieke omschrijving in de energielijst.
Naar aanleiding van uw bezwaar herzie ik echter mijn mening dat een generieke beoordeling niet mogelijk is. Naar aard, gebruik en toepassing is er geen sprake van eenzelfde bedrijfsmiddel als reeds specifiek is omschreven. De frequentieregelaar wordt immers gebruikt voor een andere toepassing dan het aansturen van een pomp, ventilator of compressor.
Ik heb u daarom gevraagd om een energiebesparingsberekening met betrekking tot de gemelde investering. Op 30 november 2001 heb ik een besparingsberekening ontvangen. Aangezien deze berekening mij onvoldoende aanknopingspunten gaf voor de beoordeling, heb ik nadere vragen gesteld. Op 24 januari 2002 heb ik een tweede besparingsberekening ontvangen.
In deze tweede besparingsberekening wordt de oude situatie weergegeven als het persen van brokjes met een Henkton brokjespers met toevoerapparaat. De nieuwe situatie wordt weergegeven als het persen van brokjes met een Henkton brokjespers in combinatie met een BOA Compactor met een toevoerschroef. Door het gebruik van de BOA Compactor met frequentieregeling is er minder gas nodig voor verwarming van de grondstoffen. Tevens is daardoor het energieverbruik van de brokjespers lager. Daar staat tegenover dat de BOA Compactor energie verbruikt.
De totale energiebesparing berekent u op 67.880 Nm3 aardgasequivalent. De opgegeven investering bedraagt NLG 81.472, zodat er 0,833 Nm3 per geïnvesteerde gulden wordt bespaard. Ik heb echter geconstateerd dat deze berekening niet correct is.
Het feitelijke energieverbruik (per proces onderdeel omgerekend naar Nm3 aardgasaequivalent) per ton product bedraagt:
Oude situatie Nieuwe situatie
Nm3 Nm3
Brokjespers 7,0 3,92
Toevoerapparaat 0,7
BOA Compactor 4,48
Toevoerschroef 0,10
Gasverbruik 2,7 1,00
Totaal 10,4 9,5
Besparing 0,9
De totale besparing in een jaar bij een productie van 20.000 ton bedraagt dus 18.000 Nm3, ofwel 0,221 Nm3 per geïnvesteerde gulden.
U komt in uw berekening hoger uit, omdat u de toename van de mate van wrijving in het proces omrekent tot een besparing. In de nieuwe situatie treedt er extra wrijvingswarmte op. U berekent vervolgens hoeveel energie de productie van dezelfde wrijvingswarmte in het oude proces gekost zou hebben, en beschouwt dat als een besparing. Dit is echter niet relevant. Van belang is het verschil tussen het feitelijke energieverbruik in de oude situatie en de nieuwe situatie, bij een gelijke productiehoeveelheid. De betere werking van het nieuwe proces resulteert daarbij al in een lager gasverbruik in verband met de voorverwarming van de grondstoffen.
U meldt dat de brokjes in de nieuwe situatie van een betere kwaliteit c.q. slijtvastheid zijn dan in de oude situatie. Dit is echter niet relevant voor de berekening van de energiebesparing.
Ik wijs er voorts op dat de berekende besparing het gevolg is van de gehele investering in een BOA Compactor, en niet van de investering in enkel de frequentieregeling. Hoewel die totale investering niet is gemeld in het kader van de Energie-investeringsaftrek, betekent dat wel dat voor de beoordeling of de besparing voldoet aan de in de energielijst gestelde norm, de gehele investering in de BOA Compactor mee zou moeten tellen, en niet alleen de investering in de frequentieregeling.
Gezien de bovengenoemde besparingscijfers concludeer ik echter dat nadere gegevens over de investering niet noodzakelijk zijn om te constateren dat de investering in de BOA Compactor met frequentieregelaar niet aan de in de energielijst gestelde besparingsnorm van 0,5 Nm3 per geïnvesteerde gulden voldoet.
Het is vervolgens de vraag of de toepassing van de frequentieregelaar op zich een energiebesparing met zich mee brengt die aan de besparingsnorm voldoet. In de op 30 november 2001 ontvangen besparingsberekening is sprake van drie besparende factoren. De eerste daarvan, de besparing op het voorverwarmen van het mengsel, is echter, blijkens de tweede besparingsberekening, het gevolg van het gebruik maken van de BOA Compactor en niet van het gebruik van de frequentieregelaar. De twee andere besparingen bedragen tezamen 4,18 kWh per ton product, omgerekend 23.408 Nm3 per jaar. Dit is bij toerekening aan het gebruik van de frequentieregelaar niet toereikend om aan de besparingsnorm te voldoen. De besparing is dan 0,287 Nm3 per geïnvesteerde gulden.
Op grond van het voorgaande verklaar ik uw bezwaarschrift ongegrond. Ik zal mijn beslissing van 28 mei 2001 dan ook niet herzien."
In het verweerschrift alsmede ter zitting van het College heeft verweerder hieraan nog toegevoegd dat in de Energielijst 2000 frequentieregelaars voor pompen, ventilatoren en compressoren expliciet zijn aangewezen, omdat bij deze apparaten het energieverbruik exponentieel (en niet evenredig) afneemt bij verlaging van het toerental. Bij het samenpersen van vaste stoffen, zoals dat gebeurt bij de BOA Compactor, is van een dergelijke exponentiële afname geen sprake.
4. Het standpunt van appellante
Appellante heeft ter ondersteuning van het beroep samengevat het volgende tegen het bestreden besluit aangevoerd.
Ten onrechte heeft verweerder geen energieverklaring afgegeven voor het aangemelde bedrijfsmiddel, de BOA Compactor. De BOA Compactor is een multifunctioneel apparaat (kneedmachine én compressor) en voldoet daarmee aan code 120603. Er worden geen nadere eisen gesteld aan de mate van optimalisatie van de compressie.
Volgens Van Dale's Nederlands woordenboek is een compressor: "een toestel om stof, inz. gassen samen te persen". Ook al is in spraakgebruik of realiteit een compressor veelal een apparaat dat gassen samenperst, dit sluit niet uit dat een apparaat dat stoffen samenperst eveneens onder de term compressor kan worden gerangschikt. Indien de regelgever de subsidiëring van compressoren had willen beperken tot apparaten die alleen gassen samenpersen, had zulks dat in de brochure of toelichting duidelijk moeten worden aangegeven. Nu dat niet is gebeurd, moet onder compressor tevens een apparaat worden verstaan dat stoffen samenperst.
Code 120603 dient extensief te worden geïnterpreteerd. Apparaten die - zoals de BOA Compactor van appellante - mede als functie hebben het samenpersen, dienen onder genoemde code te worden begrepen.
Ter ondersteuning van haar betoog verwijst appellante voorts naar een brief van de producent van de BOA Compactor, waarin deze te kennen geeft dat de naam van het apparaat, kijkend naar wat het apparaat doet, ook "BOA Compressor" had kunnen zijn.
Ter zitting van het College heeft appellante gesteld dat zij tevens wenst op te komen tegen het standpunt van verweerder in de bestreden beslissing, dat appellante niet op grond van de generieke benadering in aanmerking komt voor energie-investeringsaftrek. Appellante heeft dienaangaande geen gronden aangevoerd, omdat zij meende dat zij tegen dit onderdeel van het bestreden besluit niet kon opkomen. Appellante verzoekt het College alsnog in de gelegenheid te worden gesteld om op dit punt een nader standpunt te formuleren.
5. De beoordeling van het geschil
5.1. In dit geding is allereerst aan de orde of het bedrijfsmiddel waarop de onderhavige investeringen betrekking hebben een voorziening is, die kan worden begrepen onder de omschrijving van artikel 1 onder Pro B, categorie 1.1.B Uitvoeringsregeling, corresponderend met code 120603 in de brochure van Senter. Het College overweegt hieromtrent als volgt.
Anders dan appellante aanvoert, gaat het bij de beantwoording van de hiervoor gestelde vraag niet louter om de taalkundige uitleg van het woord "compressor" doch dient hierbij ook en in het bijzonder de technische rationaliteit voor de opneming van de voorziening in de Energielijst 2000 als uitgangspunt te worden genomen. In dit verband is van belang dat die rationaliteit - naar verweerder onweersproken heeft gesteld - is gelegen in de omstandigheid dat met de bedoelde voorziening een exponentieel lager energieverbruik wordt gerealiseerd.
Naar het oordeel van het College stelt verweerder zich mitsdien terecht op het standpunt dat met de in categorie 1.1.B. genoemde compressoren wordt gedoeld op apparaten die gassen samenpersen, nu uitsluitend bij het samenpersen van gassen een exponentiële energiebesparing kan worden gerealiseerd. Bij de BOA Compactor van appellante, die (vaste) stoffen samenperst, is geen sprake van een dergelijke energiebesparing.
Het College is op grond van het vorenoverwogene van oordeel dat verweerder bij het bestreden besluit terecht het standpunt heeft ingenomen dat de door appellante gemelde BOA Compactor niet kan worden begrepen onder de omschrijving van voornoemde categorie voorzieningen in de Uitvoeringsregeling.
5.2. Verweerder stelt zich blijkens het bestreden besluit tevens op het standpunt dat de BOA Compactor niet voldoet aan de eisen van de uitvoeringsregeling met betrekking tot generiek omschreven voorzieningen voor apparatuur en processen. Derhalve komt naar het oordeel van verweerder het verzoek om een energieverklaring evenmin voor bewilliging in aanmerking, indien het onderhavige bedrijfsmiddel als generieke voorziening in evenvermelde zin zou worden aangemerkt.
Het College overweegt dienaangaande dat uit de overwegingen bij het bestreden besluit duidelijk naar voren komt dat de afwijzing van appellants verzoek mede berust op evenvermelde grond. Derhalve had ook dit onderdeel van het bestreden besluit in beroep kunnen worden aangevochten.
Naar het oordeel van het College is geen sprake van feiten of omstandigheden - zoals een niet aan appellante toerekenbaar misverstand - in verband waarmede het verschoonbaar kan worden geacht dat appellante voormeld onderdeel niet bij haar beroep heeft betrokken.
In verband met het voorgaan de acht het College het in strijd met een goede procesorde om appellante, die ook ter zitting geen gronden heeft ingebracht voor haar beroep tegen genoemd onderdeel van het bestreden besluit, de gelegenheid te geven die gronden alsnog in te brengen.
5.3. Ten slotte overweegt het College dat uit artikel 11, eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, van de Wet IB volgt dat voor het afgeven van een energieverklaring niet alleen is vereist dat het gaat om investeringen die in het belang zijn van een doelmatig gebruik van energie, maar ook dat het bedrijfsmiddel is aangewezen bij ministeriële regeling. Dit leidt ertoe dat, nu geen algemeen verbindend voorschrift of rechtsregel is aan te wijzen, waaruit voor de regelgever enige verdere normering voortvloeit inzake het opnemen van energiebesparende bedrijfsmiddelen op de Energielijst 2000, de opsomming in deze lijst als een limitatieve moet worden beschouwd waarbij een strikte uitleg van de daarin opgenomen omschrijvingen van bedrijfsmiddelen en onderdelen van bedrijfsmiddelen past.
5.4. Uit het vorenoverwogene volgt dat het beroep ongegrond moet worden verklaard.
Het College acht geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling met toepassing van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. De beslissing
Het College verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gewezen door mr. H.C. Cusell, mr. J.L.W. Aerts en mr. H.G. Lubberdink, in tegenwoordigheid van mr. Th.J. van Gessel, als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 19 december 2002.
w.g. H.C. Cusell w.g. Th.J. van Gessel