Uitspraak
College van Beroep voor het bedrijfsleven
Nr. AWB 01/736 9 oktober 2002
27000 Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie volksverzekeringen
Uitspraak in de zaken van:
NTP Infra B.V., te Hattem, appellante,
gemachtigde: G.F. de Jong, AA, te Zwolle,
tegen
de Minister van Economische Zaken, te 's-Gravenhage, verweerder,
gemachtigden: mr R.E. Groenewold en mr G. Baarsma, werkzaam bij verweerders agentschap Senter.
1. De procedure
Op 13 september 2001 heeft het College van appellante een beroepschrift ontvangen, waarbij beroep wordt ingesteld tegen een besluit van verweerder van 2 augustus 2001.
Bij dit besluit heeft verweerder beslist op het bezwaar van appellante tegen de weigering een verklaring als bedoeld in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen te wijzigen.
Op 22 oktober 2001 heeft appellante de gronden van haar beroep ingediend.
Op 17 december 2001 heeft verweerder een verweerschrift ingediend.
Op 17 juli 2002 heeft het onderzoek ter zitting heeft plaats gehad, waar partijen hun standpunten nader hebben toegelicht.
2. De grondslag van het geschil
2.1 Bij de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (Stb. 1995, 635; hierna: de WVA) zoals deze ten tijde van belang luidde, is onder meer het volgende bepaald:
" Artikel 1
1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:
(…)
a. inhoudingsplichtige: hetgeen daaronder wordt verstaan voor de heffing van de loonbelasting;
(...)
j. S&O-inhoudingsplichtige:
1º. een inhoudingsplichtige die tevens een onderneming drijft;
2º. een inhoudingsplichtige die niet tevens een onderneming drijft, voor zover hij speur- en ontwikkelingswerk verricht krachtens een schriftelijk vastgelegde overeenkomst met en voor rekening van een onderneming, een samenwerkingsverband van degenen die een onderneming drijven of een lichaam als bedoeld in de Wet op de bedrijfsorganisatie;
(…)
l. speur- en ontwikkelingswerk: door een S&O-inhoudingsplichtige, dan wel een S&O-belastingplichtige, systematisch georganiseerde en in Nederland verrichte werkzaamheden, direct en uitsluitend gericht op technisch-wetenschappelijk onderzoek of de ontwikkeling van voor de S&O-inhoudingsplichtige onderscheidenlijk de S&O-belastingplichtige technisch nieuwe:
1°. fysieke producten;
2°. onderdelen van fysieke producten;
3°. fysieke productieprocessen;
4°. onderdelen van fysieke productieprocessen;
5°. programmatuur of
6°. onderdelen van programmatuur,
alsmede daaraan voorafgaand in Nederland verricht haalbaarheidsonderzoek;
(…)
o. S&O-verklaring: de door Onze Minister van Economische Zaken op de voet van artikel 24 aan Pro een S&O-inhoudingsplichtige of een S&O-belastingplichtige afgegeven verklaring betreffende speur- en ontwikkelingswerk. "
Artikel 24
1. Aan een S&O-inhoudingsplichtige die voornemens is in een kalenderjaar speur-en ontwikkelingswerk te verrichten geeft Onze Minister op aanvraag een S&O-verklaring af. (…)
(…)
3. Een aanvraag voor een S&O-verklaring moet door een S&O-inhoudingsplichtige worden ingediend uiterlijk drie weken voor de aanvang van het kalenderhalfjaar waarin het betrokken loon zal worden genoten (…)."
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
- Bij besluit 14 februari 2001 heeft verweerder aan Te Pas Infra B.V. op haar aanvraag een S&O-verklaring als bedoeld in artikel 24 van Pro de WVA voor het jaar 2001 afgegeven.
- Bij brief van 2 maart 2001 heeft Te Pas Infra B.V. verweerder verzocht deze S&O-verklaring te wijzigen en hiertoe onder meer het volgende medegedeeld:
" Met ingang van 1 januari jl. is het personeel van Te Pas Infra B.V. overgegaan naar de houdstermaatschappij NTP Infra B.V.
Hierdoor is ons loonbelastingnummer gewijzigd in X.
Graag zouden wij een nieuwe beschuikking ontvangen waarop het nieuwe loonbelastingnummer is vermeld."
- Bij brief van 27 april 2001 heeft verweerder medegedeeld op dit verzoek afwijzend te hebben beslist.
- Op 25 mei 2001 heeft de accountant van appellante een telefoongesprek gehad met verweerders medewerker A.
- Bij brief van 8 juni 2001, diezelfde dag door verweerder per fax ontvangen, heeft appellante tegen het besluit van 27 april 2001 bezwaar gemaakt op de volgende grond:
" Met terugwerkende kracht tot 1 januari jl. is Te Pas Infra B.V., samen met enkele zustervennootschappen, een juridische fusie aangegaan met NTP Infra B.V. waarbij NTP Infra B.V. de overnemende vennootschap is. Per 1 juni jl. is het fusievoorstel gedeponeerd bij de Kamers van Koophandel te Zwolle, Enschede en Arnhem, zodat deze fusie per 1 juli aanstaande juridisch perfect zal zijn. Een en ander heeft tot gevolg dat alle rechten en verplichtingen onder algemene titel met ingang van deze datum overgaan van Te Pas Infra B.V. naar NTP Infra B.V. Het personeel van Te Pas Infra B.V. is per 1 januari jl. ook overgegaan naar de NTP Infra B.V. De afdrachten loonbelasting betrekking hebbend op voornoemd personeel vinden vanaf deze datum plaats op het loonbelastingnummer van NTP Infra B.V.
Gezien het feit dat sprake is van een juridische fusie hebben wij ons bij het indienen van de aangiften loonbelasting van NTP Infra B.V. op het standpunt gesteld dat de rechten behorende bij de S&O-verklaring van Te Pas Infra B.V. van rechtswege zijn overgegaan op NTP Infra B.V. Deze handelwijze is mede ingegeven door het feit dat er materieel gezien niets is gewijzigd in de speur- en ontwikkelingswerkzaamheden van de "oude" werknemers van Te Pas Infra B.V. "
- Vervolgens heeft verweerder het bestreden besluit genomen.
3. De bestreden besluiten en het standpunt van verweerder
Bij het bestreden besluit heeft verweerder onder meer het volgende overwogen:
" Een aanvraag om een S&O-verklaring moet worden ingediend door een inhoudingsplichtige of een belastingplichtige ondernemer. Er vindt bij de aanvraag om een S&O-verklaring een beoordeling plaats van de in de aanvraag omschreven werkzaamheden, waarbij wordt uitgegaan van het technische niveau van de inhoudingsplichtige dan wel de belastingplichtige. De in de aanvraag omschreven werkzaamheden moeten gericht zijn op technisch-wetenschappelijk onderzoek of de ontwikkeling van voor de aanvrager technisch nieuwe (onderdelen van) fysieke producten, (onderdelen van) fysieke productieprocessen, (onderdelen van) programmatuur, of op daaraan voorafgaand in Nederland verricht haalbaarheidsonderzoek. Tegemoet komen aan een verzoek tot omzetting - een verzoek tot wijziging van de tenaamstelling van de S&O-verklaring - zou in feite betekenen dat een nieuwe inhoudingsplichtige wordt geregistreerd, na het sluiten van de wettelijke indieningstermijn. Dit leidt op grond van de Wet tot een afwijzing.
De Wet schrijft voor dat activiteiten enkel kunnen worden aangemerkt als S&O indien er sprake is van voorgenomen S&O-werkzaamheden. Bij verzoeken tot wijziging van de tenaamstelling van de S&O-verklaring is veelal als gevolg van organisatorische veranderingen sprake van een nieuwe inhoudingsplichtige. Hoewel deze inhoudingsplichtige wel de activiteiten die bij de oorspronkelijke aanvrager als S&O zijn aangemerkt overneemt, kunnen deze werkzaamheden voor deze inhoudingsplichtige niet worden beschouwd als voorgenomen werkzaamheden en wellicht ook sowieso niet als S&O omdat zij niet technisch nieuw zijn voor de nieuwe inhoudingsplichtige (de nieuwe inhoudingsplichtige bezat dat kennisniveau al).
Het nooit tegemoet komen aan omzettingsverzoeken zou in de praktijk leiden tot onredelijke situaties. Mede daarom zijn omzettingsverzoeken vanuit een zorgvuldige belangenafweging in een aantal concrete gevallen wel toegestaan. Ik heb de gevallen waarin ik omzetting wel heb toegestaan geanalyseerd. Deze gevallen blijken voor zover van belang de volgende overeenkomsten te vertonen:
· alle rechten en verplichtingen van de ontvanger van de S&O-verklaring gingen over op een ander (een volledige activa-passiva overdracht);
· deze ander betrof steeds een nieuwe of een lege rechtspersoon;
· in geen van de gevallen was een nieuwe S&O-toets nodig.
Uit de door u verstrekte informatie is gebleken dat NTP Infra B.V. geen nieuwe of lege rechtspersoon was toen al het personeel van Te Pas Infra B.V. overging naar NTP Infra B.V.
Als gevolg van de juridische fusie moet een nieuwe S&O-toets plaats vinden. Het kennisniveau van de na fusie ontstane rechtspersoon ten aanzien van het S&O-werk ten opzichte van de fuserende rechtspersoon die een S&O-verklaring heeft ontvangen kan gewijzigd zijn als gevolg van de fusie van verschillende rechtspersonen met elk personeel in dienst.
Ik zal daarom niet tegemoet komen aan uw verzoek tot omzetting"
Het verweerschrift luidt onder meer als volgt:
" Appellante voert aan dat in de praktijk weliswaar de afdrachtvermindering toegepast werd op het loonbelastingnummer van appellante, maar in juridische zin was het personeel waarvoor een S&O-verklaring was afgegeven in het voorjaar 2001 nog in dienst van aanvrager. Omdat de juridische fusie met terugwerkende kracht tot 1 januari 2001 plaats heeft gevonden gaat dit argument niet op. Aanvrager kan de afgegeven S&O-verklaring nu niet meer toepassen op naam van aanvrager, daar aanvrager met terugwerkende kracht tot 1 januari 2001 is opgegaan in appellante.
(…)
Het is de vrije keuze geweest van appellante en aanvrager om de fusie met terugwerkende kracht tot 1 januari 2001 te laten plaatsvinden. Appellante en aanvrager hadden er ook voor kunnen kiezen om de fusie met terugwerkende kracht tot 1 juli 2001 te laten plaatsvinden. Appellante had dan voor het tweede halfjaar van 2001 een nieuwe aanvraag in kunnen dienen (dit kan overigens ook in het geval van terugwerkende kracht tot 1 januari 2001).
(…)
Van opgewekt vertrouwen kan geen sprake zijn, daar door de heer Van Vilsteren geen toezeggingen zijn gedaan. De beslissing van 27 april 2001 is genomen voordat het bewuste telefoongesprek heeft plaatsgevonden. Appellante komt dus niet in een nadeligere positie dan waarin hij verkeerde voor het bewuste telefoongesprek. Ook daarom kan van strijd met het vertrouwensbeginsel geen sprake zijn. "
4. Het standpunt van appellante
Appellante heeft bij haar nader beroepschrift onder meer het volgende aangevoerd:
" Om recht te doen aan de formele vereisten om een S&O-verklaring ten name van NTP Infra BV te verkrijgen, had deze BV, drie weken voorafgaand aan 1 januari 2001, een verzoek in moeten dienen. Gezien de datum van 18 december 2000, waarop de besluitvorming omtrent de fusie heeft plaatsgevonden, is duidelijk dat deze drieweken termijn door NTP Infra BV nimmer gerealiseerd had kunnen worden.
Een mogelijkheid om deze formele kwestie te omzeilen zou zijn geweest om de loonbelasting met betrekking tot het personeel van Te Pas Infra BV op het loonbelastingnummer van Te Pas Infra BV te blijven afdragen, tot aan het moment van fusie-akte. Op deze wijze had de beschikking ten name van Te Pas Infra BV gebruikt kunnen worden en had de afdrachtvermindering gerealiseerd kunnen worden. Het nadeel van deze werkwijze is dat in het tweede halfjaar alle aangiften loonbelasting van de verdwijnende vennootschappen teruggedraaid zouden moeten worden. Nadat de fusie-akte is gepasseerd, geldt immers dat alle rechten en verplichtingen van de verdwijnende vennootschappen, met terugwerkende kracht tot 1 januari 2001, van rechtswege overgaan naar NTP Infra BV. Dit houdt dus in dat de loonbetalingen aan personeel, en dus ook de daarmee samenhangende loonheffingen door NTP Infra BV gedragen dienen te worden. Een dergelijke "herstel-operatie" lijkt niet praktisch uitvoerbaar.
Op grond van het voorgaande en gezien het feit dat sprake is van een juridische fusie heeft NTP Infra BV zich bij het indienen van de aangiften loonbelasting op het standpunt gesteld dat de rechten, behorende bij de S&O-verklaring van Te Pas Infra BV, van rechtswege zijn overgegaan naar NTP Infra BV. Deze handelwijze is mede ingegeven door het feit dat er materieel gezien niets is gewijzigd in de speur- en ontwikkelingswerkzaamheden van de "oude" werknemers van Te Pas Infra BV. Feitelijk is Te Pas Infra BV samen met twee andere werkmaatschappijen volledig opgegaan in NTP Infra BV. Ik ben van mening dat, noch formeel noch materieel foutief is gehandeld. "
In haar ter zitting van het College overgelegde pleitnota heeft appellante haar overige argumenten als volgt samengevat:
"- Geen nieuwe inhoudingsplichtige. Fusie betekent geruisloze voergang van alle rechten en plichten van de betrokken vennootschappen.
- NTP Infra BV is in de plaats tredend van respectievelijk plaatsvervangend voor Te Pas Infra BV.
- Wijziging tenaamstelling betekent niet nieuwe verklaring voor voorgenomen S en O werkzaamheden, maar aanpassing in administratief en juridisch opzicht van bestaande verklaring. Het gaat om vormgeving niet om een nieuwe beoordeling.
- Toetsingsargument totale personeel in gefuseerde onderneming is niet valide. Alle vennootschappen behoorden tot hetzelfde concern. Als kennis bij zustervennootschappen wel aanwezig zou zijn geweest, ga je geen ontwikkelingsproces in maar haal je die kennis binnen het concern.
- Het aspect van terugwerkende kracht tot 1 januari is inherent aan een fusietraject. Er is feitelijk geen vrije keuze. Per 1 juli fuseren zou betekenen het samenstellen van extra jaarrekeningen voor het gehele concern waarmee een bedrag gemoeid zou zijn dat onevenredig zwaar is wanneer dit alleen zou plaatsvinden om de S en O aanvraag te realiseren.
- Door de uitingen van A is op z'n minst de indruk gewekt dat de beslissing op onjuiste gronden heeft plaatsgevonden.
- De hele gang van zaken zoals in dit fusietraject gevolgd, is gebruikelijk en ingebed in wettelijke voorschriften.
Het niet honoreren van het verzoek tot naamswijziging betekent - afgezien van de reeds genoemde argumenten - een dusdanige onredelijkheid en onbilligheid die van een uitvoeringsorgaan niet mag worden verwacht, temeer daar aan alle basisvereisten voor het honoreren van de aanvraag was voldaan."
5. De beoordeling van het geschil
5.1 Aan het bestreden besluit ligt verweerders beleid ten grondslag om een verzoek tot wijziging van (de tenaamstelling van) een S&O-verklaring, dat is ingediend na de in artikel 24, derde lid, WVA bedoelde indieningstermijn, af te wijzen behoudens bepaalde gevallen, zoals het geval dat de naam van de inhoudingsplichtige aan wie de S&O-verklaring is afgegeven, statutair wordt gewijzigd, of het geval dat in de oorspronkelijke aanvraag concrete indicaties van op handen zijnde wijzigingen lagen besloten, waardoor sprake zou kunnen zijn van een tweeledige aanvraag.
Appellante heeft dienaangaande ten eerste betoogd dat bij fusie de rechten uit een S&O-verklaring overgaan en niet valt in te zien waarom bij een verzoek tot wijziging van een S&O-verklaring wederom moet worden voldaan aan de eis van een voornemen tot speur- en ontwikkelingswerk in de zin van de WVA.
In dit betoog kan het College appellante niet volgen, waartoe het als volgt overweegt.
Ingevolge artikel 24, gelezen in samenhang met artikel 1, eerste lid, onder l., van de WVA wordt een S&O-verklaring onder meer afgegeven aan een S&O-inhoudingsplichtige die hiertoe voorafgaand een aanvraag heeft ingediend en voornemens is in een kalender(half)jaar een voor hem technisch nieuwe fysiek product of productieproces te ontwikkelen. Voor beantwoording van de materiële vraag of sprake is van technische nieuwheid en daarmee van ontwikkelingswerk in de zin van de WVA, is derhalve niet alleen de aard van het beoogde product(ieproces), maar ook het kennis- en ervaringsniveau van de inhoudingsplichtige bepalend (uitspraak van het College van 18 april 2000, AWB 98/783, Teamwork Technology).
Met deze uitleg is niet verenigbaar de opvatting dat een S&O-verklaring in beginsel overdraagbaar zou zijn en als zodanig in het geval van een overgang onder algemene titel ook op een verzoek na bedoelde indieningstermijn door verweerder zou kunnen worden gewijzigd.
5.2 Appellante heeft zich voorts op het standpunt gesteld dat, gezien het bij de onderhavige fusie gevolgde en gebruikelijke traject, verweerder niet in redelijkheid heeft kunnen weigeren de tenaamstelling van de S&O-verklaring te wijzigen.
Verweerders standpunt is dat de redelijkheid en een zorgvuldige belangenafweging weliswaar nopen tegemoet te komen aan bepaalde verzoeken om wijziging van de tenaamstelling van S&O-verklaringen, maar niet in situaties als die van appellante, waar een nieuwe S&O-toets noodzakelijk is.
Het College overweegt dienaangaande dat beide standpunten niet in overeenstemming zijn met het wettelijk stelsel van S&O-verklaringen op basis van vóór het kalenderhalfjaar ingediende aanvragen, waarbij niet alleen de aard van de werkzaamheden, maar ook het kennis- en ervaringsniveau van de inhoudingsplichtige bepalend is, zoals hiervoor overwogen. In dit stelsel is geen plaats voor wijziging van de inhoudingsplichtige na de wettelijke indieningstermijn op grond van een belangenafweging als door partijen voorgestaan.
5.3 Dat, naar appellante tevens heeft aangevoerd, verweerder in een telefoongesprek de indruk zou hebben gewekt dat zijn eerdere beslissing op onjuiste gronden is genomen, acht het College niet aannemelijk gemaakt. Immers, een telefonische mededeling dat er een aantal procedures loopt, die eveneens gaan over de gevolgen van fusie voor een bestaande S&O-verklaring, rechtvaardigt niet appellantes vertrouwen dat positief op haar bezwaar zou worden beslist. Reeds daarom treft haar beroep op het vertrouwensbeginsel geen doel.
5.4 Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Het College acht geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling met toepassing van artikel 8:75 van Pro de Awb.
6. De beslissing
Het College verklaart de beroepen ongegrond.
Aldus gewezen door mr M.J. Kuiper, mr M.A. van der Ham en mr C.J. Borman, in tegenwoordigheid mr R.H.L. Dallinga, als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 9 oktober 2002.
w.g. M.J. Kuiper de griffier is verhinderd te ondertekenen